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房地产开发企业全程会计核算与税收疑难问题
房地产开发企业全程会计核算 与税收疑难问题欧理平 重庆理工大学会计学院
开篇? ? ??1.房地产开发企业会计规范概述 ?企业会计制度?（？） ?房地产开发企业会计制度?（2015年3月废除） ?企业会计准则（2006）????关于公布若干废止和失效的会计准则制度 类规范性文件目录的通知 财会?2015?3号 6. 财政部关于印发?房地产开发企业会计 制度?的通知(财会字?1993?2号)?关于网上申报系统6月1日起停止接收?企业会计制度?财务报表的通知 尊敬的纳税人： 为了确保?企业会计准则?及?小企业会计准则?在我市企业中有效的 贯彻实施，根据宁波市财政局、宁波市国家税务局、宁波市地方税务局?关 于企业会计准则、小企业会计准则实施有关问题的通知?（甬财政发 [号）文件规定，日起，国税、地税部门网上纳税申报 系统统一接收?企业会计准则?、?小企业会计准则?格式的报表。我局决 定自6月1日起，网上申报系统将报送的财务报表进行控制，停止接收适用 ?企业会计制度?的财务报表。如果执行?企业会计制度?和行业会计制度 的企业，仍采用网上申报的，请自行将财务报表项目转换为适用?企业会计 准则?或?小企业会计准则?格式的财务报表，或采用上门申报，报送纸质 会计报表。 衷心感谢您对我们工作的支持和配合！ 宁波市地方税务局 二0一三年五月八日2.房地产开发企业会计特殊问题? ? ?存货：其他企业拥有的土地使用权一般作为无形资产核算，而房地 产开发企业是作为存货核算；且借款费用可以进行资本化。 开发成本==?开发产品==?主营业务收入 收入：收入形式具有多样性包括土地、商品房、配套设施等；销售 多采用预售，属于远期交易，造成收款期与房屋交付期不一致。3.房地产开发企业税收特殊问题? ? ??预收账款：营业税、土增税、所得税 所得税：业务招待费扣除 广宣费扣除 预提配套设施费等问题4.主要内容结构：? ? ??? ? ?筹建==? 设立==? 拿地==? 开发==? 预售==? 竣工销售==? 清算分配第一讲：企业筹建期间会计、税收问题? ???一、 财务和税法上如何划分筹建期间？ （1）对筹建期间划分，会计制度无明确规 定。 开始：投资协议\合同？ 截止： 开始生产经营？开始? ? ??签订合同？ 财工字［号第1条： 中外合资、合作经营企业：自签订合同之 日起至企业开始生产经营（包括试生产、 试营业）为止期间为筹建期。 外资企业：自我国有关部门批准成立之日 起至开始生产经营（包括试生产、试营业） 为止期间为筹建期。开始？? ?? ?核名？批准？ ?公司登记管理条例?第十七条 设立公司应当申请名称预先核准。 法律、行政法规或者国务院决定规定设立公司必须报经批准，或 者公司经营范围中属于法律、行政法规或者国务院决定规定在登记前 须经批准的项目的，应当在报送批准前办理公司名称预先核准，并以 公司登记机关核准的公司名称报送批准。 第十九条 预先核准的公司名称保留期为6个月。预先核准的公司名 称在保留期内，不得用于从事经营活动，不得转让。?开始？? ??营业执照？ 第三条 公司经公司登记机关依法登记， 领取?企业法人营业执照?，方取得企业 法人资格。 自本条例施行之日起设立公司，未经 公司登记机关登记的，不得以公司名义从 事经营活动。截止?提法一：?国家税务总局关于印发?税收减免管理 办法（试行）?的通知?（国税发?号 第十五条第（二）款规定：新办企业减免税执行起 始时间的生产经营之日是指纳税人取得第一笔收入 之日。 提法二：?关于新办企业所得税优惠执行口径 的批复?国税函[号规定：对新办企业、 单位开业之日的执行口径统一为纳税人取得营业执 照上标明的设立日期。 提法三：国税总局日回复：企业 自开始生产经营的年度”，应是指企业的各项资产 投入使用开始的年度，或者对外经营活动开始年度。截止? ?国税发[号[全文失效]， 第六条如下：关于新办企业、单位开业之日计 算问题财政部、国家税务总局?关于企业所得 税若干优惠政策的通知?（[94]财税字第001 号）对新办企业、单位开业之日有多种提法， 为便于各地具体执行和掌握，对新办企业、单 位开业之日的执行口径，统一为纳税人从生产 经营之日起开始计算。生产经营之日，是指从 纳税人开始从事生产经营的当天算起，包括试 营业。???关于新办企业所得税优惠执行口径的批 复?国税函[号， ：?国家税务总局关于企业所得税若干业 务问题的通知?（国税发?号） 执行以来，各地对新办企业、单位生产经 营之日理解不一，为便于各地具体执行和 掌握，对新办企业、单位开业之日的执行 口径统一为纳税人取得营业执照上标明的 设立日期。??国家税务总局关于印发?税收减免管理办法 （试行）?的通知?（国税发? 号）： 第十五条 减免税起始时间的计算按以下规定 执行： （一）法律、法规及国家有关税收政策有 规定的，按有关规定执行。 （二）规定新办企业减免税执行起始时间 的生产经营之日是指纳税人取得第一笔收入之 日。? ?国税总局日回复： 企业自开始生产经营的年度”，应是指企 业的各项资产投入使用开始的年度，或者 对外经营活动开始年度。”截止? ?开始计算损益年度？ 总局日答疑：房地产企业开始 经营年度为开始计算损益年度，不是营业 执照日期也不是取得第一笔经营收入日期。讨论? ? ??建一个养鸡场 买小鸡==?养大==?下单==?卖鸡蛋 房地产企业 公司注册?拿地==?项目许可证==?修房 ==?出售二、筹建期间发生的开办费如何进行会计处理？??? ??企业会计准则―应用指南?:管理费用科 目使用说明 （一）企业在筹建期间内发生的开办费， 包括人员工资、办公费、培训费、差旅费、 印刷费、注册登记费以及不计入固定资产 成本的借款费用等在实际发生时， 借：管理费用――开办费 贷：“银行存款”?国税函[2009]98号?国家税务总局关于企 业所得税若干税务事项衔接问题的通知? 第九条：关于开（筹）办费的处理，新税 法中开（筹）办费未明确列作长期待摊费 用，企业可以在开始经营之日的当年一次 性扣除，也可以按照新税法有关长期待摊 费用的处理规定处理，但一经选定，不得 改变。??? ?企业所得税法 第十三条 在计算应纳税所得额时，企业发生的下列 支出作为长期待摊费用，按照规定摊销的，准予扣 除： （一）已足额提取折旧的固定资产的改建支出； （二）租入固定资产的改建支出； （三）固定资产的大修理支出； （四）其他应当作为长期待摊费用的支出。 实施条例 第七十条 企业所得税法第十三条第(四)项所称其 他应当作为长期待摊费用的支出，自支出发生月份 的次月起，分期摊销，摊销年限不得低于3年。??? ? ??四、 筹建期间发生的业务招待费等三项费用如何处理？ 总局公告2012年第15号：企业在筹建期间，发生的与 筹办活动有关的业务招待费支出，可按实际发生额60% 计入企业筹办费，并按有关规定在税前扣除。企业筹建 期间，发生的广告费和业务宣传费，可按实际发生额计 入企业筹办费，并按有关规定在税前扣除。 中国税务2013年第3期 总局所得税司 “纳税人不可不知的所得税新政”：企业在筹办期发生 的包括业务招待费、广告费和业务宣传费等费用，属筹 办费范畴，根据国税函[2009]98号规定，企业可选择经 营开始年度一次性摊销或平均三年摊销。 讨论：分段计算？? ? ?五、 筹建期间企业所得税的亏损应如何处理？ 国税函[2010]79号
企业自开始生产经营年度，为开始计算企 业损益年度。企业从事生产经营之前进行筹办 活动期间发生筹办费用支出，不得计算为当期 亏损，应按国税函[2009]98号第9条规定执行。 （即企业可在开始经营之日当年一次性扣除， 也可自支出发生月份次月起，分期摊销，摊销 年限不低于3年。）（）? ?六、 筹建期间的票据处理 筹建期间以发起人名义取得发票，是否可 在设立后企业作开办费扣除？???? ?1.?企业所得税法?第八条：企业实际发生 的与取得收入有关的、合理的成本费用可 扣除。 2.法释[2011]3号：发起人在企业筹建期间 以自己名义对外签订合同的权利和义务由 设立后企业承继。 【结论】：？案例?例：某房地产企业2013年3月筹建，历时15个月。月筹 建期发生开办费200万元，其中业务招待费10万元、广告宣传费30万 元。 月筹建期发生开办费300万元，其中业务招待费20 万元、广告宣传费40万元。2014年6月开始生产经营。?此外： 2013年6月投资方因投入资本自行筹措款项支付利息8万元。 2014年3月，购建固定资产支付设计费、部分材料费10万元??该企业选用开始经营之日当年一次性扣除开办费。 该企业执行会计准则核算。该企业执行会计准则核算。? ? ?实际发生开办费500万 借：管理费用 500 贷：银行存款 500?该企业选用开始经营之日当年一次性扣除 开办费。?作为长期待摊，分三年扣除第二讲：房地产企业设立环节会计与税收问题? ?? ? ?一、一般会计处理 ?公司法?第27条：股东可用货币出资， 也可用实物、知识产权、土地使用权等可 用货币估价并可依法转让的非货币财产作 价出资；但是，法律、行政法规规定不得 作出资的财产除外。 借：资产 贷：实收资本 资本公积――资本溢价? ?城市房地产管理条例 第五条 设立房地产开发企业，除应当符合有关法 律、行政法规规定的企业设立条件外，还应当具备 下列条件： （一）有100万元以上的注册资本； （二）有4名以上持有资格证书的房地产专业、 建筑工程专业的专职技术人员，2名以上持有资格 证书的专职会计人员。 省、自治区、直辖市人民政府可以根据本地方 的实际情况，对设立房地产开发企业的注册资本和 专业技术人员的条件作出高于前款的规定。?第八条 房地产开发企业应当自领取营 业执照之日起30日内，持下列文件到登记 机关所在地的房地产开发主管部门备案： （一）营业执照复印件； （二）企业章程； （三）验资证明； （四）企业法定代表人的身份证明； （五）专业技术人员的资格证书和聘 用合同。??新公司法 第二十六条 有限责任公司的注册资本为在公司登记 机关登记的全体股东认缴的出资额。 法律、行政法规以及国务院决定对有限责任公司注 册资本实缴、注册资本最低限额另有规定的，从其规定。 第二十八条 股东应当按期足额缴纳公司章程中规定 的各自所认缴的出资额。股东以货币出资的，应当将货 币出资足额存入有限责任公司在银行开设的账户；以非 货币财产出资的，应当依法办理其财产权的转移手续。???? ??? ? ? ? ?公司登记管理条例 第九条 公司的登记事项包括： (一)名称； (二)住所； (三)法定代表人姓名； (四)注册资本； (五)公司类型； (六)经营范围； (七)营业期限； (八)有限责任公司股东或者股份有限公司发起人的 姓名或者名称。讨论? ? ??? ? ?借：银行存款 贷：实收资本 还是： 借：银行存款 其他应收款 贷：实收资本 印花税问题衍生――股权转让（非上市公司）国税发[号第十条， “财产所有权”转移 书据的征税范围是：经政府管理机关登记注册的动 产、不动产的所有权转移所立的书据，以及企业股 权转让所立的书据。 税率：产权转移书据 应按所载金额的万分之五贴花。 ? 讨论： ? (1)原两自然人投资100万（各50万），现在用62万 转让给一个企业。 ? 问题：印花税计税基础。 （2）原认缴金额2亿，实际出资0.现以0对价转让。 ? 问题：印花税计税基础？?? ? ?? ? ? ?二、非货币性资产出资问题（非土地使用权） 会计处理误区：非货币性资产交换？ 投资方：长期股权投资=投出资产公允价值+ 相关税费 借：长投 贷：资产 资产处Z损益???法定登记财产\非法定登记财产差异 公司法： 第二十七条 股东可以用货币出资，也可以用实物、知识产权、 土地使用权等可以用货币估价并可以依法转让的非货币财产作 价出资；但是，法律、行政法规规定不得作为出资的财产除外。 对作为出资的非货币财产应当评估作价，核实财产，不得 高估或者低估作价。法律、行政法规对评估作价有规定的，从 其规定。第二十八条 股东应当按期足额缴纳公司章程中规定的各 自所认缴的出资额。股东以货币出资的，应当将货币出资足额 存入有限责任公司在银行开设的账户；以非货币财产出资的， 应当依法办理其财产权的转移手续。投资方增值税??? ? ?? ? ?根据?中华人民共和国增值税暂行条例实施细则? 第四条 单位或者个体工商户的下列行为，视同销售货物： （一）将货物交付其他单位或者个人代销； （二）销售代销货物； （三）设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从 一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市） 的除外； （四）将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目； （五）将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费； （六）将自产、委托加工或者购进的货物作为投资，提供给其 他单位或者个体工商户；以机器设备为例? ? ???一般纳税人 已经抵扣：正常纳税（17%） 未抵扣：3%，减按2% 小规模纳税人： 3%，减按2% 个人？? ?投出方企业所得税： 财税?号：财政部 国家税务总 局关于非货币性资产投资企业所得税政策 问题的通知财政部 国家税务总局关于非货币性资产投资企业所得税政策问题的通 知――财税〔号?一、居民企业（以下简称企业）以非货币性资产对外投资确认的非货 币性资产转让所得，可在不超过5年期限内，分期均匀计入相应年度 的应纳税所得额，按规定计算缴纳企业所得税。 二、企业以非货币性资产对外投资，应对非货币性资产进行评估 并按评估后的公允价值扣除计税基础后的余额，计算确认非货币性资 产转让所得。 企业以非货币性资产对外投资，应于投资协议生效并办理股权登 记手续时，确认非货币性资产转让收入的实现。 三、企业以非货币性资产对外投资而取得被投资企业的股权，应 以非货币性资产的原计税成本为计税基础，加上每年确认的非货币性 资产转让所得，逐年进行调整。 被投资企业取得非货币性资产的计税基础，应按非货币性资产的 公允价值确定。??四、企业在对外投资5年内转让上述股权或投资收回的，应停止执行递延纳税政策， 并就递延期内尚未确认的非货币性资产转让所得，在转让股权或投资收回当年的 企业所得税年度汇算清缴时，一次性计算缴纳企业所得税；企业在计算股权转让 所得时，可按本通知第三条第一款规定将股权的计税基础一次调整到位。 企业在对外投资5年内注销的，应停止执行递延纳税政策，并就递延期内尚未 确认的非货币性资产转让所得，在注销当年的企业所得税年度汇算清缴时，一次 性计算缴纳企业所得税。 五、本通知所称非货币性资产，是指现金、银行存款、应收账款、应收票据 以及准备持有至到期的债券投资等货币性资产以外的资产。 本通知所称非货币性资产投资，限于以非货币性资产出资设立新的居民企业， 或将非货币性资产注入现存的居民企业。 六、企业发生非货币性资产投资，符合?财政部 国家税务总局关于企业重组 业务企业所得税处理若干问题的通知?（财税?2009?59号）等文件规定的特殊 性税务处理条件的，也可选择按特殊性税务处理规定执行。 七、本通知自日起执行。本通知发布前尚未处理的非货币性资产 投资，符合本通知规定的可按本通知执行。 财政部 国家税务总局 日财政部 国家税务总局关于个人非货币性资产投资有关个人所得税政策的 通知――财税〔2015〕41号???一、个人以非货币性资产投资，属于个人转让非货币性资产和投资同时发生。 对个人转让非货币性资产的所得，应按照“财产转让所得”项目，依法计算 缴纳个人所得税。 二、个人以非货币性资产投资，应按评估后的公允价值确认非货币性资 产转让收入。非货币性资产转让收入减除该资产原值及合理税费后的余额为 应纳税所得额。 个人以非货币性资产投资，应于非货币性资产转让、取得被投资企业股 权时，确认非货币性资产转让收入的实现。????三、个人应在发生上述应税行为的次月15日内向主管税务机关申报 纳税。纳税人一次性缴税有困难的，可合理确定分期缴纳计划并报主 管税务机关备案后，自发生上述应税行为之日起不超过5个公历年度 内（含）分期缴纳个人所得税。 四、个人以非货币性资产投资交易过程中取得现金补价的，现金 部分应优先用于缴税；现金不足以缴纳的部分，可分期缴纳。 个人在分期缴税期间转让其持有的上述全部或部分股权，并取得 现金收入的，该现金收入应优先用于缴纳尚未缴清的税款。????? ?五、本通知所称非货币性资产，是指现金、银行存款等货币性资产 以外的资产，包括股权、不动产、技术发明成果以及其他形式的非货 币性资产。 本通知所称非货币性资产投资，包括以非货币性资产出资设立新 的企业，以及以非货币性资产出资参与企业增资扩股、定向增发股票、 股权Z换、重组改制等投资行为。 六、本通知规定的分期缴税政策自日起施行。对 日之前发生的个人非货币性资产投资，尚未进行税收处 理且自发生上述应税行为之日起期限未超过5年的，可在剩余的期限 内分期缴纳其应纳税款。 财政部 国家税务总局 日?投出房个人所得税：财政部 国家税务总 局关于个人非货币性资产投资有关个人所 得税政策的通知――财税?2015?41号国家税务总局关于个人非货币性资产投资有关个人所得税征管问题的公 告――国家税务总局公告2015年第20号?为落实国务院第83次常务会议决定，鼓励和引导民间个人投资，根据?中华 人民共和国个人所得税法?及其实施条例、?中华人民共和国税收征收管理 法?及其实施细则、?财政部 国家税务总局关于个人非货币性资产投资有关 个人所得税政策的通知?（财税?2015?41号）规定，现就落实个人非货币 性资产投资有关个人所得税征管问题公告如下： 一、非货币性资产投资个人所得税以发生非货币性资产投资行为并取得 被投资企业股权的个人为纳税人。 二、非货币性资产投资个人所得税由纳税人向主管税务机关自行申报缴 纳。 三、纳税人以不动产投资的，以不动产所在地地税机关为主管税务机关； 纳税人以其持有的企业股权对外投资的，以该企业所在地地税机关为主管税 务机关；纳税人以其他非货币资产投资的，以被投资企业所在地地税机关为 主管税务机关。?四、纳税人非货币性资产投资应纳税所得额为非货币性资产转让收 入减除该资产原值及合理税费后的余额。 五、非货币性资产原值为纳税人取得该项资产时实际发生的支出。 纳税人无法提供完整、准确的非货币性资产原值凭证，不能正确 计算非货币性资产原值的，主管税务机关可依法核定其非货币性资产 原值。 六、合理税费是指纳税人在非货币性资产投资过程中发生的与资 产转移相关的税金及合理费用。? ? ?三、土地使用权出资问题 （一）会计处理 同上，需要办理产权登记手续（二）土地使用权出资的税务处理。?1、土地使用权投资营业税政策――投出方财税[号以无形资产、不动产投资 入股，参与接受投资方利润分配，共同承 担投资风险的行为，不征营业税。?2、土地使用权出资土地增值税政策――投出 方??财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具 体问题规定的通知[条款失效]财税字[1995]48 号 一、[条款失效]关于以房地产进行投资、联 营的征免税问题 对于以房地产进行投资、联营的，投资、 联营的一方以土地（房地产）作价入股进行投 资或作为联营条件，将房地产转让到所投资、 联营的企业中时，暂免征收土地增值税。对投 资、联营企业将上述房地产再转让的，应征收 土地增值税。?财政部 国家税务总局关于土地增值税若干问题的通 知[条款失效]财税[2006]21号五、关于以房地产进行投资或联营的征免税问题 对于以土地（房地产）作价入股进行投资或联营的， 凡所投资、联营的企业从事房地产开发的，或者房 地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联营的， 均不适用?财政部、国家税务总局关于土地增值税 一些具体问题规定的通知?（财税字[1995]48号） 第一条暂免征收土地增值税的规定。?财政部 国家税务总局关于企业改制重组有关 土地增值税政策的通知 财税[2015]5号?一、 按照?中华人民共和国公司法?的规定，非公司制 企业整体改建为有限责任公司或者股份有限公司，有限 责任公司（股份有限公司）整体改建为股份有限公司 （有限责任公司）。对改建前的企业将国有土地、房屋 权属转移、变更到改建后的企业，暂不征土地增值税。 本通知所称整体改建是指不改变原企业的投资主体，并 承继原企业权利、义务的行为。 二、 按照法律规定或者合同约定，两个或两个以上企业 合并为一个企业，且原企业投资主体存续的，对原企业 将国有土地、房屋权属转移、变更到合并后的企业，暂 不征土地增值税。?三、 按照法律规定或者合同约定，企业分 设为两个或两个以上与原企业投资主体相 同的企业，对原企业将国有土地、房屋权 属转移、变更到分立后的企业，暂不征土 地增值税。??四、 单位、个人在改制重组时以国有土地、房屋进行投资，对其将国 有土地、房屋权属转移、变更到被投资的企业，暂不征土地增值税。 五、上述改制重组有关土地增值税政策不适用于房地产开发企业。 六、企业改制重组后再转让国有土地使用权并申报缴纳土地增值税时， 应以改制前取得该宗国有土地使用权所支付的地价款和按国家统一规 定缴纳的有关费用，作为该企业“取得土地使用权所支付的金额”扣 除。企业在重组改制过程中经省级以上（含省级）国土管理部门批准， 国家以国有土地使用权作价出资入股的，再转让该宗国有土地使用权 并申报缴纳土地增值税时，应以该宗土地作价入股时省级以上（含省 级）国土管理部门批准的评估价格，作为该企业“取得土地使用权所 支付的金额”扣除。办理纳税申报时，企业应提供该宗土地作价入股 时省级以上（含省级）国土管理部门的批准文件和批准的评估价格， 不能提供批准文件和批准的评估价格的，不得扣除。 八、本通知执行期限为日至日。?财政部 国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知?（财税字 [1995]48号）第一条、第三条，?财政部 国家税务总局关于土地增值 税若干问题的通知?（财税[2006]21号）第五条同时废止。? ? ?3、土地投资企业所得税政策： （1）土地投资是否属所得税应税范围？ （2）土地投资中转让收入其价值如何确定？????（3）总局公告2015年第33号
自日起，查账征收居民企业以非货币性资产对外投 资确认非货币性资产转让所得，可自确认非货币性资产转让收 入年度起不超过连续5个纳税年度期间内，分期均匀计入相应年 度应纳税所得额。 关联企业间发生非货币性资产投资行为，投资协议生效后12个 月内尚未完成股权变更登记手续的，于投资协议生效时，确认 非货币性资产转让收入实现。 企业选择适用不超过连续5个纳税年度期间内，分期均匀计入相 应年度应纳税所得额税务处理，应在非货币性资产转让所得递 延确认期间每年企业所得税汇算清缴时，填报?企业所得税年 度纳税申报表?（A类，2014年版）中“A105100 企业重组纳 税调整明细表”第13行“其中：以非货币性资产对外投资”相 关栏目，并向主管税务机关报送?非货币性资产投资递延纳税 调整明细表?? ??5、土地投资契税政策――接受方 ?契税暂这行条例实施细则?：土地、房 屋权属以下列方式转移的，视同土地使用 权转让…..： 以土地、房屋权属作价投资、入股。? ? ? ????财政部、国家税务总局关于企业事业单位改制重组契税政策的通知 财税[2012]4号
（财税[2015]37号 关于进一步支持企业事业单位改制重组有关契税政策的通知） 各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅（局）、地方税务局，西藏、宁夏、青海省（自 治区）国家税务局，新疆生产建设兵团财务局： 为了支持企业、事业单位改革，促进国民经济持续、健康发展，现就企业、事业单位改制重 组等涉及的契税政策通知如下： 一、企业公司制改造 非公司制企业，按照?中华人民共和国公司法?的规定，整体改建为有限责任公司（含国有 独资公司）或股份有限公司，有限责任公司整体改建为股份有限公司，股份有限公司整体改 建为有限责任公司的，对改建后的公司承受原企业土地、房屋权属，免征契税。上述所称整 体改建是指不改变原企业的投资主体，并承继原企业权利、义务的行为。 非公司制国有独资企业或国有独资有限责任公司，以其部分资产与他人组建新公司，且该 国有独资企业（公司）在新设公司中所占股份超过50%的，对新设公司承受该国有独资企业 （公司）的土地、房屋权属，免征契税。 国有控股公司以部分资产投资组建新公司，且该国有控股公司占新公司股份超过85%的， 对新公司承受该国有控股公司土地、房屋权属，免征契税。上述所称国有控股公司，是指国 家出资额占有限责任公司资本总额超过50%，或国有股份占股份有限公司股本总额超过50% 的公司。??八、资产划转 对承受县级以上人民政府或国有资产管理部门 按规定进行行政性调整、划转国有土地、房屋 权属的单位，免征契税。 同一投资主体内部所属企业之间土地、房屋权 属的划转，包括母公司与其全资子公司之间， 同一公司所属全资子公司之间，同一自然人与 其设立的个人独资企业、一人有限公司之间土 地、房屋权属的划转，免征契税。????财税[2012]4号 财政部、国家税务总局关于 企业事业单位改制重组契税政策的通知 已到期 财政部 国家税务总局关于进一步支持企业 事业单位改制重组有关契税政策的通知 财税[2015]37号
?为贯彻落实?国务院关于进一步优化企业兼并重组市场环境的意见?（国发 [2014]14号），继续支持企业、事业单位改制重组，现就企业、事业单位改 制重组涉及的契税政策通知如下： 一、企业改制 企业按照?中华人民共和国公司法?有关规定整体改制，包括非公司制企业 改制为有限责任公司或股份有限公司，有限责任公司变更为股份有限公司， 股份有限公司变更为有限责任公司，原企业投资主体存续并在改制（变更） 后的公司中所持股权（股份）比例超过75%，且改制（变更）后公司承继原 企业权利、义务的，对改制（变更）后公司承受原企业土地、房屋权属，免 征契税。 二、事业单位改制 事业单位按照国家有关规定改制为企业，原投资主体存续并在改制后企业中 出资（股权、股份）比例超过50%的，对改制后企业承受原事业单位土地、 房屋权属，免征契税。 三、公司合并 两个或两个以上的公司，依照法律规定、合同约定，合并为一个公司，且原 投资主体存续的，对合并后公司承受原合并各方土地、房屋权属，免征契税。??四、公司分立 公司依照法律规定、合同约定分立为两个或两个以上与原公司 投资主体相同的公司，对分立后公司承受原公司土地、房屋权 属，免征契税。 五、企业破产 企业依照有关法律法规规定实施破产，债权人（包括破产企业 职工）承受破产企业抵偿债务的土地、房屋权属，免征契税； 对非债权人承受破产企业土地、房屋权属，凡按照?中华人民 共和国劳动法?等国家有关法律法规政策妥善安Z原企业全部 职工，与原企业全部职工签订服务年限不少于三年的劳动用工 合同的，对其承受所购企业土地、房屋权属，免征契税；与原 企业超过30%的职工签订服务年限不少于三年的劳动用工合同 的，减半征收契税。?六、资产划转 对承受县级以上人民政府或国有资产管理部门按规定进行行政性调整、 划转国有土地、房屋权属的单位，免征契税。 同一投资主体内部所属企业之间土地、房屋权属的划转，包括母公司 与其全资子公司之间，同一公司所属全资子公司之间，同一自然人与 其设立的个人独资企业、一人有限公司之间土地、房屋权属的划转， 免征契税。 七、债权转股权 经国务院批准实施债权转股权的企业，对债权转股权后新设立的公司 承受原企业的土地、房屋权属，免征契税。 八、划拨用地出让或作价出资 以出让方式或国家作价出资（入股）方式承受原改制重组企业、事业 单位划拨用地的，不属上述规定的免税范围，对承受方应按规定征收 契税。?九、公司股权（股份）转让 在股权（股份）转让中，单位、个人承受公司股权（股份），公司土 地、房屋权属不发生转移，不征收契税。十、有关用语含义 本通知所称企业、公司，是指依照我国有关法律法规设立并在中国境 内注册的企业、公司。 本通知所称投资主体存续，是指原企业、事业单位的出资人必须存在 于改制重组后的企业，出资人的出资比例可以发生变动；投资主体相 同，是指公司分立前后出资人不发生变动，出资人的出资比例可以发 生变动。 本通知自日起至日执行。本通知发布前， 企业、事业单位改制重组过程中涉及的契税尚未处理的，符合本通知 规定的可按本通知执行。? ? ??四、留存收益转增资本问题 借：盈余公积 未分配利润 贷：实收资本? ?讨论：自然人股东个人所得税问题? 法人股东企业所得税问题????【案例】甲是一内资有限公司，计划将税后盈余公积金 或未分配利润直接转增公司注册资 本，公司股东均为 中国籍自然人。 问：该公司是否要代扣自然人股东个人所得税？ ?关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税 的通知?(国税发[号)规定：股份制企业用盈 余公积金派发红股属于股息、红利性质的分配，对个人 取得的红股数额，应按照20%的税率征收个人所得税。 ?关于盈余公积金转增注册资本征收个人所得税问题的 批复?(国税函[号)：公司将从税后利润中提 取的法定公积金和任意公积金转增注册资本，实际上是 该公司将盈余公积金向股东分配了股息、红利，股东再 以分得的股息、红利增加注册资本。?? ?国家税务总局关于进一步加强高收入者个人所得税 征收管理的通知 国税发[2010]54号 1.加强股息、红利所得征收管理。重点加强股份 有限公司分配股息、红利时的扣缴税款管理，对在 境外上市公司分配股息红利，要严格执行现行有关 征免个人所得税的规定。加强企业转增注册资本和 股本管理，对以未分配利润、盈余公积和除股票溢 价发行外的其他资本公积转增注册资本和股本的， 要按照“利息、股息、红利所得”项目，依据现行 政策规定计征个人所得税。如何计算？???国税发[1994]89号 国家税务总局关于印发 ?征收个人所得税若干问题的规定?的通知 十一、关于派发红股的征税问题 股份制企业在分配股息、红利时，以股票形 式向股东个人支付应得的股息、红利（即派发 红股），应以派发红股的股票票面金额为收入 额，按利息、股息、红利项目计征个人所得税。 讨论：一般的有限责任公司呢？外籍个人？?财政部、国家税务总局关于个人所得税若干政策问题的通知 财税字[1994]20号 二、下列所得，暂免征收个人所得税 （一）外籍个人以非现金形式或实报实销形式取得的住房补贴、伙食补贴、搬迁费、洗 衣费。 （二）外籍个人按合理标准取得的境内、外出差补贴。 （三）外籍个人取得的探亲费、语言训练费、子女教育费等，经当地税务机关审核批准 为合理的部分。 （四）个人举报、协查各种违法、犯罪行为而获得的奖金。 （五）个人办理代扣代缴税款手续，按规定取得的扣缴手续费。 （六）个人转让自用达五年以上、并且是唯一的家庭生活用房取得的所得。 （七）对按国发[号?国务院关于高级专家离休退休若干问题的暂行规定?和 国办发[1991]40号?国务院办公厅关于杰出高级专家暂缓离退休审批问题的通知?精神，达 到离休、退休年龄，但确因工作需要，适当延长离休退休年龄的高级专家（指享受国家发放 的政府特殊津贴的专家、学者），其在延长离休退休期间的工资、薪金所得，视同退休工资、 离休工资免征个人所得税。 （八）外籍个人从外商投资企业取得的股息、红利所得。?企业股东？? ?居民企业： 《企业所得税法》第26条：符合条件居民 企业间股息、红利等权益性投资收益为免 税收入。企业股东? ?非居民企业 《企业所得税法》第26条：在中国境内设 立机构、场所的非居民企业从居民企业取 得与该机构、场所有实际联系的股息、红 利等权益性投资收益为免税收入。? ? ??讨论：投资企业如何进行账务处理？ 成本法？ 权益法？ 投资收益？? ? ???五、资本公积转增资本问题 借：资本公积 贷：实收资本 讨论：1.自然人股东是否存在个人所得税？ 2.法人股东是否存在企业所得税？资本公积的构成? ? ??资本公积――资本（股本）溢价 ――其他资本公积 注意：2014年的变化 ?企业会计准则――财务报表列报?财务报表列报准则的主要修订内容一、其他综合收益? 综合收益，是指企业在某一期间除与所有者以其所有者身份进行的交易 之外的其他交易或事项所引起的所有者权益变动综合收益 净利润 其他综合收益收 入费 用直接计 入当期 利润的 利得/ 损失直接计 入所有 者权益 的利得/ 损失财务报表列报准则的主要修订内容一、其他综合收益的列报：基本要求? 其他综合收益，是指企业根据其他会计准则规定未在当期损益中确认的 各项利得和损失。 ? 其他综合收益项目列报 ? 根据其他相关会计准则的规定区分两类 ? 以后会计期间不能重分类进损益 ? 以后会计期间在满足规定条件时将重分类进损益 ? 单独列示财务报表列报准则的主要修订内容一、其他综合收益项目? 以后会计期间不能重分类进损益的其他综合收益项目? 重新计量设定受益计划净负债或净资产导致的变动：《企业会计准 则第9号――职工薪酬》? 按照权益法核算的在被投资单位不能重分类进损益的其他综合收益 变动中所享有的份额：《企业会计准则第2号――长期股权投资》财务报表列报准则的主要修订内容一、其他综合收益项目? 以后会计期间在满足规定条件时将重分类进损益的其他综合收益项目? 按照权益法核算的在被投资单位可重分类进损益的其他综合收益变 动中所享有的份额：《企业会计准则第2号――长期股权投资》 ? 可供出售金融资产公允价值变动形成的利得或损失、持有至到期投 资重分类为可供出售金融资产形成的利得或损失：《企业会计准则 第22号――金融工具确认和计量》 ? 现金流量套期工具产生的利得或损失中属于有效套期的部分：《企 业会计准则第24号――套期保值》 ? 外币财务报表折算差额：《企业会计准则第19号――外币折算》 ? 自用房地产或作为存货的房地产转换为以公允价值模式计量的投资 性房地产在转换日公允价值大于账面价值部分：《企业会计准则第3 号――投资性房地产》等财务报表列报准则的主要修订内容一、其他综合收益的列报：资产负债表? 所有者权益类增加“其他综合收益”项目 ? 设Z“其他综合收益”科目进行会计处理? 讨论：从“资本公积―其他资本公积”分离出来。财务报表列报准则的主要修订内容? ①借：可供出售金融资产―成本 ? 贷：银行存款 100 100? ②2013年末，该股票收盘价为108万元：? 借：可供出售金融资产―公允价值变动 ? 贷：其他综合收益 8（108-100）8? ③考虑所得税影响 ? 借：其他综合收益 ? 贷：递延所得税负债 2 2问题：还有哪些其他资本公积? ?可转债？ 股份支付？ 相同点：最终将会形成股本溢价?资本公积转增股本个人所得税问题? ?国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的 通知 国税发[号 一、股份制企业用资本公积金转增股本不属于股息、红利性质的分配， 对个人取得的转增股本数额，不作为个人所得，不征收个人所得税。??国家税务总局关于原城市信用社在转制为城市合作银行过程中个人股增值所 得应纳个人所得税的批复 国税函[号 重庆市地方税务局： ?你局?重庆市地方税务局关于重庆市信用社在转制为重庆城市合作银行过程 中个人股增值所得应纳个人所得税问题的请示?（渝地税发[1998]88号）收 悉。经研究，现批复如下： 一、在城市信时社改制为城市合作银行过程中，个人以现金或股份及其他形 式取得的资产评估增值数额，应当按“利息、股息、红利所得”项目计征个 人所得税，税款由城市合作银行负责代扣代缴。 二、?国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的 通知?（国税发[号）中所表述的“资本公积金”是指股份制企业股 票溢价发行收入所形成的资本公积金。 将此转增股本由个人取得的数额，不作为应税所得征收个人所得税。而与此 不相符合的其他资本公积金分配个人所得部分，应当依法征收个人所得税。?会计分析? ? ? ? ? ? ? ? ?发行股票面值100万，实际发行价格500万。 借：银行存款 500 贷：股本 100 资本公积―股本溢价400 转增： 借：资本公积――股本溢价 400 贷：股本 400 所以不征收个人所得税？一般的有限责任公司呢？甲、乙、丙各投资500万成立A公司，各占1/3的股份 ? 借：银行存款 1500 ? 贷：实收资本――甲 500 ? ――乙 500 ? ――丙 500 之后实现利润4500万元，未分配 。 丁投资者加入，出资2000万，各占25%股权。公司办理增资手续，增加注册资本500万。 借：银行存款 2000 贷：实收资本――丁 500 资本公积――资本溢价 1500 之后将资本溢价1000转增注册资本，注册资本变为3000万 借：资本公积――资本溢价1000 贷：实收资本――甲 250 ――乙 250 ――丙 250 ――丁 250 讨论：是否应征收个人所得税？ 如果有？如何回避？?资产评估增值?某房地产企业在改制过程中按法定程序清产核资，涉及一原值1,000 万元办公楼，折旧年限20年，已用10年，评估后增值1,000万，后转 增注册资本。? ?借：固定资产 ――房屋建筑物 1000 贷：资本公积――其他？ 1000问：该案例涉及哪些税？? ? ? ?【答】1.不涉及营业税。 该业务没发生有偿提供应税劳务，不属营业税征收范围。 2.不涉及土地增值税 3.增加房产税及印花税计税基础。?企业生产、经营账册，应按实收资本及资本公积合计数0.5‰缴印花 税。从评估增值次月起按评估增值后房屋原值缴房产税。财税[2008]第 152号：无论是否计入固定资产原值都必须缴。?4.所得税计税基础与企业所得税问 题财政部 国家税务总局关于企业资产评估增值有关所得税处理问 题的通知 财税字[号?????为进一步规范和完善企业所得税税前扣除制度，根据各地反映的情况， 现将企业资产评估增值有关所得税的处理问题明确如下： 一、纳税人按照国务院的统一规定，进行清产核资时发生的固定 资产评估净增值，不计入应纳税所得额。 二、纳税人以非现金的实物资产和无形资产对外投资，发生的资 产评估净增值，不计入应纳税所得额。但在中途或到期转让，收回该 项资产时，应将转让或收回该项投资所取得的收入与该实物资产和无 形资产投出时原账面价值的差额计入应纳税所得额，依法缴纳企业所 得税。 三、纳税人在产权转让过程中，发生的产权转让净收益或净损失， 计入应纳税所得额，依法缴纳企业所得税。国有资产产权转让净收益 凡按国家有关规定全额上交财政的，不计入应纳税所得额。 四、企业进行股份制改造发生的资产评估增值，应相应调整账户， 所发生的固定资产评估增值可以计提折旧，但在计算应纳税所得额时 不得扣除。财政部、国家税务总局关于企业改制上市资产评估增值企业所得 税处理政策的通知 财税[2015]65号 ?????各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅（局）、国家税务局、地 方税务局，新疆生产建设兵团财务局： 经国务院批准，现就国有企业改制上市过程中资产评估增值有关企业 所得税政策通知如下： 一、符合条件的国有企业，其改制上市过程中发生资产评估增值可按 以下规定处理： （一）国有企业改制上市过程中发生的资产评估增值，应缴纳的企业 所得税可以不征收入库，作为国家投资直接转增该企业国有资本金 （含资本公积，下同），但获得现金及其他非股权对价部分，应按规 定缴纳企业所得税。 资产评估增值是指按同一口径计算的评估减值冲抵评估增值后的余额。 （二）国有企业100%控股（控制）的非公司制企业、单位，在改制 为公司制企业环节发生的资产评估增值，应缴纳的企业所得税可以不 征税入库，作为国家投资直接转增改制后公司制企业的国有资本金。 （三）经确认的评估增值资产，可按评估价值入账并按有关规定计提 折旧或摊销，在计算应纳税所得额时允许扣除。??? ? ? ?? ?二、执行本通知第一条税收优惠政策的国有企业，须符合以下条件： （一）本通知所称国有企业，是指纳入中央或地方国有资产监督管理 范围的国有独资企业或国有独资有限责任公司。 （二）本通知所称国有企业改制上市，应属于以下情形之一： 1、国有企业以评估增值资产，出资设立拟上市的股份有限公司； 2、国有企业将评估增值资产，注入已上市的股份有限公司； 3、国有企业依法变更为拟上市的股份有限公司。 （三）取得履行出资人职责机构出具的资产评估结果核准或备案文件。 三、符合规定条件的改制上市国有企业，应按税务机关要求提交评估 增值相关材料。 四、本通知执行期限为日至日。 五、本通知发布前发生的国有企业改制上市事项，符合本通知规定且 未就资产评估增值缴纳企业所得税的，可按本通知执行；已就资产评 估增值缴纳企业所得税的，不再退还。结论：?????一般企业资产评估增值不交企业所得税， 资产计税基础不变。 以后年度注意纳税调整. 如何实现？ 但如果对外投资等的资产评估增值，需要 缴纳企业所得税，资产计税基础上升。 国有企业改制上市过程中的应交所得税可 以不征收入库，但资产计税基础上升。问题延续?? ? ? ??上例中假定是自然人股东，评估增值环节是否 需要缴纳个人所得税？ 如果用来转增资本呢？ 借：资本公积 贷：股本 国家税务总局关于原城市信用社在转制为城市 合作银行过程中个人股增值所得应纳个人所得 税的批复 国税函[号 不属于股本溢价，应当征收？讨论：? ? ?法人股东呢？ 居民企业： 《企业所得税法》第26条：符合条件居民企业间 股息、红利等权益性投资收益为免税收入。第三讲：房地产企业取得土地会计、税收 问题一、国家土地使用权出让（土地交易一级 市场）：招标、拍卖、挂牌 （一）涉及税收 1.契税 根据?中华人民共和国契税暂行条例? 及相关规定，企业需要依据国有土地使用 权出让、出售成交价格按照3%-5%缴纳契 税。? ????问题： 案例：母公司与政府签订招商协议，子公 司去签合同，谁交契税？ 财政部、国家税务总局关于企业以售后回 租方式进行融资等有关契税政策的通知 财税[2012]82号 二、以招拍挂方式出让国有土地使用权的， 纳税人为最终与土地管理部门签订出让合 同的土地使用权承受人。问题：配套费、拆迁补偿是否作为契税计税依据？ 财税[号 一、出让国有土地使用权的，其契税计税价格为承受人为取得该土 地使用权而支付的全部经济利益。 (一)以协议方式出让的，其契税计税价格为成交价格。成交价格 包括土地出让金、土地补偿费、安Z补助费、地上附着物和青苗补 偿费、拆迁补偿费、市政建设配套费等承受者应支付的货币、实物、 无形资产及其他经济利益。 (二)以竞价方式出让的，其契税计税价格，一般应确定为竞价的 成交价格，土地出让金、市政建设配套费以及各种补偿费用应包括 在内。??渝地税发[2010]3号： 出让国有土地使用权，受让人应纳契税的计税依据为为取得该土地使 用权而支付的货币、实物、无形资产等全部经济利益，包括土地出让 金、征地费、拆迁安Z补偿（补助）费、地上附着物和青苗补偿费、 土地开发费、城市建设配套费以及土地闲Z费等。2、印花税 ①、营业帐薄 记载资金的帐薄按照实收资本和资本公积的 合计金额0.5‰在帐薄启用时贴花；其他帐薄在启用时按件贴 花，每件5元。 ②、权利许可证照 房产证、土地证、营业执照，每件5元。 ③、土地使用权合同 对于以土地使用权投资入股的，公司以 土地使用权转让合同按产权转移数据征收印花税，按照合同 记载金额的0.5‰贴花。3、耕地占用税 房地产企业获取的土地符合耕地条件 的需要依据实际占用耕地面积、按照规 定的适用税额一次性缴纳耕地占用税， 不符合耕地条件的不必缴纳耕地占用税。 问题：耕地占用税是否作为契税的计 税依据？4、城镇土地使用税 取得土地使用权后需要以实际占用的 土地面积为计税依据，按照税法规定 的差额幅度税额计算缴纳城镇土地使用税特殊问题讨论： 1.已经取得土地使用权，但尚未开始开发， 是否交城镇土地使用税？ 2.未办理土地使用权证，是否缴纳土地使 用税？ 3.土地使用税的会计处理1.已经取得土地使用权，但尚未开始 开发，是否交城镇土地使用税？???答：根据?中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例?第二条规定： 在城市、县城、建制镇、工矿区范围内使用土地的单位和个人，为城 镇土地使用税的纳税义务人。 ?关于城镇土地使用税若干具体问题的解释各暂行规定?（国税地 [1998]15号）第四条规定：土地使用税由拥有土地使用权的单位或个 人缴纳。 因此，取得土地使用权，就应当缴纳土地使用税。2.未办理土地使用权证，是否缴纳土地使用税？?答：根据?财政部、国家税务总局关于房 产税、城镇土地使用税有关政策的通知? （财税[号）规定：以出让或转让 方式有偿取得土地使用权的，应由受主方 从合同约定交付土地时间的次月起缴纳土 地使用税；合同未规定交付时间的，由受 让方从合同签订的次月起缴纳土地使用税。3.土地使用税的会计处理? ? ? ? ? ? ? ? ?契税、耕地占用税 借：资产 贷：银行存款 印花税 借：管理费用 贷：银行存款 土地使用税 借：管理费用 贷：应交税费（二）会计处理 1.用于土地开发的土地使用权 根据企业会计准则，房地产企业开发取得 的土地使用权用于土地开发，应将土地使 用权的取得成本计入“开发成本”中，即借 记“开发成本――土地开发” 科目，贷记 “银行存款”、“应付账款”等。2.用于商品房开发的土地使用权 根据企业会计准则，房地产开发企业 取得的土地使用权用于建造对外出售 的房屋建筑物，相关的土地使用权应 当计入所建造的房屋建筑成本，即借 记“开发成本――房屋开发” 科目， 贷记“银行存款”、“应付账款”等。3.自建用房的土地使用权 房地产开发企业取得的土地使用权用于自建用房 等地上建筑物时，土地使用权的取得成本直接计 入“无形资产”账户，且土地使用权的账面价值不 与地上建筑物合并计算成本，而仍作为无形资产 进行核算，土地使用权与地上建筑物分别进行摊 销和提取折旧。为建造办公楼等自用而取得的土 地使用权所缴纳的契税，计入“无形资产”账户。4.暂时没有确定使用用途的土地使用 权 如果取得的土地暂时没有确定使用 用途，计入“无形资产―土地使用权” 账户。5.用于赚取租金的土地使用权 企业改变土地使用权的用途， 将其作为用于对外出租时，应 将其转为投资性房地产。二、拆迁补偿费问题。1.被拆迁人取得拆迁补偿款是否纳税?拆迁补偿收入指“集体土地被国家征收”、 “归还国有土地使用权”取得收入。(1)营业税问题??????①营业税暂行条例》第1条：转让土地使用权收入应依法缴营业税。 ②国税发[号第8条：“转让土地使用权，指土地使用者转让土地使用权 行为”。(即转让指土地使用者不是土地所有者) ③《营业税税目注释》国税发[号第8条：土地所有者出让土地使用权和 土地使用者将土地使用权归还给土地所有者行为，不征营业税。 ④国税函[号：对国家因公共利益或城市规划需要而收回单位和个人拥 有土地使用权，并按《土地管理法》规定标准支付给单位和个人土地及地上附着 物（包括不动产）补偿费不征营业税。 ⑤国税函[号：纳税人将土地使用权归还土地所有者时，只要出具县级 （含）以上地方政府收回土地使用权正式文件，无论支付征地补偿费资金来源是 否为政府财政资金，该行为均属土地使用者将土地使用权归还土地所有者行为。 ⑥国税函[号：国税函[号中关于县级以上（含）地方政府收 回土地使用权正式文件，包括县级以上地方政府出具收回土地使用权文件，及土 地管理部门报经县以上地方政府同意后由该土地管理部门出具收回土地使用权文 件。?【结论】：只要有国家有权机关出具批准征收、归还文件，就是征收、归还，其取得收入就是拆 迁补偿收入。拆迁补偿收入，不属税法规定转让土地使用权收入，是国家对被拆迁单?位和个人因归还国有土地使用权及因此而丧失土地附着物补偿，国家与单位同占有土地单位和个人间没发生交易行为，因此对单位和个人因国家征收、征用土地而取得的 土地及不动产补偿费收入，不征营业税。(2)个人所得税? ?? ??财政部 国家税务总局关于城镇房屋拆迁有关税收政策的通知 [条款失效] 财税[2005]45号
各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅（局）、地方税务 局，新疆生产建设兵团财务局： 经国务院批准，现将城镇房屋拆迁有关税收政策通知如下： 一、对被拆迁人按照国家有关城镇房屋拆迁管理办法规定的标 准取得的拆迁补偿款，免征个人所得税。 二、[本条失效]对拆迁居民因拆迁重新购Z住房的，对购房成 交价格中相当于拆迁补偿款的部分免征契税，成交价格超过拆 迁补偿款的，对超过部分征收契税。（本法规第二条自 起废止，作废依据参见后续文件）? ??? ?? ?财政部、国家税务总局关于企业以售后回租方式进行融资等有关契税 政策的通知 财税[2012]82号 三、市、县级人民政府根据?国有土地上房屋征收与补偿条例? 有关规定征收居民房屋，居民因个人房屋被征收而选择货币补偿用以 重新购Z房屋，并且购房成交价格不超过货币补偿的，对新购房屋免 征契税；购房成交价格超过货币补偿的，对差价部分按规定征收契税。 居民因个人房屋被征收而选择房屋产权调换，并且不缴纳房屋产权调 换差价的，对新换房屋免征契税；缴纳房屋产权调换差价的，对差价 部分按规定征收契税。 案例：给老妈补偿，儿子买房。 后来其他兄弟姐妹告上法院，要求将房屋归还老妈。
（3）企业所得税? ?政策性搬迁 ?关于企业政策性搬迁收入有关企业所得税处理问 题的通知?（财税[2007]61号）?关于企业政策性搬迁或处Z收入有关企业所得税 处理问题的通知? （国税函?号） ?国家税务总局关于发布?企业政策性搬迁所得税 管理办法?的公告?（2012年第40号） 国家税务总局关于企业政策性搬迁所得税有关问题 的公告（2013年第11号）???（国税函〔号）与 （2012年 第40号）公告的最大区别?118号文：用企业搬迁或处Z收入购Z或建造与搬迁前相同或类似性质、 用途或者新的固定资产和土地使用权，或对其他固定资产进行改良，或 进行技术改造，或安Z职工的，准予其搬迁或处Z收入扣除固定资产重 Z或改良支出、技术改造支出和职工安Z支出后的余额，计入企业应纳 税所得额。购Z或改良的固定资产，可以按照现行税收规定计算折旧或 摊销，并在企业所得税税前扣除。 40号公告：企业发生的购Z资产支出，不得从搬迁收入中扣除。应按 ?企业所得税法?及其实施条例等有关规定，计算确定资产的计税成本 及折旧或摊销年限。 例：房屋账面100万，搬迁收入500万，新购Z房屋500万 原：搬迁所得 500-500=0。折旧按500万计算 现：搬迁所得500-100=0。 折旧按500万计算?? ? ?1.政策性搬迁定义??第二条 本办法执行范围仅限于企业政策性搬迁过程中涉及的所得税征收管 理事项，不包括企业自行搬迁或商业性搬迁等非政策性搬迁的税务处理事项。 ? 第三条 企业政策性搬迁，是指由于社会公共利益的需要，在政府主导下企业 进行整体搬迁或部分搬迁。企业由于下列需要之一，提供相关文件证明资料 的，属于政策性搬迁：? （一）国防和外交的需要；? （二）由政府组织实施的能源、交通、水利等基础设施的需要；? （三）由政府组织实施的科技、教育、文化、卫生、体育、环境和资源 保护、防灾减灾、文物保护、社会福利、市政公用等公共事业的需要；? （四）由政府组织实施的保障性安居工程建设的需要；? （五）由政府依照?中华人民共和国城乡规划法?有关规定组织实施的 对危房集中、基础设施落后等地段进行旧城区改建的需要；? （六）法律、行政法规规定的其他公共利益的需要。?2.管理要求?第四条 企业应按本办法的要求，就政策性搬迁过程中涉及的搬迁收入、搬迁支出、搬迁资产税务处理、搬迁所得等所得 税征收管理事项，单独进行税务管理和核算。不能单独进行 税务管理和核算的，应视为企业自行搬迁或商业性搬迁等非 政策性搬迁进行所得税处理，不得执行本办法规定。附件 中华人民共和国企业政策性搬迁清算损益表政策性搬迁期间： 纳税人名称： 纳税人识别号：□□□□□□□□□□□□□□□ 类别 行次 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 项目 对被征用资产价值的补偿 因搬迁、安置而给予的补偿 对停产停业形成的损失而给予的补偿 资产搬迁过程中遭到毁损而取得的保险赔款 搬迁资产处置收入 其他搬迁收入 搬迁收入合计（1+2+3+4+5+6） 安置职工实际发生的费用 停工期间支付给职工的工资及福利费 临时存放搬迁资产而发生的费用 各类资产搬迁安装费用 资产处置支出 其他搬迁支出 搬迁支出合计（8+9+10+11+12+13） 搬迁所得（或损失）（7-14） 代理申报中介机构盖章： 主管税务机关 受理专用章： 金额单位： 元（列至角分） 金额 年 月 日至 年 月 日搬迁收入搬迁支出搬迁所得 （或损失） 纳税人盖章：经办人签字：经办人签字及执业证件号码： 受理人签字：申报日期： 年 月 日代理申报日期： 受理日期： 年 月 日 年 月 日类别行次 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14项目 对被征用资产价值的补偿 因搬迁、安置而给予的补偿 对停产停业形成的损失而给予的补偿 资产搬迁过程中遭到毁损而取得的保险赔款 搬迁资产处置收入 其他搬迁收入 搬迁收入合计（1+2+3+4+5+6） 安置职工实际发生的费用 停工期间支付给职工的工资及福利费 临时存放搬迁资产而发生的费用 各类资产搬迁安装费用 资产处置支出 其他搬迁支出 搬迁支出合计（8+9+10+11+12+13） 搬迁所得（或损失）（7-14） 代理申报中介机构盖章： 经办人签字及执业证件号码： 代理申报日期： 年 月 日金额搬迁收入搬迁支出搬迁所得 15 （或损失） 纳税人盖章： 经办人签字： 申报日期： 年 月 日主管税 务机关 受理专 用章： 受理人 签字： 受理日 期：3.搬迁收入?第二章 搬迁收入 第五条 企业的搬迁收入，包括搬迁过程中从本企业以外（包括政府或其他 单位）取得的搬迁补偿收入，以及本企业搬迁资产处Z收入等。? 第六条 企业取得的搬迁补偿收入，是指企业由于搬迁取得的货币性和非货 币性补偿收入。具体包括：? （一）对被征用资产价值的补偿；? （二）因搬迁、安Z而给予的补偿；? （三）对停产停业形成的损失而给予的补偿；? （四）资产搬迁过程中遭到毁损而取得的保险赔款；? （五）其他补偿收入。? 第七条 企业搬迁资产处Z收入，是指企业由于搬迁而处Z企业各类资产所 取得的收入。? 企业由于搬迁处Z存货而取得的收入，应按正常经营活动取得的收入进行所 得税处理，不作为企业搬迁收入。4.搬迁支出?第八条 企业的搬迁支出，包括搬迁费用支出以及由于搬迁所发生的企 业资产处Z支出。? 第九条 搬迁费用支出，是指企业搬迁期间所发生的各项费用，包 括安Z职工实际发生的费用、停工期间支付给职工的工资及福利费、临 时存放搬迁资产而发生的费用、各类资产搬迁安装费用以及其他与搬迁 相关的费用。? 第十条 资产处Z支出，是指企业由于搬迁而处Z各类资产所发生 的支出，包括变卖及处Z各类资产的净值、处Z过程中所发生的税费等 支出。? 企业由于搬迁而报废的资产，如无转让价值，其净值作为企业的资 产处Z支出。??5.搬迁资产?第四章 搬迁资产税务处理? 第十一条 企业搬迁的资产，简单安装或不需要安装即可继续使用的，在该 项资产重新投入使用后，就其净值按?企业所得税法?及其实施条例规定的该资 产尚未折旧或摊销的年限，继续计提折旧或摊销。? 第十二条 企业搬迁的资产，需要进行大修理后才能重新使用的，应就该资 产的净值，加上大修理过程所发生的支出，为该资产的计税成本。在该项资产重 新投入使用后，按该资产尚可使用的年限，计提折旧或摊销。? 第十三条 企业搬迁中被征用的土地，采取土地Z换的，换入土地的计税成 本按被征用土地的净值，以及该换入土地投入使用前所发生的各项费用支出，为 该换入土地的计税成本，在该换入土地投入使用后，按?企业所得税法?及其实 施条例规定年限摊销。? 第十四条 企业搬迁期间新购Z的各类资产，应按?企业所得税法?及其实 施条例等有关规定，计算确定资产的计税成本及折旧或摊销年限。企业发生的购 Z资产支出，不得从搬迁收入中扣除。??关于企业政策性搬迁所得税有关问题的公告 国家税务总局公告2013年第11号?二、企业政策性搬迁被征用的资产，采取资产Z换的，其 换入资产的计税成本按被征用资产的净值，加上换入资产 所支付的税费（涉及补价，还应加上补价款）计算确定。?思考：根据以上规定，政策性搬迁：要钱还是要资产？6.所得?第十六条 企业的搬迁收入，扣除搬迁支出 后的余额，为企业的搬迁所得。?类别行次 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14项目 对被征用资产价值的补偿 因搬迁、安置而给予的补偿 对停产停业形成的损失而给予的补偿 资产搬迁过程中遭到毁损而取得的保险赔款 搬迁资产处置收入 其他搬迁收入 搬迁收入合计（1+2+3+4+5+6） 安置职工实际发生的费用 停工期间支付给职工的工资及福利费 临时存放搬迁资产而发生的费用 各类资产搬迁安装费用 资产处置支出 其他搬迁支出 搬迁支出合计（8+9+10+11+12+13） 搬迁所得（或损失）（7-14） 代理申报中介机构盖章： 经办人签字及执业证件号码： 代理申报日期： 年 月 日金额搬迁收入搬迁支出搬迁所得 15 （或损失） 纳税人盖章： 经办人签字： 申报日期： 年 月 日主管税 务机关 受理专 用章： 受理人 签字： 受理日 期：两种不同亏损的处理?你们的选择？第十八条 企业搬迁收入扣除搬迁支出后为负数的，应为搬迁损失。 搬迁损失可在下列方法中选择其一进行税务处理：? （一）在搬迁完成年度，一次性作为损失进行扣除。? （二）自搬迁完成年度起分3个年度，均匀在税前扣除。 第二十一条 企业以前年度发生尚未弥补的亏损的，凡企业由于搬 迁停止生产经营无所得的，从搬迁年度次年起，至搬迁完成年度前一 年度止，可作为停止生产经营活动年度，从法定亏损结转弥补年限中 减除；企业边搬迁、边生产的，其亏损结转年度应连续计算。?7.管理?第二十二条 企业应当自搬迁开始年度，至次年5月31日前，向主管 税务机关（包括迁出地和迁入地）报送政策性搬迁依据、搬迁规划等 相关材料。逾期未报的，除特殊原因并经主管税务机关认可外，按非 政策性搬迁处理，不得执行本办法的规定。 第二十三条 企业应向主管税务机关报送的政策性搬迁依据、搬迁 规划等相关材料，包括：? （一）政府搬迁文件或公告；? （二）搬迁重Z总体规划；? （三）拆迁补偿协议；? （四）资产处Z计划；? （五）其他与搬迁相关的事项。 ? 第二十四条 企业迁出地和迁入地主管税务机关发生变化的，由迁 入地主管税务机关负责企业搬迁清算。??8.新变化?国家税务总局关于企业政策性搬迁所得税有关问题的公告 国家税务总局公告2013年第11号???一、凡在国家税务总局2012年第40号公告生效前已经签订搬迁协议且尚未完成搬迁清算的企业政策性搬迁项目，企业在重建或恢复生产过 程中购Z的各类资产，可以作为搬迁支出，从搬迁收入中扣除。但购Z 的各类资产，应剔除该搬迁补偿收入后，作为该资产的计税基础，并按 规定计算折旧或费用摊销。凡在国家税务总局2012年第40号公告生效后 签订搬迁协议的政策性搬迁项目，应按国家税务总局2012年第40号公告 有关规定执行。政策性搬迁会计处理? ???财政部关于印发?企业会计准则解释第3号?的通知?(财会 ?2009?8号) 财会?2009?8号文件规定,企业因城镇整体规划、库区建设、 棚户区改造、沉陷区治理等公共利益进行搬迁,收到政府从财政 预算直接拨付的搬迁补偿款,应作为专项应付款处理。其中,属于 对企业在搬迁和重建过程中发生的固定资产和无形资产损失、 有关费用性支出、停工损失及搬迁后拟新建资产进行补偿的,应 自专项应付款转入递延收益,并按照?企业会计准则第16号―― 政府补助?进行会计处理。 企业取得的搬迁补偿款扣除转入递延收益的金额后如有结余的, 应当作为资本公积处理。企业收到除上述之外的搬迁补偿款,应 当按照?企业会计准则第4号――固定资产?、?企业会计准则 第16号――政府补助?等会计准则进行处理。????企业会计准则第16号――政府补助?规定, 与资产相关的政府补助,应当确认为递延收益, 并在相关资产使用寿命内平均分配,计入当期损 益。 与收益相关的政府补助,应当分别下列情况处 理:(一)用于补偿企业以后期间的相关费用或损 失的,确认为递延收益,并在确认相关费用的期 间,计入当期损益。 (二)用于补偿企业已发生的相关费用或损失的, 直接计入当期损益。?2012年10月,甲企业发生政策性搬迁业务,当 地政府给予180万元的经济补偿,甲企业变卖 机器设备(原价100万元,已计提折旧70万元) 取得变卖收入10万元,处Z存货(成本9万元) 取得收入11.7万元。2013年发生搬迁设备 拆卸、运输、安装费用10万元,发生职工安 Z费20万元,用搬迁补偿资金重Z固定资产 120万元,2013年完成搬迁。? ? ? ??? ? ? ? ??? ? ? ? ?2012年会计处理(单位:万元,下同): (1)取得搬迁补偿收入 借:银行存款 180 贷:专项应付款 180。 (2)处Z机器设备 借:固定资产清理 30 累计折旧 70 贷:固定资产 100 借:银行存款 10 贷:固定资产清理 10 借:营业外支出 20 贷:固定资产清理 20 借:专项应付款 20 贷:递延收益 20 借:递延收益 20 贷:营业外收入 20。(3)处Z存货 借:银行存款 11.7 贷:主营业务收入 10 应交税费――应交增值税(销项税额) 1.7 借:主营业务成本 9 贷:库存商品 9。2012年所得税处理?? ?2012年甲企业搬迁尚未完成,但存货处Z所 得应计入当年应纳税所得额,当期应纳税所 得额=10-9=1(万元)。 所得税纳税调整： 营业外收入？营业外支出？? ? ? ? ? ??? ? ? ??? ? ? ?2013年会计处理: (1)支付搬迁设备拆卸运输安装费和职工安Z费用 借:管理费用 30 贷:银行存款 30 借:专项应付款 30 贷:递延收益 30 以后按120万提 借:递延收益 30 折旧 贷:营业外收入 30。 (2)重Z固定资产 借:固定资产 120 以后分期转入营 贷:银行存款 120 业外收入 借:专项应付款 120 贷:递延收益 120。 (3)结转搬迁补偿收入余额 借:专项应付款 10 贷:资本公积 10。2013年政策性搬迁所得税? ??甲企业的搬迁收入=180+10=190(万元)。 甲企业的搬迁支出=(100-70)+10+20=60(万 元 )。 搬迁所得 130万
以后每年提取折旧时? ? ??借：管理费用 贷：累计折旧 借：递延收益 贷：营业外收入
????? ? ?2.房地产企业支付拆迁补偿费应取得什么票据？ 大地税公告（2014）1号 （一）房地产开发企业与动迁公司签订协议（合同），由动迁公司负 责拆迁的，房地产开发企业应向税务机关提供双方签订的协议（合 同）、发票、支付凭证、动迁公司支付明细及被拆迁人签收凭据等。 （二）房地产开发企业直接与被动迁人签订拆迁补偿协议的，应向税 务机关提供拆迁（回迁）合同，被拆迁人是单位的，还需提供支付凭 证及拆迁补偿发票；被拆迁人是个人的，还需提供签收花名册或签收 凭证等。 ？？？？ 问题关键：拆迁补偿算不算应税收入？ 《征管法》第21条：单位、个人在购销商品、提供或接受经营服务及 从事其他经营活动中，应按规定开具、使用、取得发票。动迁公司劳务费??【案情简介】日前，税务机关在对某建筑企业（以下简称企业） 进行入户检查时，发现该企业有一笔受托拆迁业务，在纳税申 报时，将委托方一次性支付的劳务费减去代委托方支付的拆迁 补偿费后的余额为营业额，按“建筑业”税目缴纳营业税。 【税法分析】根据?国家税务总局关于政府收回土地使用权及 纳税人代垫拆迁补偿费有关营业税问题的通知? （国税函[号）第二条：纳税人受托进行建筑物拆 除、平整土地并代委托方向原土地使用权人支付拆迁补偿费的 过程中，其提供建筑物拆迁、平整土地劳务取得的收入应按照 “建筑业”税目缴纳营业税；其代委托方向原土地使用权人支 付拆迁补偿费的行为属于“服务业――代理业”行为，应以提 供代理劳务取得的全部收入减去其代委托方支付的拆迁补偿费 后的余额为营业额计算缴纳营业税。? ?3.拆迁补偿的会计处理 科目：开发成本? ?三、产权调换即“拆一还一”问题 指拆迁人用自己建造或购买房屋产权与 被拆迁人房屋进行产权调换，并按被拆迁 房屋评估价和调换房屋市场价进行差价结 算行为。? ? ??1、产权调换会计规定： 非货币性资产交换： 账面价值基础？ 公允价值基础？分析1.? ? ?外购房屋假定100万？ 思考：房屋流转 其他开发商==?本企业==?拆迁户？?非货币性资产交换? ??? ?其他开发商==?拆迁户？ 非货币性资产交换？ 借：开发成本――土地 贷：银行存款 如采用第2种模式，本企业不存在税收问题。分析2? ? ??? ? ?自己开发的房屋，假定成本 80 借：开发成本――土地 100 贷：主营业务收入 100 借：主营业务成本 80 贷：开发产品 80 讨论：时间问题? ? ?2、产权调换营业税政策 国税函[号 房地产公司对被拆迁户实行房屋产权调换， 其实质是以不动产所有权为表现形式的经 济利益交换。房地产公司将拥有不动产所 有权转移给被拆迁户，并获得相应经济利 益，根据营业税规定，应按“销售不动产” 税目缴营业税。? ? ?接上例分析2 借：营业税金及附加 贷：应交税费――应交营业税计税依据? ? ? ? ??国家税务总局关于外商投资企业从事城市住宅小区建设征收营业税问题的批复 国税函发?号 全文有效成文日期： 江苏省国家税务局： 你局?关于外商投资企业从事城市住宅小区建设有关征免营业税问题的请示?（苏国税发 ?号）收悉。文中反映你省南通等地外商投资企业（以下称拆迁人）根据当地政 府城市规划和建设部门的要求，通过各种方式对规划区内原住户的房屋进行拆迁并最终安Z （或偿还）住户。在具体办理“安Z”或“偿还”时，当地政府规定，根据被拆房屋的所有 权性质不同，分别实行产权调换。按质作价互找差价；或作价补偿；或产权调换、作价补偿 相结合等方法，拆迁人与被拆迁人通过?房屋拆迁补偿安Z协议?明确拆迁安Z事宜。并要 求对外商投资企业从事这类城市住宅小区建设涉及的营业税问题予以明确。经研究，现批复 如下： 对外商投资企业从事城市住宅小区建设，应当按照?中华人民共和国营业税暂行条例?的有 关规定，就其取得的营业额计征营业税；对偿还面积与拆迁建筑面积相等的部 分，由当地税务机关按同类住宅房屋的成本价核定计征营业税，对最终 转让时未作价结算的住宅区配套公共设施（如居委会用房、车棚、托儿所等），凡转让收入 已包含在住宅房屋转让价格中并已征收营业税的，不再征收营业税。??国家税务总局公告2014年第2号国家税务总局关于纳税 人开发回迁安Z用房有关营业税问题的公告 现将纳税人开发回迁安Z房有关营业税问题明确如下： 纳税人以自己名义立项，在该纳税人不承担土地出 让价款的土地上开发回迁安Z房，并向原居民无偿转让 回迁安Z房所有权的行为，按照?中华人民共和国营业 税暂行条例实施细则?（财政部国家税务总局令第52号） 第五条之规定，视同销售不动产征收营业税，其计税营 业额按财政部国家税务总局令第52号第二十条第一款第 （三）项的规定予以核定，但不包括回迁安Z房所处地 块的土地使用权价款。 本公告自日起施行。本公告生效前未 作处理的事项，按照本公告规定执行。 特此公告。? ????营业税暂行条例实施细则?第20条规定 ：一是按纳税人最近时期发生同类应税行 为平均价格核定； 二是按其他纳税人最近时期发生同类应税 行为平均价格核定； 三是按下列公式核定：营业额=营业成本或 者工程成本×（1＋成本利润率）÷（1－ 营业税税率）。3、产权调换土地增值税政策 （1）房地产企业用建造的本项目房地产安Z回迁户的： 国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题 的通知 国税发[号 三、非直接销售和自用房地产的收入确定 （一）房地产开发企业将开发产品用于职工福利、奖励、对外 投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他单位和个人的非 货币性资产等，发生所有权转移时应视同销售房地产， 其收入按 下列方法和顺序确认： 1.按本企业在同一地区、同一年度销售的同类房地产的平均价 格确定； 2.由主管税务机关参照当地当年、同类房地产的市场价格或评 估价值确定。??国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知 国税函[号 六、关于拆迁安Z土地增值税计算问题 （一）房地产企业用建造的本项目房地产安Z 回迁户的，安Z用房视同销售处理，按?国家税务 总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关 问题的通知?（国税发[号）第三条第 （一）款规定确认收入，同时将此确认为房地产开 发项目的拆迁补偿费。房地产开发企业支付给回迁 户的补差价款，计入拆迁补偿费；回迁户支付给房 地产开发企业的补差价款，应抵减本项目拆迁补偿 费。（2）开发企业采取异地安Z: 国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知 国 税函[号 （二）开发企业采取异地安Z，异地安Z的房屋属于 自行开发建造的，房屋价值按国税发[号第三 条第（一）款的规定计算，计入本项目的拆迁补偿费； 异地安Z的房屋属于购入的，以实际支付的购房支出 计入拆迁补偿费。4、产权调换企业所得税政策 （1）计税基础：通过…非货币性资产交换…等方式取得的无形资产，以该资产公允价值和支付相关税费为计税基础。(?企业所得税法实施条例?第66条第3款 ) （2）确认收入时点：企业将开发产品用于…换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为，应视同销售，于开发产品所有权或使用权转移，或实际取得利益权利 时确认收入（或利润）实现。(国税发[2009]31号第7条)（3）以非货币交易方式取得土地使用权其成本如何确定？ 国税发[2009]31号 第31条 情况一：换取开发产品如为该项土地开发、建造的： 接受投资企业接受土地使用权时暂不确认其成本，首次分 出开发产品时，按应分出开发产品（包括首次分出的和以 后应分出的）的市场公允价和土地使用权转移中应支付相 关税费计算确认该项土地使用权成本。如涉及补价，土地 使用权取得成本还应加上应支付补价款或减除应收到补价 款。 情况二：换取开发产品如为其他土地开发、建造的： 接受投资企业投资交易发生时，按应付开发产品市场公允 价和土地使用权转移中应支付相关税费计算确认该项土地 使用权成本。如涉及补价，土地使用权取得成本应加上应 支付补价款或减除应收到补价款。（5、产权调换契税 出让国有土地使用权的，契税计税价为承受人为取得该土地使用权支付的全部经济利益。提示：房地产企业支付拆迁补偿费，包括返迁房价值 均应为缴纳取得土地使用权的契税计税依据。6、产权调换印花税 产权转移书据，指单位和个人产权的买卖、继承、赠与、 交换、分割等所立书据。（?印花税暂行条例施行细则? 第五条） 房屋回迁合同，指房地产公司对被拆迁户实行房屋产权调 换时，与被拆迁户签订的按被拆迁人房屋原面积拆一还一 给予同面积房屋回迁安Z合同，其实质是以不动产所有权 为表现形式经济利益交换，即特殊形式房屋销售合同。可 见，房屋回迁合同属一种交换式产权转移书据。 对商品房销售合同按产权转移书据征印花税。（财税 [号第四条）?案例：某房地产公司2014年采取拆迁安置方式对某小区住宅开发，安置方式上，公司 采取“拆一还一，就地安置，差价核算，自行过渡”产权调换方式对拆除被拆迁人房 屋进行安置补偿。2015年6月该公司用已完工1,000平方米自建商品房偿还被拆迁人 （其中等面积还原部分800平方米），同类住宅房屋建造成本3,500元/平方米，销售价 格5,500元/平方米。?案例分析。（1）营业税 如按国税函发?号 开发公司应就还原面积与拆迁面积相等部分，按同类住宅房屋成本价（即商品房建安造价） 缴销售不动产营业税140,000元（800×3,500×5%）。????超出部分，按同类商品房市场价缴销售不动产营业税55,000元（200×5,500×5%）。如果按?营业税暂行条例实施细则?及国家税务总局公告2014年第2号 ×5%=275000??? ?（2）土地增值税 房地产企业用建造本项目房地产安置回迁户的，安置用房应视同销售 处理，上述“拆一还一”行为，在按市场价确认收入同时，还应将此 收入确认为房地产开发项目拆迁补偿费。“拆一还一”等面积部分土 地增值税计税收入4,400,000元（800×5,500），同时，计入房地产 开发成本中的土地征用及拆迁补偿费也是4,400,000元，另外200平 米按正常销售纳税处理。 收入：=5 500 000 开发成本――土地征用及拆迁补偿费 4 400 000? ??（3）企业所得税该房地产公司“拆一还一”行为要按公允价值对所还商品房视同销售确认收入，同时以相 同金额确认房地产开发计税成本的拆迁补偿费。为简化计算，假设本例中同类住宅房屋成?本价等同于开发产品计税成本。由此可见，“拆一还一”行为土地增值税与企业所得税处理原则是一致的。。? ? ?（4）契税。财政部、国家税务总局关于企业以售后回租方式进行融资等有关契税政策的通知 财税[2012]82号 三、市、县级人民政府根据?国有土地上房屋征收与补偿条例?有关规定征收居?民房屋，居民因个人房屋被征收而选择货币补偿用以重新购Z房屋，并且购房成交价格不超过货币补偿的，对新购房屋免征契税；购房成交价格超过货币补偿的， 对差价部分按规定征收契税。居民因个人房屋被征收而选择房屋产权调换，并且 不缴纳房屋产权调换差价的，对新换房屋免征契税；缴纳房屋产权调换差价的， 对差价部分按规定征收契税。?奇怪：单位呢？四、红线外附加工程[案例]：某地块竞拍时，政府部门在招拍挂文件中明确要求 竞得者必须在项目红线外无偿建造一条道路和一座市政公园， 两项附加工程造价由竞得者承担，不含在土地出让金内，甲 公司最后取得该地块。 1.企业所得税问题？ 2.土地增值税问题？ 3.是否包含在契税的计税依据中？ 4. 会计处理：开发成本\开发间接费？ 本质问题：企业对政府的“捐赠”还是“拿地成本”1.所得税问题???房地产开发经营业务企业所得税处理 办法?（国税发?2009?31号） 公共配套设施费：指开发项目内发生的、 独立的、非营利性的，且产权属于全体业 主的，或无偿赠与地方政府、政府公用事 业单位的公共配套设施支出。2.土地增值税 江苏省地方税务局关于土地增值税有关业务问题 的公告苏地税规 [2012]1号?五、关于房地产开发成本、费用的扣除 （二）公共配套设施成本费用的扣除 房地产开发企业建造的各项公共配套设施, 建成后移交给全体业主或无偿移交给政府、 公共事业单位用于非营利性社会公共事业 的，准予扣除相关成本、费用；未移交的， 不得扣除相关成本、费用。项目规划范围 之外的，其开发成本、费用一律不予扣除。鄂地税发?2013?44号省地方税务局关于进一步规范土 地增值税征管工作的若干意见?自日起，房地产开发企业在项目建设用地边界外 （国家有关部门审批的项目规划外，即“红线”外）承诺为政 府或其他单位建设公共设施或其他工程所发生的支出，能提供 与本项目存在关联关系的直接依据的，可以计入本项目扣除项 目金额；不能提供或所提供依据不足的（如与建设项目开发无 直接关联，仅为开发产品销售提升环境品质的支出，不得计入 本项目扣除金额），不得计入本项目扣除金额。4.是否作为取得土地契税计税依据？? ?渝地税发[2010]3号： 出让国有土地使用权，受让人应纳契税的 计税依据为为取得该土地使用权而支付的 货币、实物、无形资产等全部经济利益， 包括土地出让金、征地费、拆迁安Z补偿 （补助）费、地上附着物和青苗补偿费、 土地开发费、城市建设配套费以及土地闲 Z费等。我的观点：保持一致性?如果土地合同中规定的：? ??1.契税计税依据。 2.所得税中计税成本。 3.土地增值税中的土地成本 均不?如果未规定?会计处理管理费用、销售费用 开发成本―开发间接费 开发成本――土地征用与拆迁补偿五、土地出让金返还问题【案例1】某房地产企业通过招拍挂购土地100亩，与国土部门签 出让合同价1亿元，企业已缴1亿元。土地出让金入库后以财政支 持方式给乙方补助3,000万元。会计处理：借：开发成本――房屋开发 贷：银行存款 借：银行存款 贷：营业外收入（一）未规定任何用途?（一）营业税 【营业税暂行条例实施细则】第三条规定：“条例第一 条所称提供条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不 动产，是指有偿提供条例规定的劳务、 有偿转让无形资产或者有偿转让不动产所有权的行为。 前款所称有偿，是指取得货币、货物或者其他经济利益” 。本案例房地产企业（乙方）取得政府奖励企业的 3000万元，但未发生营业税条例规定的劳务、有 偿转让无形资产或者有偿转让不动产所有权的行为，因 此不征收营业税。???? ? ?（二）企业所得税 本案例房地产企业（乙方）取得政府奖励或财政补贴3000 万元，是否属于不征税收入问题，要进行判定： 根据?财政部、国家税务总局关于财政性资金、行政事业性收费、政府性 基金有关企业所得税政策问题的通知?财税[号： （二）对企业取得的由国务院财政、税务主管部门规定专项用 途并经国务院批准的财政性资金，准予作为不征税收入，在计算应纳税所 得额时从收入总额中减除。 财税[2011]70号＜关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知＞： “企业从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总 额的财政性资金，凡同时符合以下条件的，可以作为不征税收入，在计算 应纳税所得额时从收入总额中减除： （一）企业能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件； （二）财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办 法或具体管理要求； （三）企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算“。 本案例业务，由于土地出让协议未规定资金专项用途，因此，不符合财税 【2011】70号文件所称的“不征税收入”的三个条件之一，不能作为不征 税收入处理。 应在企业取得政府奖励或财政补贴3000万元时，计入当年应 纳税所得额缴纳企业所得税。? ? ? ?（三）土地增值税 企业在实际交纳的土地出让金10000元后，全额计入开发成本中的土地征用及拆迁补偿费。 根据土地增值税相关法规规定，土地增值税按照转让房地产所取得的收入减除规定扣除项目 金额后的增值额和规定的税率计算征收。 ?土地增值税暂行条例实施细则?对扣除项目中“取得土地使用权所支付的金额”规定为取 得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费用。 参考：大连市地税局（大地税函?号）?关于进一步加强土地增值税清算工作的 通知?规定： “纳税人应当凭政府或政府有关部门下发的?土地批件?、?土地出让金缴费证明?以及财 政、土地管理等部门出具的土地出让金缴纳收据、土地使用权购Z发票、政府或政府部门出 具的相关证明等合法有效凭据，计算取得土地使用权所支付的金额。凡取得票据或者其他资 料，但未实际支付土地出让金或购Z土地使用权价款或支付土地出让金、购Z土地使用权价 款后又返还的，不允许计入扣除项目 青岛市地税局（青地税发?号） ?房地产开发项目土地增值税税款清算管理暂行办法?规 定：对于开发企业因从事拆迁安Z、公共配套设施建设等原因，从政府部门取得的补偿以及 财政补贴 款项，抵减房地产开发成本中的土地征用及拆迁补偿费的金额” 。???? ? ?? ?? ?（四）契税。 企业缴纳的土地出让金10000元全额计入 开发成本中的土地征用及拆迁补偿费的金 额。?（二）政府主导拆迁，土地出让金返还用于购买回迁安置房【案例1】：某房地产企业通过招拍挂购土地100亩，与国土部门签出让合同价1亿元，企业已 缴1亿元。合同约定，企业须承建1万平米限价房，单价3,000元/平方米，由政府回购，具体 做法：在土地出让金入库后政府根据企业项目建设进度逐步回拨3,000万元。项目正常住宅销 售均价8,000元/平方米。??本例由政府出资购限价房，对房地产企业，属销售行为。营业税：《营业税实施细则》第20条：纳税人有价格明显偏低并无正当理由或视同发生应税 行为而无营业额的，按下列顺序确定营业额：（1）按纳税人最近时期发生同类应税行为平 均价核定；（2）按其他纳税人最近时期发生同类应税行为平均价核定；（3）按下列公式核 定：营业额=营业成本或者工程成本×（1＋成本利润率）÷（1－营业税税率）。??土地增值税：《土地增值税暂行条例》 第9条： 纳税人有下列情形之一，按房地产评估价征收：转让房地产成交价低于房地产评估价，又无 正当理由的。??即营业税和土地增值税凡按核定调整计税基础的均限定价格偏低且无正当理由两个条件。?企业所得税财税[2011]70号： 企业从县级以上各级政府财政部门及其他部门取得应计入收入总额财政性资金，凡同时符合以??下条件，可作不征税收入，计算应纳税所得额时从收入总额中减除：?（1）企业能提供规定资金专项用途的资金拨付文件； （2）财政部门或其他拨付资金政府部门对该资金有专门资金管理办法或具体管理要求； （3）企业对该资金及该资金发生支出单独核算。???会计处理：土地出让金返还用于购限价房，企业应做营业收入处理。 1. 收到返还款时： 借：银行存款 3,000 贷：预收账款 3,000 2.完工转收入时： 借：预收账款 3,000 贷：营业收入 3,000 3.票据处理： 按收到款项3,000万元开销售不动产发票。?????????? ?（三）土地出让金返还用于补助拆迁 某房地产开发企业通过招拍挂购入土地100亩，与国土部门签订的出让合同价格为 10000 万元，企业已缴纳10000 万元。协议约定，在土地出让金入库后以财政支持 的方式给予乙方补助3000万元，用于该项目10000平土地及地上建筑物的拆迁费用 支出。国土部门委托房地产开发公司代理进行建筑物拆除、平整土地并代委托方向 原土地使用权人支付拆迁补偿费。约定返还的3000万中，用于拆迁费用1000万元， 用于动迁户补偿2000万元。企业实际向动迁户支付补偿款1500万元。营业税：???国税函[号：纳税人受托进行建筑物拆除、平整土地并代委托方向原土地使用权人支付拆迁补偿费中，其提供建筑物拆除、平整土地劳务取得收入按”建筑业”缴营业税；其代委 托方向原土地使用权人支付拆迁补偿费行为属”服务业―代理业“行为，以提供代理劳务取得全部收入减去其代委托方支付拆迁补偿费后余额为营业额计算营业税。?返还款3000万中：1.取得的提供建筑物拆除、平整土地劳务取得的收 入 1000万元，应按建筑业缴纳营业税30万元。 2.代理支付动迁补偿款差额，应按服务业--代理业征 收营业税 【（）*5%】75万元。??? ? ?? ?? ? ???企业所得税： 企业所得税：返还款3000万元中： 1.取得的提供建筑物拆除、平整土地劳务取得 的收入1000万元，扣除相对应的成本费用，差 额应计入当年的应纳税所得额。 2. 代理支付动迁补偿款差额，应计入当年的应 纳税所得额。 3.企业实际发生的与上述业务相关的营业税等 税费，可以在发生当年扣除。?? ? ?土地增值税：企业取得的返还款3000万中，属于提供建筑物拆除、平整土地劳务取得的收入和代理服务取得的 收入，不属于转让不动产收入，因此，不征收土地增值税。此收入不计算土地增值税清算收入。?企业缴纳的土地出让金10000元全额计入开发成本中的土地征用及拆迁补偿费的金额。? ?契税 企业缴纳的土地出让金10000元全额计入 开发成本中的土地征用及拆迁补偿费的金 额。会计处理? ? ? ?