2015年度企业所得税汇算清缴连载九：《弥补亏损明细表》项目解析及填报实务
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2015年度企业所得税汇算清缴连载九：《弥补亏损明细表》项目解析及填报实务
& & &2015年度企业所得税汇算清缴连载九：&&&&&&&&&&&&&& ——《弥补亏损明细表》项目解析及填报实务齐洪涛匆匆地，2015年已逃走；匆匆地，2016年企业所得税汇算清缴工作开始了。企业所得税汇算工作是对纳税人全部纳税情况的一次全面检查，政策性强、涉及面广、工作量大、时间跨度长、风险点多，为了能够顺利地完成2015年度的企业所得税汇算清缴工作，本人梳理了企业所得税汇算有关的政策形成系列文章，希望对大家有帮助。&《企业所得税弥补亏损明细表》项目解析及填报实务&一、填写《企业所得税弥补亏损明细表》注意事项（一）适用范围《企业所得税弥补亏损明细表》弥补的亏损都是境内所得的亏损，不包含境外亏损的弥补。在主表中第13行利润总额后直接减除了第14行境外所得，然后再计算纳税调整后所得，确定是否需要向以后年度结转可弥补的亏损额。根据税法规定，境外亏损不能抵减境内所得的盈利，因此境外亏损需要单独进行处理，填写《境外分支机构弥补亏损明细表》，而不是填写本表。（二）政策性搬迁期间，弥补亏损问题国家税务总局《关于发布企业政策性搬迁所得税管理办法>的公告》(国家税务总局公告2012年40号)第21条规定“企业以前年度发生尚未弥补的亏损的，凡企业由于搬迁停止生产经营无所得的，从搬迁年度次年起，至搬迁完成年度前一年度止，可作为停止生产经营活动年度，从法定亏损结转弥补年限中减除”，填报《企业所得税弥补亏损明细表》时，纳税人如果发生政策性搬迁事项，如果停止经营年度需要以法定亏损结转弥补年限中减除，则可按实际弥补亏损年度进行填报。例1、企业2012年开始政策性搬迁，2015年结束搬迁，期间企业停止生产经营活动，根据上述规定，2013年、2014年可以从法定亏损结转弥补年限减除，2015年度申报时，第1列年度可以按下表填写： & & & &（三）企业重组特殊性税务处理，亏损结转向题企业合并业务适用特殊性税务处理时，可由合并企业弥补的被合并企业亏损，企业分立业务适用特殊性税税务理时被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额可按分立资产占全部资产的比例进行分配，由分立企业继续弥补。转入或转出的亏损填写在第3列。填写时，注意以下填报规则：(1)若第2列，第4列=第2+3列，否则第4列=第3列。此条规则的目的是如果当年亏损，则当年可弥补的亏损额就等于当年纳税调整后所得+合并、分立转入(转出)可弥补的亏损额。如果当年不亏损，则当年弥补的亏损额直接等于合并、分立转入(转出)可弥补的亏损额。(2)若第3列>0，则第2列且第3列第2列的绝对值。此条规则的目的是如果当年有分立转出的亏损额，则当年分立转出的亏损额必须小于企业实际亏损额。(3)正值与负值问题，由于表格中各列含义不同，填报时需注意各列的正值与负值。（四）免税项目所得与应税项目所得的盈亏可以互相抵补《国家税务总局关于发布中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表(A类，2014年版)>的公告》(国家税务总局公告2014年第63号)废止了《国家税务总局关于做好2009年度企业所得税汇算清缴工作的通知》(国税函[号)，148号文件第3条第6项规定“对企业取得的免税收入、减计收入以及减征、免征所得额项目，不得弥补当期及以前年度应税项目亏损；当期形成亏损的减征、免征所得额项目，也不得用当期和以后纳税年度应税项目所得抵补。”根据148号文规定，免税项目所得与应税项目所得的盈亏不得互相抵补。但废止148号文件之后，弥补亏损时不再区分免税项目所得与应税项目所得的亏损，确定可弥补的亏损额时，免税项目与应税项目所得的盈亏可以互抵，2014年版表格做了相应调整，更加符合《企业所得税法》的规定。（四）纳税周整后所得的填报口径在表A列第6行'纳税调整后所得'不是直接引用主表的'纳税调整后所得'金额，而是一个计算数值，这是弥补亏损明细表变化最大的地方，也是需重点学习理解的地方。《国家税务总局所得税司关于企业所得税年度纳税申报表部分填报口径的通知》（税总所便函【2015】21号）对《企业所得税弥补亏损明细表》（A106000）填报说明进行了修改，现将修改后的填表说明整理如下：1.表A行'纳税调整后所得'>0，第20行'所得减免'>0，则表A列第6行=主表A-20-21行，且减至0止；第20行'所得减免'2.表A行“纳税调整后所得”＜0，则表A列第6行＝主表A行。3.表A列第1至5行填报以前年度主表第23行（当前纳税年度前）或以前年度第2列第6行（2014纳税年度后）“纳税调整后所得”的金额（亏损额以“-”号表示）。在具体填报中，可以将上述计算关系分解为以下几个步骤加以理解：纳税周整后所得填报步骤流程图 & &第一步：判断主表第19行(纳税调整后所得)是否大于零。如果0，进入第二步。此步骤说明，如果纳税调整后所得是亏损的，则不需要进行下面的计算，直接将主表第19行纳税调整后所得金额代入弥补亏损表，结转以后年度弥补。第二步：判断“主表第19行(纳税调整后所得)－主表第20行(所得减免)的计算结果”。如果结果0，则进入第三步。纳税调整后所得减去所得减免，但最多减到零为止，如果所得减免大于纳税调整后所得，也不能减出负值。如果所得减免本身是负值，所得减免以零计算。第三步:主表第19行(纳税调整后所得)－主表第20行(所得减免)－主表第21行(抵扣应纳税所得额)，计算结果等于本表第2列第6行。纳税调整后所得减除所得减免后，继续抵扣应纳税所得额。为了更好理解第2列第6行(纳税调整后所得)计算方法，下面以国家税务总局的一个例子进行说明。例2：纳税人主表第21行'抵扣应纳税所得额'为0，应税项目所得和减免税项目所得分别为100万元和30万元中的一个，如果不同纳税人应税项目盈亏和减免税项目盈亏有8种不同情形的组合，则依据主表和表A106000填报说明，主表“纳税调整后所得”、表A106000计算本年纳税调整后所得的“所得减免”和本年“纳税调整后所得”填报(见下表)。八种情形下的分析计算表& & & & & & & & & & & & & & & & & & & & & & & & & & & & & & & & & & & & & & & & & & & & & & & & & & & & & & & & & & & & & &单位:万元 & &第1~2种情形:当年纳税调整后所得大于零、减免税项目所得也大于零，应税项目和减免税项目均力盈利。表A106000计算本年纳税周整后所得的“所得减免”就是减免税项目所得。这种情况下，用来弥补以前年度亏损的所得额仅是当年应税项目的所得。第3种情形:当年纳税调整后所得大于零、减免税项目所得也大于零，应税项目亏损、减免税项目盈利。表A106000计算本年纳税调整后所得的“所得减免”等于主表“纳税调整后所得”。这种情况下，用来弥补以前年度亏损的所得额为0。第4种情形:当年纳税调整后所得大于零、减免税项目所得小于零，应税项目盈利、减免税项目亏损。表A106000计算本年纳税调整后所得的'所得减免'为0。这种情况下，用来弥补以前年度亏损的所得额为应税项目所得抵减减免税项目亏损后的余额。第5-6种情形:当年纳税调整后所得小于零、减免税项目所得也小于零，应税项目和减免税项目均为亏损。表A106000计算本年纳税调整后所得的“所得减免”为0。这种情况下，表A106000本年“纳税调整后所得”即为主表“纳税调整后所得”，结转以后年度的亏损额是应税项目亏损与免税项目亏损的合计数。第7种情形:当年纳税调整后所得小于零、减免税项目所得也小于零，应税项目盈利、减免税项目亏损。表A106000计算本年纳税调整后所得的“所得减免”为0。这种情况下，表A106000本年“纳税调整后所得”即为主表“纳税调整后所得”，结转以后年度的亏损额是当年应税项目所得抵减减免税项目亏损后的余额。第8种情形:当年纳税调整后所得小于零、减免税项目所得大于零，应税项目亏损、减免税项目盈利。表A106000计算本年纳税调整后所得的“所得减免”为0。这种情况下，表A106000本年“纳税调整后所得”即为主表“纳税调整后所得”，结转以后年度的亏损额是当年减免税项目所得抵减应税项目亏损后的余额。二、案例解析及填报示范例3：甲企业2010年1月成立。企业未发生过重组业务，历年盈亏见下表： & & & &要求：根据以上数据，填写2015年度《企业所得税弥补亏损审核明细表》。第一步：填写各年度纳税调整后所得（见下表） & & & &第二步：填写当年可弥补的亏损额（见下表）第三步：填写以前年度亏损已弥补额（见下表）1、填写2010年度亏损已弥补额该企业2010年亏损300万元，2011年盈利180万元，2013年盈利350万元前五年度——以前年度亏损已弥补额前四年度（表A列5)=180（万元）前五年度——以前年度亏损已弥补额前二年度（表A 列7)=120（万元）前五年度——以前年度亏损已弥补额合计（表A 列9)=300（万元）2、填写2012年度亏损已弥补额该企业2012年亏损260万元，2013年盈利350万元（2013年盈利尚余230万元可以用于弥补以前年度亏损）前三年度——以前年度亏损已弥补额前二年度（表A 列7)=230（万元）3、前三年度——以前年度亏损已弥补额合计（表A 列9)=230（万元）第四步：填写本年度实际弥补的以前年度亏损额（见下表） & & & &2015年度盈利450万元，2012年度亏损260万元(尚余亏损30万元未弥补)，2014年度亏损500万元。&1、前三年度——本年度实际弥补的以前年度亏损额(表Al0)=30(万元)&&&2、前一年度——本年度实际弥补的以前年度亏损额(表Al0)=450－30=420(万元)3、本年度——本年度实际弥补的以前年度亏损额(表列10)=450(万元)第五步：确定可结转以后年度弥补的亏损额（见下表）1、前一年度——可结转以后年度弥补的亏损额(表A列11)=500-420=80(万元)2、可结转以后年度弥补的亏损额合计(表)=80(万元)。齐洪涛 &&&&2016年2月11日喜欢此文记得点赞哦！
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新税法下新准则对亏损弥补的会计处理
会计城 | 日
来源 : 互联网
亏损弥补是一个老生常谈但有恒久的话题，特别是新税法和新准则对亏损弥补的处理都进行了修订。为做好2008年的汇算清缴，现对亏损弥补作以下探讨。一、亏损的界定如果当年按会计准则计算的本年利润为负数，即为会计上讲的&亏损&rdqu
　　亏损弥补是一个老生常谈但有恒久的话题，特别是新税法和新准则对亏损弥补的处理都进行了修订。为做好2008年的汇算清缴，现对亏损弥补作以下探讨。 　　一、亏损的界定如果当年按会计准则计算的本年利润为负数，即为会计上讲的&亏损&　　新《企业所得税法实施条例》第十条规定：企业所得税法第五条所称亏损，是指企业依照企业所得税法和本条例的规定将每一纳税年度的收入总额减除不征税收入、免税收入和各项扣除后小于零的数额。 　　二、亏损弥补的新旧税法处理新税法 　　《&》第五条规定：企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额，为应纳税所得额。 　　第十八条规定：企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过五年。 　　新法对投资收益的免税规定：《&》第二十六条第二项第三项免税规定：符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益免税。在中国境内设立机构场所的非居民企业取得与该机构场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益。 　　《》第八十三条规定，是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益。不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。 　　旧税法：《》第十一条规定：纳税人发生年度亏损的，可以用下一纳税年度的所得弥补；下一纳税年度的所得不足弥补的，可以逐年延续弥补，但是延续弥补期最长不得超过五年。 　　国税总局下发的《》（国税发[2006]56号）文件则规定，新申报表在纳税调整时先不将投资收益还原，待纳税调整弥补亏损后，再加上应补税投资收益已缴所得税额[投资收益&（1－被投资企业适用税率）&被投资企业适用税率]，计算应纳所得税额。 　　新旧税法差别：　　1、新税法将投资收益作为免税收入，不再遵从国税发[2006]56号文的规定； 　　2、原申报表根据税收政策，将免税所得列入纳税调整后所得弥补亏损后减除，将减免所得税额列入计算企业应纳所得税额后减除，也就是说如果企业弥补亏损后，没有所得额的话将不再计算减除，不能扩大当年度亏损额。 　　新申报表根据新所得税法规定则将不征税收入、免税收入、减计收入、减免税项目所得、加计扣除和抵扣应纳税所得额直接计入纳税调减项目，在&纳税调整后所得&之前扣除。这样无论企业是否有利润和所得，这些项目都可以在当年作为税前扣除，直接减少所得额或扩大当年度亏损。 　　3、对境外所得弥亏有别。新申报表在主表计算&纳税调整后所得&之前有一栏&加：境外应税所得弥补境内亏损&。这说明，境外所得可以境内亏损，但新《企业所得税法》规定，企业在汇总计算缴纳企业所得税时，其境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利。 　　而原企业所得税法规定，企业境外业务之间的盈亏可以互相弥补，但企业境内外之间的盈亏不得相互弥补。 　　三、亏损弥补的新旧会计处理旧准则： 　　如果企业当年发生财务账面亏损，应借记&利润分配&&未分配利润&科目，贷记&本年利润&科目。企业以后年度弥补亏损时作以上相反的分录。如果企业采用应付税款法而非资产负债表债务法，不再做其他分录。 　　新准则：《》要求企业对于能够结转以后年度的可抵扣亏损和税款抵减，应当以可能获得用于抵扣尚可抵扣的亏损和税款抵减的未来应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产。企业应当对五年内可抵扣暂时性差异是否能在以后经营期内的应税利润充分转回作出判断，如果不能，企业不应确认递延所得税资产。 　　新准则对&未来应纳税所得额&的判断只给出了原则性的规定，这就需要会计人员职业判断等能力。对于未来可以转回的应纳税额预计过高，可能无法转回，可以按照《》要求，在每个资产负债表日，企业应当对递延所得税资产的账面价值进行复核。如果未来期间很可能无法获得足够的应纳税所得额用以抵扣递延所得税资产的利益，则应当减记递延所得税资产的账面价值，其具体会计处理为：借记&所得税费用& 科目，贷记&递延所得税资产& 科目。在很可能获得足够的应纳税所得额时，减记的金额应当转回，其具体会计处理为：借记&递延所得税资产& 科目，贷记&所得税费用& 科目。 　　四、弥补亏损的三种方式 　　企业弥补亏损的方式主要有三种： 　　1．企业发生亏损，可以用次年度的税前利润弥补，次年度利润不足弥补的，可以在5年内延续弥补。本文将重点对这种方式下的所得税会计处理进行探讨。 　　2．企业发生的亏损，5年内的税前利润不足弥补时，用税后利润弥补。这种方式不确认递延所得税。税法上在计算应税所得时不能扣除亏损余额。 　　3．企业发生的亏损，可以用盈余公积弥补。借记&盈余公积& 科目，贷记&利润分配&&盈余公积补亏& 科目。 　　五、案例解析 　　路源公司2007年的应纳税所得额为-600万元，当年适用税率为33%.经综合判断，该公司在5年可能获得足够的应纳税所得额用以抵扣递延所得税资产。假如路源公司2008年至2012年所得税率均为25%，无其他暂时性差异。 　　1、2007年末，企业应确认递延所得税资产： 　　借：递延所得税资产&&补亏抵减 198万（600万元&33%） 　　　　贷：所得税费用&&递延所得税费用 198万 　　2、2008年该企业的应纳税所得额为100万元，经复核，预计未来能获得用于抵扣尚可抵扣的亏损的应纳税所得额。 　　2008年末账务处理： 　　（1）税率变化对递延所得资产的调整 　　借：所得税费用&&递延所得税费用 48万（600&33%-600&25%） 　　　　贷：递延所得税资产&&补亏抵减 48万 　　（2）弥补2007年亏损，抵减2007年确认的递延所得税资产 　　借：所得税费用&&递延所得税费用 25万（100万元&25%） 　　　　贷：递延所得税资产&&补亏抵减 25万 　　3、2009年应纳税所得额为-150万元，由于受世界金融危机的影响，经复核， 预计未来五年期间内不能取得足够的应纳税所得额用以抵扣递延所得税资产。 　　由于2009年无法获得用于抵扣尚可抵扣的亏损的应纳税所得额，按照谨慎性原则，不确认递延所得税资产，不进行账务处理，只进行备查簿登记，并将年末递延所得税的账面价值全部转销。 　　借：所得税费用&&递延所得税资产 125万（198-48-25） 　　　　贷：递延所得税资产&&补亏抵减 125万 　　4、2010年经济形势仍未好转，亏损继续加大，当年的应纳税所得额为-300万元，经复核，预计未来五年期间内不能取得足够的应纳税所得额用以抵扣递延所得税资产。 　　按照谨慎性原则，2010年不进行所得税的账务处理。 　　5、2011年经济形势好转，企业实现扭亏为盈，应纳税所得额为100万元，经复核，预计未来1年内能获得用于抵扣尚可抵扣的亏损的应纳税所得额。 　　2011年末账务处理为： 　　（1）转回09年已经转销的递延所得税资产账面价值 　　借：递延所得税资产&&补亏抵减 125万 　　　　贷：所得税费用&&递延所得税费用 125万 　　（2）弥补2007年亏损，抵减递延所得税资产 　　借：所得税费用&&递延所得税费用 25万（100万元&25%） 　　　　贷：递延所得税资产&&补亏抵减 25万 　　6、2012年应纳税所得额为600万元，经复核，预计未来5年内能获得用于抵扣尚可抵扣的亏损的应纳税所得额。 　　（1）弥补2007年亏损，抵减递延所得税资产。 　　借：所得税费用&&递延所得税费用 100万（125-25） 　　　　贷：递延所得税资产&&补亏抵减 100万 　　注：万元的应纳税所得额弥补07年的亏损余额400万元（600-100-100）后，还剩余200万元（600-400）的应纳税所得额。 　　至此2007年的亏损全部弥补，并且也享受完税法规定的弥亏期。 　　（2）由于2012年预计未来能获得用于抵扣尚可抵扣的亏损的应纳税所得额，所以应确认2009年亏损形成的递延所得税资产： 　　借：递延所得税资产&&补亏抵减 37.5万（150万元&25%） 　　　　贷：所得税费用&&递延所得税费用 37.5万 　　2012年弥补完2007年的亏损后，剩余的200万元应纳税所得额可以弥补万元的亏损。 　　借：所得税费用&&递延所得税费用 37.5万 　　　　贷：递延所得税资产&&补亏抵减 37.5万 　　注：2011年剩余的200万元的应纳税所得额弥补万元的亏损后，还剩余50万元的应纳税所得额，可以用来弥补2010年的亏损。 　　（3）计算2010年亏损应确认的递延所得税资产： 　　借：递延所得税资产&&补亏抵减 75万（300万元&25%） 　　　　贷：所得税费用&&递延所得税费用 75万 　　弥补2010年的亏损，抵减部分递延所得税资产 　　借：所得税费用&&递延所得税费用 12.5万 （50万元&25%） 　　　　贷：递延所得税资产&&补亏抵减 12.5万 　　六、首次执行日的会计处理 　　《》应用指南指出，在首次执行日，企业对于能够结转以后年度的可抵扣亏损和税款抵减，应以很可能获得用来抵扣可抵扣亏损和税款抵减的未来应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产，同时调整期初留存收益。 　　首次执行日已经按上述准则规定，将能够结转以后年度的可抵扣亏损和税款抵减确认为&递延所得税资产&，那应税利润弥补亏损时所得税的处理即应按《企业会计准则第18号&&所得税》中&递延所得税资产&的转回处理。 　　七、企业虚报亏损的账务处理　　1、虚报亏损的界定。 　　根据国家税务总局2005年发布了《》，企业虚报亏损是指企业在年度企业所得税纳税申报表中申报的亏损数额大于按税收规定计算出的亏损数额。 　　2、按照新会计准则，具体账务处理如下： 　　（1）调整永久性差异。如调增应纳税额，借记&以前年度损益调整&科目，贷记&应交税费-应交所得税& 科目； 　　（2）调整时间性差异。如调增应纳税额，借记&以前年度损益调整& 科目，借记&递延所得税资产& 科目，贷记&应交税费-应交所得税& 科目； 　　（3）查出的永久性差异和时间性差异上交时，借记&应交税费-应交所得税& 科目， 贷记&银行存款& 科目。 　　3、对于永久性差异或时间性差异而造成的虚报亏损，因其发生在纳税申报汇算清缴后，税务机关检查时，故不调&表&（ 企业所得税纳税年度申报表），只作补税罚款的账务处理。 　　4、虚报亏损调整后仍为亏损的财税处理 　　《》规定，企业虚报亏损而被税务机关查处之后，剔除虚数，能实际缴税的，将按照实际缴税金额的一定比例进行处理；实际仍然亏损，不能实际缴税的，处5万元以内罚款。 　　鸿福公司2008年末&利润分配&&未分配利润&账户为借方余额200万元，企业自行申报的亏损数亦为200万元，经税务机关检查发现：企业将80万元租赁收入计入其它应付款中。税务部门的处理结果是企业调减亏损，并按《》的第六十四条第一款规定，处以4万元罚款。根据检查及处理结果，公司应作如下账务调整。 　　（1）调减亏损： 　　借：其它应付款 80万 　　　　贷：以前年度损益调整 80万 　　（2）交纳罚款： 　　借：以前年度损益调整 4万 　　　　贷：银行存款 4万 　　（3）结转&以前年度损益调整&科目： 　　借：以前年度损益调整 76万 　　　　贷：利润分配&&未分配利润 76万 　　2、虚报亏损调整后为盈利的财税处理 　　宏达公司2008年末&利润分配-未分配利润&账户为借方余额70万元，企业自行申报亏损70万元，经税务部门检查发现：超过税法规定的业务招待费未作纳税调整增加额处理，共计影响计税所得100万元，企业所得税率为25%.税务机关处理结果是：按《征管法》第六十三条第一款，企业补缴所得税，并处偷税款额50%的罚款。公司应作如下账务调整： 　　（1）补缴税款： 　　借：以前年度损益调整 7.5万 [（100－70）&25%] 　　　　贷：应交税费-应交所得税7.5万 　　借：应交税费-应交所得税 7.5万 　　　　贷：银行存款 7.5万 　　（2）交纳罚款： 　　借：以前年度损益调整 3.75万（7.5万&50%） 　　　　贷：银行存款 3.75万 　　（3）结转&以前年度损益调整&科目： 　　借：利润分配&&未分配利润 11.25万 　　　　贷：以前年度损益调整 11.25万
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新企业所得税法对弥补以前年度亏损是如何界定的？
小编导读：
问：企业所得税法规定，企业当年有利润的可以弥补连续5年内的亏损，但可以几年弥补完？例如：2008年我公司盈利300万元，03至07年我公司共亏损700万元，当年盈利的300万元弥补后还有亏损400万元，是否可以用09年以后年度的盈利继续弥补？期限是几年？
答：《中华人民共和国企业所得税法》第十八条规定，企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过五年。
因此，企业发生亏损可以用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过五年。即2003年发生的亏损只能用、、2008年的所得进行弥补，如果至08年止03年发生的亏损仍没有弥补完，则2003年的亏损不能再用2009年及以后年度的所得弥补，只能税后弥补。&税收，是国民经济最为重要的调节器，随着经济的发展，税收法律愈发繁杂，税收调整愈发频繁，作为企业财务人员，掌握着企业的税收命脉，迫切需要综合的税务管理能力，加入，掌握税务实务、税务筹划、税务稽查、税务行政复议，拓宽税务处理软技能，成为优秀的财会人。
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