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企业职工食堂支出的财税处理
企业职工食堂支出的财税处理
企业职工食堂依据性质分为三类：第一类属于独立经营的职工食堂。这类食堂除了为本单位员工提供餐饮服务外，还同时对外提供餐饮服务，犹如饭店或餐饮公司。依据现行“同一法人企业内部可能会有多个独立的营业税纳税人”的营业税制度，这类食堂要依法办理税务登记，就其收入缴纳营业税，并按税法规定购买、使用餐饮业发票。第二类是入驻企业的餐饮公司开办的职工食堂。这类食堂实质上是“外援”——企业将餐饮事务外包，引进餐饮公司为本企业员工提供餐饮服务。这些餐饮公司都是正规的企业，工商、税务登记手续齐全，为营业税的纳税人，可以购买、使用餐饮业发票。第三类为企业内部食堂。这类食堂只为本企业员工提供餐饮服务，功能重在服务而不在经营，属于单位内部行为，不属于提供了《营业税暂行条例》规定的劳务范畴，无需办理税务登记，也不需要缴纳营业税，当然也没有购买、使用餐饮业发票的权力。
本文主要讨论第三类——企业内部食堂的涉税问题及其财税处理。
一、相关政策分析
1．现行财税政策描述
企业内部食堂属于职工福利的范畴，国家财政、税收政策对此均有明确规定。《财政部关于企业加强职工福利费财务管理的通知》财企[号规定：企业职工福利费包括发放给职工或为职工支付的以下各项现金补贴和非货币性集体福利：
（一）为职工卫生保健、生活等发放或支付的各项现金补贴和非货币性福利，包括职工因公外地就医费用、暂未实行医疗统筹企业职工医疗费用、职工供养直系亲属医疗补贴、职工疗养费用、自办职工食堂经费补贴或未办职工食堂统一供应午餐支出、符合国家有关财务规定的供暖费补贴、防暑降温费等。（二）企业尚未分离的内设集体福利部门所发生的设备、设施和人员费用，包括职工食堂、职工浴室、理发室、医务所、托儿所、疗养院、集体宿舍等集体福利部门设备、设施的折旧、维修保养费用以及集体福利部门工作人员的工资薪金、社会保险费、住房公积金、劳务费等人工费用。
上述两条均提到了“职工食堂”。这在强调职工食堂是企业员工的重要福利外，也给广大财务人员处理职工食堂的收支，指明了方向。但该文同时明确：在计算应纳税所得额时，企业职工福利费财务管理同税收法律、行政法规的规定不一致的，应当依照税收法律、行政法规的规定计算纳税。
《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》国税函[2009]3号“三、关于职工福利费扣除问题”，对福利费用的税前扣除也做出明确规定：
《实施条例》第四十条规定的企业职工福利费，包括以下内容：
（一）尚未实行分离办社会职能的企业，其内设福利部门所发生的设备、设施和人员费用，包括职工食堂、职工浴室、理发室、医务所、托儿所、疗养院等集体福利部门的设备、设施及维修保养费用和福利部门工作人员的工资薪金、社会保险费、住房公积金、劳务费等。
（二）为职工卫生保健、生活、住房、交通等所发放的各项补贴和非货币性福利，包括企业向职工发放的因公外地就医费用、未实行医疗统筹企业职工医疗费用、职工供养直系亲属医疗补贴、供暖费补贴、职工防暑降温费、职工困难补贴、救济费、职工食堂经费补贴、职工交通补贴等。
（三）按照其他规定发生的其他职工福利费，包括丧葬补助费、抚恤费、安家费、探亲假路费等。
该文同时规定：企业发生的职工福利费，应该单独设置账册，进行准确核算。没有单独设置账册准确核算的，税务机关应责令企业在规定的期限内进行改正。逾期仍未改正的，税务机关可对企业发生的职工福利费进行合理的核定。
依据税法规定，单独核算的职工食堂福利费用，可以在企业所得税税前扣除，但前提是不能超过工资薪金总额14%。国税函2009年3号文明确“工资薪金总额”不包括企业的职工福利费、职工教育经费、工会经费以及养老保险费、医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费和住房公积金。所以，企业在职工福利费中列支的各项食堂支出——包括发放给食堂工作人员的工资，都不应算入企业的工资总额。
2. 福利费用14%列支标准的变化分析
2008年新企业所得税税法实施之前，企业职工福利费用依据企业员工计税工资总额的14%计算提取并在企业所得税税前扣除；或者说，企业计提的福利费不论是否用于职工身上，都可以在税前扣除——这也导致很多企业存在职工福利费“提而不用”的现象，致使职工福利费“福利不到职工身上”。2008年之后，根据《企业所得税法实施条例》第四十条规定：企业发生的职工福利费支出（注意这里强调的是支出），不超过工资薪金总额14%的部分，准予扣除。同时也明确了将职工福利费用由计提改为据实支出，没有支出则不允许扣除。国税函〔号《国家税务总局关于做好2007年度企业所得税汇算清缴工作的补充通知》对此有明确的衔接规定：2007年度的企业职工福利费，仍按计税工资总额的14%计算扣除，未实际使用的部分，应累计计入职工福利费余额。2008年及以后年度发生的职工福利费，应先冲减以前年度累计计提但尚未实际使用的职工福利费余额，不足部分按新企业所得税法规定扣除。企业以前年度累计计提但尚未实际使用的职工福利费余额已在税前扣除，属于职工权益，如果改变用途的，应调整增加应纳税所得额。
税法与会计制度是“相互关照”的。2006年颁布的《企业会计准则第9号——职工薪酬》新准则，就取消了“应付工资”、“应付福利费”会计科目，增设“应付职工薪酬”科目，下设“工资”、“职工福利”、“社会保险费”、“住房公积金”、“工会经费”、“职工教育经费”、“解除职工劳动关系补偿”、“其他与获得职工提供的服务相关的支出”等八个明细核算，核算企业的应付职工薪酬项目，这也就将职工福利费列入职工薪酬范围核算。
职工福利费用从允许提取到只准直接列支，一方面有助于消除了企业“提而不用”的虚假现象；另一方面也具有“蚕食”企业利益的功能：只要花不到14%，较之计提老政策，企业所得税税前扣除就少些，纳税就多些。这也许会产生促使企业足额或超额开支福利费用的动力。
二、相关涉税问题处理
1．税前扣除问题及其处理建议
内部食堂福利费用列支的依据是合法票据。企业将福利费用支付给独立经营的职工食堂或入驻餐饮公司，均可取得正规的餐饮业发票并据以入账。但企业内部食堂无权使用发票，企业在列支内部食堂费用时就相对复杂。分述如下：
（1）若企业内部食堂独立核算，企业支付食堂的经费补贴，可用内部资金往来单据入账列支。而内部食堂应建立独立的账务系统，核算其收支行为并备查。账务处理分述如下：企业给食堂拨付费用或为食堂购置设施、支付食堂员工工资等，在企业账上借记“应付职工薪酬——福利费”，贷记“银行存款”；若让职工负担部分餐费，企业要先扣减员工饭费，借记“银行存款”，贷记“其他应付款——食堂”，转交员工饭费给食堂，借记“其他应付款——食堂”，贷记“银行存款”。食堂收到企业及员工交纳的餐费，计入“伙食收入”，日常的各种柴米油盐及原材料支出计入“伙食成本”，其票据入账要求与不独立核算的内部食堂相同。
（2）若企业内部食堂不独立核算，其支出并入企业大账核算，入账票据细分如下：
1）对于工业产品，比如在商场、超市等经营单位购买的油盐酱醋等，依据商场开具的商业发票入账。因这些工业产品产品都是应税商品，没有正规发票，则不允许在税前列支。
2）对于农副产品，比如青菜、米面、牛羊肉以及鲜活鱼类等，要区别几种情况取得发票：一是在超市等经营单位购买，可以直接取得商业零售发票入账；二是通过蔬菜公司配送，也可以取得正规发票入账；三是农贸市场或集市，取得发票的方式有二：A.农贸市场或集市管理部门出具购买凭证，例如苏州，企业内部食堂在农贸市场采购农副产品，持采购清单让市场管理部门“敲个戳子”（盖个章），就可据以入账，当地税务部门对此认可。B.若市场管理部门不给“敲个戳子”，或当地税务部门不认可这些“白条”，企业只能损失一些税点，到相关税务部门代开发票并据以入账。
企业内部食堂列支费用，凭证是关键。依据《国家税务总局关于进一步加强普通发票管理工作的通知》国税发〔2008〕80号规定：在日常检查中发现纳税人使用不符合规定发票特别是没有填开付款方全称的发票，不得允许纳税人用于税前扣除、抵扣税款、出口退税和财务报销。对应开不开发票、虚开发票、制售假发票、非法代开发票，以及非法取得发票等违法行为，应严格按照《中华人民共和国发票管理办法》的规定处罚；有偷逃骗税行为的，依照《中华人民共和国税收征收管理法》的有关规定处罚；情节严重触犯刑律的，移送司法机关依法处理。
对于职工内部食堂经费补贴的税前扣除，税法没有给出一个标准，但在实务中企业必须把握两个原则：一是14%这个总体标准，所有的福利费用加在一起不能超标，超标就要进行纳税调整。二是实事求是，内部食堂发生的费用要符合税法合理性原则，并符合企业的真实情况，弄虚作假也会遭到纳税调整或其他处罚。
一般情况下，非独立核算的食堂不允许经手货币资金，由企业财务代为管理并进行账务处理。食堂收到企业及员工交纳的餐费，借记“财务往来”，贷记“伙食收入”；采购各种柴米油盐等原材料，借记“库存商品”，贷记“财务往来”，领用时借记“伙食成本”，贷记“库存商品”。
2．涉及其他主要税种的相关问题处理
（1）涉及增值税。依据《增值税暂行条例》第十条（一）规定：用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务，不允许扣除；不允许扣除的还有这些与生产没有直接关系的“货物的运输费用”。内部食堂属于福利部门，其采购的物品不论是存货还是固定资产，其进项税金都不允许抵扣，要计入福利费中。
（2）涉及营业税。企业内部食堂若在为本单位员工提供餐饮服务的同时，还对外提供餐饮服务，那么就变成了经营性机构，应依法办理税务登记，就其对外收入缴纳营业税。
（3）涉及个人所得税。现行福利政策导向是：公共福利不涉及个税，但若要发放到个人头上，则要并入当月工资薪酬所得，缴纳个人所得税。财企[号对此特别强调：企业给职工发放的节日补助、未统一供餐而按月发放的午餐费补贴，应当纳入工资总额管理。国税函[2009]3号所列“合理工资薪金”五大原则也明确：对于企业未统一供餐而按月发放的午餐费补贴，无论是直接发放给个人，还是个人提供票据报销后支付，都属于对劳动力成本按标准进行的定期补偿，具有“普惠制”的工资性质，应当纳入职工工资总额，一并计算交纳个人所得税。
对于误餐补助问题，《财政部国家税务总局关于误餐补助范围确定问题的通知》财税字〔1995〕82号早就明确如下：国税发〔1994〕89号文件规定不征税的误餐补助，是指按财政部门规定，个人因公在城区、郊区工作，不能在工作单位或返回就餐，确实需要在外就餐的，根据实际误餐顿数，按规定的标准领取的误餐费。一些单位以误餐补助名义发给职工的补贴、津贴，应当并入当月工资、薪金所得计征个人所得税。
3．内部食堂的附加功能及其实操建议
（1）内部食堂具有减轻业务招待费的功能
业务招待费是限制性费用，很多企业在此超标，那些设立内部食堂的企业，就将招待活动转移到“家宴”上。在饮食不安全的大环境中，内部食堂的“家宴”，除了“价廉物美”节约费用外，还或多或少凝聚了一些亲情。但前提条件是：这些“家宴”的花费，应从福利费用调整到业务招待费用，按照发生额的60%在税前扣除，总额最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰。“家宴”的成本较低，会在一定程度上减轻企业的业务招待费用。
（2）内部食堂的实操建议
一些企业在列支福利费用时，往往遭到税务机关的调整。比如某企业将年终职工聚餐的费用列入职工福利费用——实际也应该记入这个账户，但却被税务机关要求调整列入业务招待费用。原因是：记账凭证所附的一张饭店开具的餐饮业发票，不足以证明这是职工年终聚餐，因此要进行账户调整。记账凭证若再附上“职工年终聚餐签到簿”等相关凭据，相信就不会被调整了。
内部食堂应从中得到启示：除了规范的列支凭证外，要防止被调整，还要积累相关的间接凭证，即证明凭证的凭证，把支出活动证实。这就需要建立一套制度。比如签名制度——借以证明就餐人员与企业有关，以及就餐量等。而发放饭卡、饭票等方式都有可能涉及职工的个人所得税。这要跟当地税局咨询清楚，再选取员工就餐的福利方式。
应该注意的是，过节时企业通过食堂发放给员工的大米、食用油等福利，应计入员工当月的工资总额中，（扣除社保费用后）若超过3500元个税起征点，则应代扣代缴其个人所得税；这些大米、食用油等福利若出于公关需要送给企业外部人员，则不能按福利费来处理，而应计入“管理费用——业务招待费”。
作者：葛长银 宋宇皎&&
企业职工食堂纳税处理
由于各级开发区多项税收优惠政策的吸引，在远离城区的开发区落户的企业越来越多。这些企业为了保证生产经营的正常进行，有很多都开办了自己的职工食堂。目前企业办食堂的方式，从经营模式看，有企业自办经营和对外承包经营；从费用承担方式看，有企业承担和职工自行承担；从服务对象看，有只为职工提供服务和既为职工提供服务同时也对外提供服务；等等。企业办食堂的方式不同，其纳税处理的方式也不尽相同。
　　一、企业自办经营
　　这种情况下职工食堂一般都作为企业的一个非独立核算单位，食堂收支统一纳入企业会计核算。对于这种经营模式，目前一种很普遍的观点认为，企业自办食堂为职工提供就餐服务，无论是否对职工收取费用，它的职能都不同于企业的制造与管理部门，而是与企业的医务室、职工浴室、理发室、幼儿园、托儿所一样，同为企业福利部门，因此食堂发生的相关费用，都应该由“职工福利费”支付，即会计上不应作为企业的费用；税法上，食堂工作人员作为福利部门的职工，不得列入企业所得税计税工资人数，食堂发生的相关费用也不得在税前扣除。这种观点看起来很有道理，但其实不论是《企业会计制度》还是税法，都没有职工食堂费用必须从“职工福利费”支付的要求。会计上，根据《企业会计制度》，“职工福利费”主要是用于职工医疗保险等医疗费用、职工生活困难补助、职工浴室、理发室、幼儿园、托儿所人员工资等；税法上，国税发[2000]84号 企业所得税税前扣除办法明确要求从职工福利费列支而不得在税前扣除的也只有职工生活困难补助、探亲路费及医务室、职工浴室、理发室、幼儿园，托儿所人员工资。从上述规定我们可以看到，认为职工食堂费用应从“职工福利费”支出的观点，无论在会计制度还是税法上，都是没有依据的。从职能上分析，职工食堂与医务室、职工浴室、理发室、幼儿园、托儿所等福利部门也是有区别的。作为远离城区的企业，它开办职工食堂，主要是为企业正常的生产经营提供有力的保障，而上述其他部门的服务则完全是为职工提供的一种福利。因此，笔者认为，职工食堂发生的费用，包括食堂人员工资，购买粮食、蔬菜等费用，会计上应该从“管理费用”列支，纳税时也可以在税前扣除。
- 　　职工食堂向职工提供的餐饮服务是否涉及营业税呢？食堂作为一个非独立核算部门，多数情况下只为企业职工提供餐饮服务，无论是否向职工收取费用，都不属于以营利为目的的经营活动，而是一种企业内部提供的劳务。根据财税[号文《关于明确〈中华人民共和国营业税暂行条例实施细则〉第十一条有关问题的通知》，企业内部非独立核算单位相互提供的劳务，不构成营业税纳税义务。即使向职工收取餐费，也仅是作为收回购买粮食、蔬菜等的部分成本，会计上不应确认为收入，而应冲减“管理费用”。当然此时如有对外提供服务的，这样的服务就是具有营利性质的经济活动了，应与对内提供的服务分别核算，并向地税部门申请代开“餐饮业”发票，会计上计入“其他业务收入”，同时缴纳营业税，并计入企业应纳税所得缴纳企业所得税。有些地方对此还曾在有关文件中专门进行过明确，如黑龙江省在黑地税发[号文中规定：企事业单位职工食堂收取的职工就餐收入暂不征收营业税，对外承办酒席收入应单独记账征收营业税，内、外收入划分不清的，一律按服务业征税。
　　企业自办的食堂，有的作为自主经营、自负盈亏、独立核算的单位。这种情况下食堂应该单独建账，独立纳税，而其向原企业提供的服务，也不再是内部非独立核算单位提供的劳务了，其收取的费用，无论是由职工自行支付还是由原企业支付，都应该纳税。所以从纳税成本角度考虑，将食堂作为独立核算单位一般情况下不可取。但有的企业为了提升职工食堂服务档次和服务质量，提高食堂工作人员积极性，客观上又需要成立独立核算的单位。为了解决这种矛盾，企业可以根据《财政部、国家税务总局关于下岗失业人员再就业有关税收政策问题的通知》（财税[号）和《国家税务总局、劳动和社会保障部关于下岗失业人员再就业有关税收政策具体实施意见的通知》（国税发[2006]8号）等关于促进下岗人员再就业的税收优惠政策，通过主辅分离和辅业改制，安置原企业一定数量的富余人员，成立产权清晰、产权主体逐渐多元化的独立核算单位，经有关部门认定和审核，可在三年内兔征企业所得税，并通过吸纳一定数量的下岗人员，享受三年内定额减免营业税及相关附加税费等优惠政策。
　　二、食堂对外承包经营
　　食堂对外承包经营，首先要考虑的是企业收取的承包费是否纳税的问题。企业收取的承包费应计入应纳税所得额缴纳企业所得税这是无疑的，那么营业税呢？曾有这样一个税收筹划案例：某企业将食堂对外承包经营，为使收取的承包费不交营业税，经某税务师事务所筹划，建议承包人不领取营业执照。其筹划依据是关于出租不动产取得固定收入征收营业税问题的通知》（国税函[2001]78号》。根据该文件，企业将资产承包给内部职工或其他人经营，只提供门面等而不提供产品、资金，并收取固定的管理费等，如果承包者领取了营业执照，属于从事租赁业务取得的收入，应按“服务业——租赁”缴纳营业税，而不领取营业执照，则属于内部分配行为，不用缴纳营业税。但是，这种政策后来又有了更进一步的规定。根据关于营业税若干问题的通知 财税[2003]16号，企业将资产出租并收取承租费，是否属于内部分配行为而不缴纳营业税，必须看是否符合以下三个条件，即：1、承包方以出包方名义对外经营，由出包方承担相应法律责任；2、承包方的经营收支全部纳入出包方的财务核算；3、出包方与承包方利益分配以出包方的利润为基础。根据前文服从后文的原则，判断企业收取的承包费是否应缴纳营业税， 关键要看是否符合Is号文的三个条件，而不是看承包者是否领取营业执照。按照上述方案，尽管承包方不领取营业执照，如果承包方的经营收支末纳入出包方会计核算， 出包方不但不能兔交收取承包费的营业税，并且对承包方包括税收在内的债务还要承担连带清偿责任，可见风险是很大的，因而上述筹划方案其实是不可取的。
　　其次需要考虑的是食堂承包后纳税义务人的确定问题。需要明确的是，职工食堂无论是否承包，都涉及到营业税和所得税，差别只在于纳税义务人可能会不同。承包前，主要视食堂是否为独立核算单位，而分别以企业或食堂自身为纳税义务人；承包后，根据《税收征管法实施细则》规定，如承包人或承租人有独立的生产经营权，在财务上独立核算，并定期向出包人上缴承包费或租金的，承包人应就其生产经营收入和所得纳税。也就是说，如果承包人末办理营业执照，且其经营收支纳入企业或食堂的会计核算，则纳税义务人的确定与食堂承包前相同，其对内、外提供的服务取得的收入是否征收营业税也与承包前的确认原则一样；如果承包人办理了营业执照，有独立的生产经营权，财务上独立核算，则以承包人为纳税义务人，其对内、外提供服务取得的收入应一并缴纳营业税。这里还有一种特殊情况，一般来说，所谓以承包人为纳税义务人，并不是说以承包人个人为纳税义务人，而是以其举办的实体即食堂为纳税义务人，个人一般只就工资薪金所得缴纳个人所得税。但如果个人承包后，末改变食堂性质，也末办理营业执照，同时企业也不向该个人收取承包费，而只是定期向其支付一定的类似工资性质的费用，且该个人是企业职工，与企业具有雇佣关系，那么支付给个人的费用作为个人非独立性劳务所得，属于工资薪金性质，个人只缴纳个人所得税；如果该个人与企业不具有雇佣性质，则其取得的所得就属于个人独立性劳务所得，这时个人应就其所得缴纳营业税和个人所得税，同时企业也不能以工资单作为支付个人费用的原始凭证，而必须以个人在地税部门申请代开的发票作为支付费用的原始凭证。
　　这里出包方还需要注意的是，即使是在以承包方为纳税义务人的情况下，出包方也应在出租之日起30日内将承包人的有关情况向税务部门报告，否则根据《税收征管法实施细则》的规定，出包方对承包方的纳税义务要承担连带责任。
食堂的会计核算和企业所得税税前扣除的相关规定与税务处理
1、国家税务总局《关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》(国税函〔2009〕3号)第三条明确把职工食堂经费补贴确定为企业职工福利费的一项内容。财政部《关于企业加强职工福利费财务管理的通知》(财企〔号)第一条同样将自办职工食堂经费补贴或未办职工食堂统一供应午餐支出作为职工福利费的核算内容。同时，财企〔号文件第二条第二款特别指出，未统一供餐而按月发放的午餐费补贴，并不是职工福利费核算内容，应当纳入工资总额管理。
　　2、实际操作中有如下几种情况：
　　(1)企业自办职工内部食堂为企业职工免费提供午餐的，应将食堂支出作为职工食堂经费补贴作为福利费支出，企业支付给自办职工食堂的经费补贴取得内部资金往来单据列支即可，但是食堂采购支出的票据要合规;
　　(2)企业未办职工食堂统一供应午餐支出的，应将午餐支出视作为职工食堂经费补贴作为福利费支出，企业付给经营性食堂的经费补贴，实质上属于对方的经营性收入，收款方应向付款方开具发票，因此企业应根据取得的合法发票列支福利费;
　　(3)如果企业采取向职工发放误餐补贴，由企业职工自行向食堂购买餐票或直接用现金购买午餐的，则企业向职工发放的误餐补贴并计入工资、薪金总额，在这种情形下，企业支付给自办职工食堂的经费补贴取得内部资金往来单据列支即可。如自办食堂经费不足，企业支付给自办职工食堂的经费补贴取得内部资金往来单据列支即可，但是食堂采购支出的票据要合规;
　　(4)如果企业未统一供餐而按月发放的午餐费补贴，无论是直接发放给个人，还是个人提供票据报销后支付，由于已形成对劳动力成本进行“普惠制”定期按标准补偿的机制，具有工资性质，也符合国税函〔2009〕3号文件第一条中“合理工资、薪金”的五大原则，因此，应当纳入职工工资总额，而不再纳入职工福利费管理。这种情形下采用工资支付凭单的形式入账。
　　3、食堂支出票据应取得合法票据，开具发票。现在的农贸市场都能提供发票，不管农民的自产自销，还是小贩的农产品买卖，农贸市场都应提供税务发票。
　　4、食堂的设备、设施的费用可以列支福利费税前扣除，福利费的具体列支范围只能根据《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》(国税函[2009]3号)规定，不能扩大。
　　5、对于职工食堂经费补贴税前扣除的标准，《企业所得税法》并没有给出固定的量的范围，实务处理中企业可以从两个方面把握：一是符合税法合理性原则(符合生产经营活动常规);二是符合规定的补贴，实际发生时先在福利费中列支，税前扣除时按照《企业所得税法实施条例》第四十条“企业发生的职工福利费支出，不超过工资、薪金总额14%的部分，准予扣除”规定扣除。
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