有限责任公司未实缴股权在股权转让中如何确定所得
股权的定义：我国《公司法》第四条规定:“公司股东作为出资者按投入公司的资本额享有所有者的资产受益、重大决策和选择管理者等权利”。由此可以看出，股东享有两种权利:财产权利和非财产权利。因此,在我国,人们通常将股东所享有的财产权利和非财产权利统称为股权。股权产生之后,股权转让市场也随之形成。
《公司法》第二十六条规定“有限责任公司的注册资本为在公司登记机关登记的全体股东认缴的出资额。法律、行政法规以及国务院决定对有限责任公司注册资本实缴、注册资本最低限额另有规定的，从其规定。”由此可以得出：除法律、行政法规以及国务院决定明确规定实行注册资本实缴登记制的公司外，其他有限责任公司注册资本实行认缴登记制。从而产生了一种奇特的股权转让行为——转让尚未足额实缴原认缴出资额的股权。
某公司注册资本200万元、实缴资本0元，2017年6月《资产负债表》列示所有者权益（净资产）100万元（实收资本0万元，未分配利润为100万元），2017年7月该公司股东甲某将其持有该公司50%的股权（认缴出资100万元，实缴0元）以0元转让给乙某。
甲某认为其本次转让股权收入为0元，实缴资本也是0元，无转让所得，也就无需缴纳个人所得税。而主管税务机关认为，应核定其转让收入征收个人所得税。而对于其取得股权的原值，甲某认为既然实缴出资额为0元，就按0元作为原值。而另外一种意见认为应按认缴出资额作为该项股权的原值。
结果：最终对于本次转让税务机关认定甲某应纳税所得额=100万元×50%－0元=50万元；应缴个人所得税=50万元×20%=10万元。
国家税务总局2014年第67号公告发布的《股权转让所得个人所得税管理办法（试行）》对个人转让股权的个人所得税计算问题作了相应规定。
由第十一条至十四条规定得出：对于申报的股权转让收入明显偏低且无正当理由的，主管税务机关可以核定股权转让收入。申报的股权转让收入低于股权对应的净资产份额的，应视为股权转让收入明显偏低。对于需要核定股权转让收入的，主管税务机关应依次按照净资产核定法、类比法以及其他合理方法核定股权转让收入。核定股权转让收入的第一序列为净资产核定法，即股权转让收入按照每股净资产或股权对应的净资产份额核定。甲某本次转让股权对应净资产份额为50万元即为其收入。
第十五条和第十六条规定了“以现金出资方式取得的股权，按照实际支付的价款与取得股权直接相关的合理税费之和确认股权原值”等六种确认个人转让股权原值的方法。甲某此次认缴现金出资100万元，但因未实缴，其取得股权实际支付的价款为0元，因此其股权原值为0元。
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资本公积转增实收资本的涉税分析
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资本公积转增实收资本涉税分析巴特原创
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《国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》（国税发[号）规定：“股份制企业用资本公积金转增股本不属于股息，红利性质的分配，对个人取得的转增股本数额，不作为个人所得，不征收个人所得税。股份制企业用盈余公积金派发红股属于股息，红利性质的分配，对个人取得的红股数额，应作为个人所得征税。”
《国家税务总局关于原城市信用社在转制为城市合作银行过程中个人股增值所得应纳个人所得税的批复》（国税函发【号）规定：《国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》（国税发[号）中所表述的“资本公积金”是指股份制企业股票溢价发行收入所形成的资本公积金。将此转增股本由个人取得的数额，不作为应税所得征收个人所得税。而与此不相符合的其他资本公积金分配个人所得部分，应当依法征收个人所得税。
《国家税务总局关于盈余公积金转增注册资本征收个人所得税问题的批复》（国税函发【号）称：“青岛路邦石油化工有限公司将从税后利润中提取的法定公积金和任意公积金转增注册资本，实际上是该公司将盈余公积金向股东分配了股息、红利，股东再以分得的股息、红利增加注册资本。因此，依据《国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》（国税发[号）精神，对属于个人股东分得再投入公司（转增注册资本）的部分应按照“利息、股息、红利所得”项目征收个人所得税，税款由股份有限公司在有关部门批准增资、公司股东会决议通过后代扣代缴。”
《国家税务总局关于进一步加强高收入者个人所得税征收管理的通知》（国税发【2010】54号） 重点加强股份有限公司分配股息、红利时的扣缴税款管理，对在境外上市公司分配股息红利，要严格执行现行有关征免个人所得税的规定。加强企业转增注册资本和股本管理，对以未分配利润、盈余公积和除股票溢价发行外的其他资本公积转增注册资本和股本的，要按照“利息、股息、红利所得”项目，依据现行政策规定计征个人所得税。
相关税法规定简评
资本公积转增实收资本的涉税处理，对于这个问题的讨论与争执已有很长时间了，官方意见大致是股份公司溢价发行股票形成的资本公积转增股本，不征税；有限责任公司溢价出资形成的资本公积转增实收资本征税。其中的道理未见官方解释，权威专家的观点对此也未达成一致意见。现将笔者认识整理如下：
资本公积转增实收资本属于所得税法中分配范畴。有网友不支持征税，理由是没有交易发生。将这个问题置于分配范畴，可以发现，转增行为不是股东之间发生的权益转让，而是企业与股东之间分配行为。
留存收益转增实收资本（股本）。这个问题也属于分配范畴。转增金额股东会计要作投资收益处理，税法计入股息收入，如果符合居民企业股息免税政策，法人型股东再在纳税申报表上作免税收入冲回处理；如果股东是自然人，转增金额属于股息所得。无论是法人型股东还是自然人股东，作上述处理后，都可相应增加投资的计税基础。
事实：A投资100元设立一有限责任公司，认缴与实缴注册资本均为100元。一段时间后，企业财产潜在溢价100，企业财产市场价值200元，假设无负债。B看好企业，A与B协商好，时间节点一，B增资200元，100元进实收资本，增加注册资本；100元计入资本公积。增资后，A和B各占该企业权益的50%。时间点2，计入资本公积100元转增资本，A和B各增加实收资本的50元，增持后，A和B的实收资本各为150元。
问题：以资本公积转实收资本的税收结果如何？
法律分析与评论：
投资设立有限责任公司，在公司法、税法都会产生法律后果，会计也需要对这笔经济业务进行记载反映。
公司法关注的投资法律结果是投资人认缴的注册资本是多少，实缴的注册资本是多少。投资业务发生时，税法关注的是投资的计税基础是多少，公司收到出资财产应确认的计税基础是多少；会计需要用会计的语言，即会计分录记载与反映经济业务。
按照我国现行税法，有限责任公司发生上述情况，A应该就转增的50元纳税。
这个规定是否合理呢？对当事人课征所得税，一个必要条件是当事人实现了收入。实现收入指当事人财富的直接增加，并且这项财富得在其控制之下、可以随意支配。资本公积转增实收资本，A的财富增加了，但A对于这项增加的实收资本可以随意转让吗？如果A与B没有其他约定，A是可以随时转让其在有限责任公司投资的，所以，可以认定资本公积转增实收资本行为，导致了A的财富增加，A实现了收入。
实现收入就一定要征收所得税吗？从前面讨论的出资税务处理方式，我们了解到不确认所得处理作法，即是当事人实现了收入或所得，但税法上也可以规定不予确认作法。不确认所得在国外税法中有着广泛的应用，如在企业重组中加以适用，是出于税收中性原理考虑和企业重组是“投资形式改变、但投资实质不变”的政策考量。就本例而言，是否有必要给予当事人暂不确认所得的税收优惠待遇呢？笔者以为，如果产业政策的目的是鼓励投资的话，应该给予A不确认所得的税收优惠待遇。在不确认所得的税务处理下，时间节点二，A持有该企业的计税基础还是100元。
从公平角度看，应统一股份公司与有限公司对这一问题的税务处理作法。有限责任公司在美国有权在公司课税模式与合伙企业课税模式之间进行选择，我国税法硬性规定了有限责任公司按公司课税模式作税务处理，那就应该一视同仁，让有限责任公司享受与股份公司同等的税收待遇。
为便于大家从公司法、税法和会计三个视角理解投资业务，现将投资、增资、以及转增业务的处理结果列表归纳如下：
视角项目A投资100元B增资200元增资后合计转增资本公积征税转增资本不征税公司法认缴注册资本100100200+100=300=100=300实缴注册资本100200300300300税法投资计税基础100200300350300其中：股东A100
100+50=150100& && &股东B
200200200200留存收益
合计100200300350300会计实收资本100100200+100=300+100=300其中：股东A100
100+50=150+50=150& && &股东B
100100+50=150+50=150资本公积
100100-100=0-100=0盈余公积
未分配利润
合计100200300300300
上述这个案例是从实务角度作的大致分析。中国现行的企业所得税法中分配税收规则存在很多问题，很多涉及分配的税收规定都来尽完善。笔者现从所得税法原理角度解释一下对于这种问题的税法处理思路。
事实：个人A投资100元设立一有限责任公司，认缴与实缴注册资本均为100元。一段时间后，企业财产潜在溢价100，企业财产市场价值200元，假设无负债。B看好企业，A与B协商好，由B公司进行增资。
时间节点一，B增资160元，100元进实收资本，增加注册资本；60元计入资本公积。增资后，A和B各占该企业权益的50%。
时间节点二，计入资本公积60元转增资本，A和B各增加实收资本的30元，增持后，A和B的实收资本各为130元。
假设转增后不长时间，该有限责任公司清算。
视角项目A个人投资100元B公司增资160元转增征税情形
转增不征税情形余额清算余额清算公司法认缴注册资本100+100=200+60=260
实缴注册资本100+160=260260
税法投资计税基础100+160=260260
其中：股东A100
& && &股东B
留存收益00-30+75=45075合计100+160=260260
会计实收资本100+160=260+60=260
其中：股东A100
& && &股东B
100+30=130
未分配利润
合计100+160=260260
转增征税情形下的税务处理：
在转增征税的情形下，个人A转增时纳个人所得税6元（30*20%），清算时纳个人所得税9元（45*20%）。个人A的计税基础调增30，但留存收益需调减30。
清算时，该公司资产公允价值200，计税基础100，应纳税所得额100，缴纳企业所得税25，净利润75，资产出售净变现175,加上B公司增资的160，全部现金是335。
在完善的税制下，增资前的资产存在的潜在收益归原股东即个人A，留存收益余额-30+75=45，这45全部分配给个人A，A纳税个人所得税9，加上转增时缴纳的6，合计缴纳15。
B公司分回160，B公司此项投资的计税基础是160，无纳税义务。
转增不征税的税务处理同理，此处不再赘述。
－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－－
网友讨论及回答
本文发出后，网友积极进行了讨论，现对讨论的主要事项，进行说明如下：
一、A持有投资计税基础的增加为什么不对应B持有投资的计税基础的减少？
产生这种疑惑主要原因应该是对投资的本质没有清晰的认识。
投资计税基础增加，实际上被投资企业资产的计税基础增加。譬如股东A向企业出资现金100，企业资产计税基础确认100，股东A确认投资的计税基础100.
股东A持有企业投资的计税基础不可能凭空增加。转增时，B投资的计税基础不可能减少，如果B投资计税基础减少了，说明B向A赠送财产了，B肯定不会同意这种说法的。
B投资计税基础不减少，A也没有再向企业投入财产，A怎么会增加投资的计税基础呢？
可能的说辞只有一个，那就是是企业向A作财产分配，然后，A再将财产投入企业。
企业向股东分配财产，这部分价值只能从计税留存收益中出，所以，案例所列表中的计税留存收益中出现了负30.
需要说明的第二点是，税法规定影响增资的价格。中国税法没有限制所有权转移的反避税规定，所以，增资的具体数额是由双方当事人讨价还价能力所决定，第一个案例是以前写的，增资金额并不精确。
只有反避税制度完善了，这个增资金额才好准确计算出来，所以有了第二个案例。
二、所有者权益会计核算与税务核算的联系与区别
细心的读者在阅读上面案例时，会注意到在所有者权益核算科目上，会计与税法有所不同。会计用四个科目核算所有者权益，而税法只用两个科目核算所有得权益。弄清这一差别是把握税务核算与会计核算的关键。会计有会计的核算目的，税法有自己的核算目的。
法人税制下，所得税关于所有者权益的核算目的有二个：一是核算投资者投入企业的计税基础，以便再撤回或终止对企业的投资时，准确计算返还投资额。返还投资额是不需要征所得税的，这个金额有必要计算准备。二是计算投资者分红金额。
法人税制实行的双重课税机制，营利事业取得的收入或所得首先在法人层面缴一道所得税，余下的收入或所得在法人分配给股东时，再缴一道所得税。这种双重课税安排，就需要税务核算在功能上，不但要准确计算出营利事业取得的收入或所得，还要准确计算出剔除法人层面所得税后余下的收入或所得额是多少，也即是上述表格中的留存收益额。所以，从税务核算角度，企业所有者权益核算的科目有二个足已，一个用于核算投资的计税基础，一个用于核算企业的留存收益，亦称已税利润。
读者如果能够结合会计知识，梳理并理顺所有者权益会计核算与税务核算的联系与异同，所得税制度的核心问题－－分配课税制度就能做到基本理解了。如果本文介绍内容能对读者理解分配课税制度有所启示，那是笔者撰写本文的最大期望。分配课税制度就象一道坎，很多税法研习者都被这个坎挡在了税法理论殿堂之外。
欢迎大家讨论，提出异议及理由。
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国家税务总局
关于个人投资者收购企业股权后将原盈余积累转增股本个人所得税问题的公告
国家税务总局公告2013年第23号
　　根据《中华人民共和国个人所得税法》及有关规定，对个人投资者收购企业股权后，将企业原有盈余积累转增股本有关个人所得税问题公告如下：?
　　一、1名或多名个人投资者以股权收购方式取得被收购企业100%股权，股权收购前，被收购企业原账面金额中的“资本公积、盈余公积、未分配利润”等盈余积累未转增股本，而在股权交易时将其一并计入股权转让价格并履行了所得税纳税义务。股权收购后，企业将原账面金额中的盈余积累向个人投资者(新股东,下同)转增股本，有关个人所得税问题区分以下情形处理：?
　　（一）新股东以不低于净资产价格收购股权的，企业原盈余积累已全部计入股权交易价格，新股东取得盈余积累转增股本的部分，不征收个人所得税。?
　　（二）新股东以低于净资产价格收购股权的，企业原盈余积累中，对于股权收购价格减去原股本的差额部分已经计入股权交易价格，新股东取得盈余积累转增股本的部分，不征收个人所得税；对于股权收购价格低于原所有者权益的差额部分未计入股权交易价格，新股东取得盈余积累转增股本的部分，应按照“利息、股息、红利所得”项目征收个人所得税。?
　　新股东以低于净资产价格收购企业股权后转增股本，应按照下列顺序进行,即:先转增应税的盈余积累部分，然后再转增免税的盈余积累部分。?
　　二、新股东将所持股权转让时，其财产原值为其收购企业股权实际支付的对价及相关税费。?
　　三、企业发生股权交易及转增股本等事项后，应在次月15日内，将股东及其股权变化情况、股权交易前原账面记载的盈余积累数额、转增股本数额及扣缴税款情况报告主管税务机关。?
　　四、本公告自发布后30日起施行。此前尚未处理的涉税事项按本公告执行。?
　　特此公告。
　　国家税务总局
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税法我不懂，但“转增金额股东会计要作投资收益处理”好像没这样的讲法——无论是权益法还是成本法，或者作为金融工具的，应该都不会因为盈余公积/资本公积转增确认损益的吧？从字面解读，觉得国税函发[号对于“资本公积”的解释是针对国税发[号（只规范股份制企业）中“资本公积”的解释，而不是一个普适性的解释——仅仅是因为国税发[号只讲股份制企业，所以国税函发[号才只讲股份制企业的资本公积免征，而不是说只有股份制企业的资本公积免征。如果股份制企业的溢价可以免征，那么没理由这个原则不可以适用于有限公司。
好资料，谢谢分享！
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文档介绍：
论认缴制下有限责任公司小股东权益的保护
摘要:随着公司资本制度的持续发展,尤其是由资本信用转变为资产信用、资本确定原则逐渐趋于缓和的背景下,我国的公司资本在出资环节由实缴资本制向认缴制转变。在认缴制下,股东出资问题也引发了对保护小股东权益问题进行重新思考。在有限责任公司中,控股股东可利用其控制地位延长自己的出资期限,从而在未出资的情况下经营其他股东的出资、控制股东大会以及侵害公司和其他股东的利益。虽然我国现行法律有关于保护小股东利益的规定,但是对上述问题的解决还是软弱无力,为此,很有必要对其进行深入探讨,并借鉴国外立法经验,进而提出相关措施以保护小股东的权益。
关键词:实缴制;认缴制;有限责任公司;小股东权益
《公司法》于日修改并自日起施行,这是该法的第四次修改。虽然此次修改的广度不及2005年的修改,但却是在2005年修改的基础上,重点把注册资本认缴登记制(以下简称认缴制)的限制进一步放宽。公司的注册资本为股东认缴的出资总额或发起人认购的股本总额,并于工商行政管理机关登记;由公司股东(发起人)对其认缴出资额、出资方式、出资期限等自主约定,并记载于公司章程;除法律、行政法规及国务院决定对特定行业注册资本最低限额另有规定的外,取消最低资本额制度和取消验资制度等。
在认缴制实行的同时,也引发了一系列的问题,尤其是在有限责任公司小股东的保护方面,如:已经认缴但未实缴的股东是否享有与实缴出资的股东同样的股权?如果相同,未出资的控股股东大玩
“空手套白狼”的游戏,侵害已实缴其他股东的利益,那么又该采取怎样的措施?这些影响着股东的权利义务的问题在实践中难以回避,而现行的《公司法》对此却并无规定。因此,需要对我国现行的法律制度进行解释和完善,并借鉴国外经验,引入相关制度。本文旨在分析我国认缴制与实缴制区别的基础上,依据现行法律的规定对这些问题进行深入的探讨,进而提出完善的措施。
一、认缴制与实缴制的区分
作为公司设立阶段的出资缴纳制度,认缴制与实缴制是相对应的两个概念。实缴制,是指在公司设立时股东必须充分、确实地认购公司确定发行的全部股份,公司才能合法成立与运营的制度。认缴制,核心在于“认缴”二字,是指在公司设立阶段,股东只需认缴出资总额或发起人认购股本总额,公司即可成立。二者的区别显而易见,具体分析如下:
首先,二者的立法思想不同。实缴制是一种在公司成立前必须足额缴纳全部的注册资本,否则公司不能成立的出资缴纳制度。其立法思想注重安全,立法的考量主要在于以真实的资本来保护债权人的利益,维护交易的安全与稳定。不过,这一美好的愿望已经在众多的破产案件中变得遥不可及。而且在实缴制下,股东需一次性缴足出资,大量的资金集中于公司的账户上,多数会闲置在账户中,无法真正发挥注册资本的效用。认缴制是允许公股东或发起人在公司设立阶段只认缴或认购,而无须实缴的制度。其立法思想追求效率,注重降低公司设立的门槛,鼓励社会投资,进一步推进市场经济的发展。在认缴制下,股东的资本缴纳额度与期限可由股东自主约定。据此,股东可根据公司经营的需要来缴纳出资,真正让资本能物尽其用。
其次,二者的信用基础不同。在实缴制下,无论是在立法、学界,还是在司法实践中,都尊崇资本信用的理念,一味的追求注册资本的实缴,忽视了公司经营的动态发展。而认缴制不仅规定出资额、出资期限与出资方式由股东自主约定,还取消了最低资本额制度和验资制度。由此可知,我国公司的信用基础发生从资本信用到资产信用的转变。
最后,二者对章程的个性化要求不同。在实缴制下,公司章程的内容几乎是公司法规定的翻版,可谓是整齐划一,毫无个性可言。而在认缴制下,随着公司自治理念的影响,公司章程的自治性明显增强,公司章程的个性化被激发,股东可以对出资额、出资期限和出资方式进行自主约定的规定,正是最好的例证。可以想象,今后的公司章程必将朝着个性化、多样化的方向发展。
二、认缴制入法对股东权义的影响
正因为认缴制与实缴制存在着巨大的差别,所以认缴制的确立,将会对股东的权利义务关系产生重大的影响。而认缴制造成的影响与有限公司小股东权益的保护关系密切,故笔者先具体分析这些影响。
从股东权利的角度来看,未出资的股东与已实缴的股东享有同样的股东权利。对于未出资的股东是否享有股东权利这个问题,学界给出的答案经历了从不享有到原则上享有、例外时限制的转变。与实缴制下的观点不同,现今学界的主流观点为未出资股东与已实缴的股东享有同等的股东权利。正如有的学者认为的那样,凡股东出资原则上一概享有同等的股东权,不因是实缴或者认缴而有区别,但法律规定或者股东间约定可以限制认缴股东的股东权。
从股东义务的角度来看,认缴制为控股股东利用控股地位,延长出资期限,规避出资义务提供了便利。因为在认缴制下股东可自由约定出资期限,故而,股东可约定或长或短的期限。若股东约定的期限过长,那么就有变相地规避实际缴纳出资义务之嫌。尤其在有限公司中,未出资的控股股东在享受股东权利的同时,利用控股地位延长自己的出资期限,从而达到拖延缴纳出资的目的。虽然认缴制的确立,使得股东认购出资与实际缴纳出资在时间上出现分离,但这并不意味二者永远的分离。而且,在认缴制的实行中未出资的控股股东利用此种方式规避出资义务的同时也在侵害小股东的权利。换言之,认缴制也为未出资的控股股东侵害小股东的权益提供了便利。
从股东责任承担的方面来看,认缴制的规定可能会减轻股东承担的责任。根据实缴制的规定,股东首次出资总额未达到法定的最低注册资本额的规定,将导致公司设立无效。由此,股东须对在公司设立过程中的债权债务承担连带责任。而在认缴制下,股东无须为此烦恼。不仅如此,在刑事责任的承担方面,二者的区别也是显而易见的。在实缴制下,股东为使公司的注册资本合乎法律的规定,可能会采取虚报公司注册资本的方式,从而触犯刑法虚报注册资本罪的规定,承担刑事责任。而在认缴制下,虚报注册资本罪的规定就难免与实践不相适应,因为股东几乎无虚报注册资本的必要。三、问题的提出与简要分析
现行《公司法》规定在资本形成阶段实行“认缴制”。然而,因认缴制的实行对股东的权利义务产生了重大的影响;且由于在社会生活的复杂性与商业活动的风险性,法律无法对实践中出现的问题规定的面面俱到再加上有限公司封闭性、人合性的特点,使得对小股东权益保护问题的探讨变得更为迫切。故笔者在分析认缴制对有限公司股东权利义务产生的影响之后,对认缴制下可能出现的一些问题进行深入地探讨。
1.问题的提出
在我国的公司治理中,有限责任公司中的主要代理成本为控股股东和非控股股东的冲突。而在认缴制下,此种冲突将会表现地越加激烈,从而加剧公司股东之间对公司控制权的争夺。在公司章程规定的出资期限内,股东就算是没有实缴出资,亦不违反法律与章程的规定的义务。未出资的股东因认缴的出资占资本总额的多数而成为控股股东,其可以通过召开股东大会修改公司章程,通过对其他股东不利的决议:延长自己的出资期限或者减少自己每次的出资额或者让其他股东先1
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