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融资租赁售后回租的税务会计处理
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售后回租是一种特殊形式的租赁业务，实质是一种融资融物相结合的融资方式，是出卖方（即承租人）将一项自制或外购的资产出售后，又将该项资产从购买方（即出租人）租回，通常被称为“回租”。在售后回租方式下，出卖方同时是承租人，购买方同时是出租人。在融资困难的情况下，资产的原所有者（即承租人）通过售后回租的方式，可以盘活资产，既满足了企业对设备的需要，又满足了对资金需求，能够有效缓解企业资金紧张压力；而资产的新所有者（即出租人）通过售后回租交易，找到了一个风险小、回报大的投资机会。目前“营改增”正稳步推进，有形动产融资租赁业也已纳入试点范围，给融资双方带来新的机遇。《企业会计准则第21号——租赁》（以下简称21号准则）依据租赁的目的以及租赁资产所有权有关的风险和报酬归属于出租人和承租人的程度不同，将租赁分为融资租赁和经营租赁，售后回租也因此分为售后回租形成融资租赁和售后回租形成经营租赁两种。现举例说明售后回租形成融资租赁的税务和会计处理。
售后回租形成融资租赁的会计处理
　　21号准则第十一条规定，在租赁期开始日，承租人应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，其差额作为未确认融资费用。第十六条规定，承租人应当采用与自有固定资产相一致的折旧政策计提租赁资产折旧。第三十一条规定，售后租回交易认定为融资租赁的，售价与资产账面价值之间的差额应当予以递延，并按照该项租赁资产的折旧进度进行分摊，作为折旧费用的调整。
　　日，甲公司将一台办公设备以公允价值130万元的价格出售给乙租赁公司，该设备出售前账面原值150万元，已提折旧30万元（该设备预计使用寿命为5年，残值为0，采用直线法计提折旧）。同时合同规定，甲公司自日将设备租回，租期4年，每年末支付租金40万元，租赁期内银行同期利率为8%，期满该设备所有权归甲公司。
　　1.日，向乙公司出售该设备：
　　借：固定资产清理1200000
　　累计折旧 300000
　　贷：固定资产 1500000。
　　2.收到设备款时：
　　借：银行存款 1300000
　　贷：固定资产清理
　　1200000
　　递延收益——未实现售后租回损益（融资租赁）
　　100000。
　　3.日，向乙公司租回该设备，以租赁资产公允价值和最低租赁付款额现值较低者作为资产入账价值（最低租赁付款额现值＝400000×PVA8%，4＝.0元＞1300000元）。
　　借：固定资产——融资租入固定资产 1300000
　　未确认融资费用300000
　　贷：长期应付款——应付融资租赁款 1600000。
　　4.2012年~2015年，每年每月末按直线法分摊未实现售后租回损益（4年内每月应摊销未实现售后租回损益金额为÷12＝2083.33）。
　　借：递延收益——未实现售后回租损益（融资租赁）
　　2083.33
　　贷：管理费用 2083.33。
　　5.2012年~2015年，每年每月末按直线法计算折旧（÷12＝27083.33）。
　　借：管理费用 27083.33
　　贷：累计折旧27083.33。
　　6.2012年~2015年，每年年末支付租金。
　　借：长期应付款——应付融资租赁款 400000
　　贷：银行存款 400000。
　　7.2012年末按照融资费用分摊率8.86%摊销未确认融资费用115180元：
　　借：财务费用 115180
　　贷：未确认融资费用
　　115180。
　　由于租赁设备入账价值是公允价值（如果入账价值是最低租赁付款额现值，则以当期利率8%作为融资费用分摊率），因此应重新计算融资费用分摊率：400000×PVAr，4＝1300000（元）。
　　可在多次测试的基础上，用插值法计算融资费用分摊率：
　　当r＝%时：
　　.0元＞1300000元
　　当r＝9%时：
　　.0元＜1300000元
　　因此8%＜r＜9%，用插值法计算如下：
　　（00000）÷（8%－r）＝（95880）÷（8%－9%）。
　　计算得出r＝8.86%，即融资费用分摊率为8.86%。2013年~2015年，每年第四步~第六步会计分录同2012年，第七步摊销未确认融资费用不同，通过计算分别为89944.95元，62474.07元，32400.98元。
　　8.期满该设备所有权归甲公司。
　　借：固定资产——自有固定资产 1300000
　　贷：固定资产——融资租入固定资产 1300000。
　　售后回租形成融资租赁的税务处理
　　依据《国家税务总局关于融资性售后回租业务中承租方出售资产行为有关税收问题的公告》（国家税务总局公告2010年第13号）的规定，融资性售后回租业务，指承租方以融资为目的，将资产出售给经批准从事融资租赁业务的企业后，又将该项资产从该融资租赁企业租回的行为。融资性售后回租业务中，承租方出售资产时，资产所有权以及与资产所有权有关的全部报酬和风险并未完全转移。
　　1.增值税和营业税。根据现行增值税和营业税有关规定，融资性售后回租业务中承租方出售资产的行为，不属于增值税和营业税征收范围，不征收增值税和营业税（承租方不能向出租方开具销售发票，业务中的出租方必须是经批准从事融资租赁业务的企业，具体为银监会许可的金融租赁公司和商务部许可的外商投资租赁公司，且不征增值税和营业税只适用于承租人，对于出租人仍须缴纳营业税，如果属于“营改增”试点地区的租赁公司，还可以就收到的利息开具增值税专用发票，承租方可抵扣进项税额。由于目前“营改增”税收政策关于融资租赁业务的规定尚不明确，在此不再赘述）。
　　2.企业所得税。根据现行企业所得税法及有关收入确定规定，融资性售后回租业务中，承租人出售资产的行为，不确认为销售收入，对融资性租赁的资产，仍按承租人出售前原账面价值作为计税基础计提折旧。案例中每年每月实际提取的折旧为÷12－000（元），全年会计计提20000（元），与税法要求一致，不需作纳税调整。本例中当最低租赁付款额现值大于公允价值时，在资产折旧上，税务与会计上无差异；否则，就会产生异。租赁期间，承租人支付的属于融资利息的部分300000元，税法上要求作为企业财务费用，在4年的租期内平均在税前扣除，即每年可扣除＝75000（元）。2012年~2015年，每年会计上做财务费用中分摊进来的未确认融资费用115180元、89944.95元、62474.07元、32400.98元需要作相应的纳税调整，多记的需作纳税调增，少记的需作纳税调减，而分摊进来的未实现售后回租损益＝25000（元），则不需要纳税调整。
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适用范围没说清楚，如果是未经许可从事融资租赁业务呢？……
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未经许可从事融资租赁，那按分期收款方式销售货物处理吧
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1.有形动产融资租赁，是指具有融资性质和所有权转移特点的有形动产租赁业务活动。即出租人根据承租人所要求的规格、型号、性能等条件购入有形动产租赁给承租人，合同期内设备所有权属于出租人，承租人只拥有使用权，合同期满付清租金后，承租人有权按照残值购入有形动产，以拥有其所有权。不论出租人是否将有形动产残值销售给承租人，均属于融资租赁。
------今时不同往日。
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“营改增”对融资性售后回租业务中承租方的影响
-融资性售后回租业务中承租方的会计与税务处理 售后回租交易，是指资产卖方（承租方）将资产出售后再从买方（出租人方）租回的交易。无论是承租人还是出租人，均应按照租赁准则的规定，将售后回租交易认定为融资租赁或经营租赁。在形成融资租赁的售后回租交易方式下，对卖方（承租方）而言，与资产所有权有关的全部报酬和风险并未转移，并且售后回租交易的租金和资产的售价往往是以一揽子方式进行谈判的，应视为一项交易。因此，无论卖方（承租方）出售资产的售价高于还是低于出售前资产的账面价值，所发生的收益或损失都不应确认为当期损益，而应将其作为未实现售后回租损益递延并按资产的折旧进度进行分摊，作为折旧费用的调整。承租人对售后回租交易中售价与资产账面价值的差额应通过“递延收益——未实现售后租回损益（融资租赁）”科目进行核算，分摊时，按既定比例减少未实现售后租回损益，同时相应增加或减少折旧费用。1、承租方（卖方）出售资产时会计处理：（1）结转出售固定资产时：借：固定资产清理
累计折旧 贷：固定资产
（2）向出租方（买方）出售固定资产收取价款时：借：银行存款
贷：固定资产清理
递延收益——未实现售后租回损（注：售价高于账面价值时记入贷方，反之在借方，本文会计处理以售价高于账面价值作为示例）增值税处理：根据现行增值税和营业税有关规定，融资性售后回租业务中承租方出售资产的行为，不属于增值税和营业税征收范围，不征收增值税和营业税。承租方向出租方开具增值税普通发票。2、承租方融资租回固定资产涉及的会计处理（1）承租方租回固定资产时会计处理：借：固定资产——融资租入固定资产
未确认融资费用长期待摊费用—融资租赁进项税额（根据合同计提）
贷：长期应付款——应付融资租赁款
银行存款注：按照《企业会计准则第21号-租赁》相关规定，承租人应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者与初始直接费用之和作为租入资产的入账价值，同时考虑以后期间可以抵扣的增值税额。（可以抵扣增值税，适用于2016年4月30日前签订的有形动产融资性售后回租合同，出租方收取的利息部分可以开具增值税专用发票，向承租方收取的有形动产价款本金，不得开具增值税专用发票，可以开具普通发票；2016年5月1日之后的售后回租业务属于贷款服务，承租方支付的利息部分不得抵扣进项税，应该计入固定资产入账价值）。 （2）支付租金和分摊未确认融资费用时会计处理：借：长期应付款——应付融资租赁款
贷：银行存款
借：财务费用
贷：未确认融资费用
收到增值税专用发票，按注明的税额进行会计处理：
借：应交税费—应交增值税（进项税额）贷：长期待摊费用—融资租赁进项税额
注：此增值税分录适用于2016年4月30日前签订的有形动产融资性售后回租合同，2016年5月1日之后的售后回租业务，承租方支付的利息不得抵扣进项税，无需做此笔分录。（3）在折旧期间计提折旧的会计处理：借：XX费用-固定资产折旧
贷：累计折旧
借：递延收益——未实现售后租回损益
贷：XX费用-固定资产折旧（4）租赁期满后借：固定资产——（自有固定资产 ）贷：固定资产——（融资租入固定资产） 企业所得税处理：根据现行企业所得税法及有关收入确定规定，融资性售后回租业务中，承租人出售资产的行为，不确认为销售收入，对融资性租赁的资产，仍按承租人出售前原账面价值作为计税基础计提折旧。租赁期间，承租人支付的属于融资利息的部分，作为企业财务费用在税前扣除。因此，在融资租赁期间，每年会计上财务费用中分摊进来的未确认融资费用、成本费用中计提的折旧、分摊的未实现售后租回损益与承租人所得税上作为财务费用(属于融资利息部分)扣除金额之间的差异，在相关年度需要作相应的纳税调增或纳税调减。
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售后回租会计处理
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论融资性售后回租业务的账务及税务处理
黄秋玲摘要：新时代竞争发展形势下，融资性售后回租是一种新型的融资方式，备受企业青睐，并且在长期资产融资、优化资产负债结构、盘活固定资产、税收纳税筹划等方面有着独特的优势。本文从融资性售后回租概念入手，重点阐述了相关的会计处理及其产生的财税效应，积极探索促进融资性售后回租业务更好更快的发展。关键词：融资性售后回租 财税效应当前，在国务院的高度重视和政策的支持下，融资租赁业务得到前所未有的发展机会和空间，全国租赁公司如雨后春笋般地涌现出来。融资租赁业务尤其是售后回租业务因其业务简单、操作容易、风险小更是倍受亲睐，发展迅速。一、融资性售后回租概念20世纪90年代以来，融资性售后回租在我国也得到了充分的发展，但截止目前，我国对融资性售后回租尚无统一的定义，在正式的官方文件中涉及到融资性售后回租定义的主要有以下三份文件：第一，财税[2010]13号文：将融资性售后回租业务定性为一种回租行为，即承租方将已经出售的资产又从该融资租赁企业租回，往往当时承租方在出售该资产时，就是坚持以融资为目的，出售的企业也都是经批准从事融资租赁业务的企业。承租方出售资产时，资产仍然符合收入确认的条件，因其本身并没有将资产的所有权转移，资产自身所有权有关的风险和报酬也没有转移，所以出售的资产仍然属于企业。第二，财税[号文：强调了融资性售后回租的行为是以承租方融资为目的，出售的对方必须是经过从事融资租赁业务的企业，并且在后续的活动中通过回租，能够将该资产租回的业务活动。第三，《金融租赁公司管理办法》（中国银监会令2014年第3号）：本管理办法所述的售后回租业务，主要指承租人能够将出租的自有物件，在以后期间通过与出租人签订融资租赁合同将其租回，出卖给出租人的同时又从出租人处租回的融资租赁形式，这种方式的出售体现出承租人和供货人为一体的特点，是比较特殊的融资租赁方式。上述定义中无论文字如何表述，都体现出融资性售后回租的业务本质即卖主通将资产出售后又将该项资产从买主租回实现了融资的目的。通过售后回租安排，资产的占有权、使用权和控制权能够被资产的原所有者享有，在此前提下，能够将该资产从固定资本逐渐转化为货币资本。整个资产出售过程中，原先依附于资产本身的全部报酬和风险，以及资产所有权，并没有真正的完全转移。二、融资性售后回租的会计处理融资性售后回租业务主要涉及到的相关业务包括：将资产出售时的收款，回租时如何进行确认，租金的支付方式，折旧计提方法的采用，资产租赁到期的处理。这些都需要进行会计的相关处理。因此，融资性售后回租主要采用了实际利率法，将资产进行逐步摊销有关的融资费用。下边主要是进行实例说明，该售后回租业务承租方的会计处理方式。[例]日某公司就是采用融资租赁的方式将一架飞机以5800万元的价格出售，当时出售给的金融租赁公司时该飞机的公允价值为5900万元，计提的减值准备上并没有及时处理，进而通过后期细致的谈判，承租方共计支付该融资租赁公司的相关费用共计244.32万元，其中包括公司支出的差旅费、手续费等。日该公司的账面固定资产飞机，其价值为10000元，剩余率为10%，在规定的折旧方法中使用直线法，折旧金额已经达到了4 000万元，账面净值为6000万元。日至日，是合同中约定的起租日，该合同设定的年利率为6.9%，直到租赁期届满时，该公司应该每年实际支付的租金1400万元，并且能够在回租时仅仅以1万元的价格将该飞机购回，后期的修理、保险等费用全部均由航空公司承担。（一）出售收款的核算在收款环节，会计处理上并不进行销售收入的确认，该业务出现的售价和账面价值之间的差额，应该确认为递延收益，在折旧科目下进行合理的调整。例如列举以下会计分录：单位万元[项目＼&借记＼&贷记＼&在固定资产清理时：＼&固定资产清理6 000＼&固定资产10 000＼&累计折旧4 000＼&＼&处置后确定费用：＼&银行存款5 800＼&固定资产清理6 000＼&递延收益———未确认售后回租收益 200＼&＼&]（二）回租确认的核算回租时会计处理上，收入的确定要依据租赁日资产的公允价值，以及最低租赁付款额现值两者，进行比较，通过合理的比较选择来确定入账价值，最后再加上初始直接费用来计入。将两者之间的差额计入未确认融资费用，主要应该关注的是租赁付款额科目，还有公允价值或最低租赁付款额科目，将两者的数额进行比较，看两者孰低，租赁期的摊销应该严格按照实际利率法摊销，并计入当期损益。案例中该企业的相关指标计算如下：首先计算出最低租赁付款额，再次是最低租赁付款额现值，本例中两者数额为1 400×5=7 000万元，1 400×（P/A，6.9%，5）=5 755.68万元。小于公允价值5 900万元。最后能够计算出租回时的入账价值=最低租赁付款额现值5 755.68 万元+直接费用（手续费、差旅费等）244.32 万元=6 000万元。会计分录为：（三）支付租金的核算本例中要按照实际利率法确认当期损益，特别是承租人要严格按照合同的约定，将约定的方式进行支付租金，合理计入未确认融资费用。本题中将用分录进行列示各期应分摊的融资费用如表所示：以后各期根据表1依此类推，账务处理同上。（四）计提折旧的核算
折旧方法的选择来看，融资租赁资产折旧的计算，其入账价值要考虑到售价与账面价值之间的差额，准确计入递延资产进行处理，可以参照固定资产核算。并且进行合理的调整后再进行折旧费用的合理计入，折旧的分摊要严格按照租赁资产期限进行。本题该飞机使用年限5年，净残值率为10%，得到的每年折旧费用为1 080 （万元），通过6 000×（1-10%）/5=1 080 （万元）计算得出。该飞机售价和账面净值之间的差额为200万元，通过将近5年进行平均摊销，将差额能够计入递延收益，每年可以摊销40万元，作为折旧费用的调整。[项目＼&借记＼&贷记＼&最后确认会计分录：＼&制造费用1 080＼&累计折旧1 080＼&制造费用40＼&递延收益———未确认售后回租收益 40＼&]（五）租赁期满的核算租赁期满可以共计付出五年的款项7000万元，得到每年应该支付租金1400万元，长期应付款———融资租赁科目清0。期间通过递延收益科目可以调整折旧，五年间可以共结转200万元，每年结转40万元递延收益作为调整，同样递延收益———未确认售后回租收益科目结0。出现的原账面价值与最低租赁付款额现值之间的差额为1244.32 万元，将1 244.32万元的未确认的融资费用结转至财务费用科目。最后购回售后回租的飞机仅仅支付1万元的名义价款。[项目＼&借记＼&贷记＼&最后确认会计分录：＼&固定资产6 001＼&固定资产———融资租赁固定资产 6 000＼&＼&银行存款1＼&]三、融资性售后回租的财税效应（一）长期融资方面的效应1、获取了长期资金长期融资其优势是售后回租方面优势明显。本身具有期限长的特点，而且此功能是首要功能，能够决定融资方获取了长期资金。2、降低了融资成本由于所得税扣除的规定，根据所得税法的规定，融资成本是可以在税前扣除的费用，这样往往会出现税盾效应，形成融资成本低于股权融资的现象，但在法律上，其标的物仍在融资租赁公司中，风险相对较小，所以融资利息比长期贷款低。3、业务办理方便快捷售后回租的业务现阶段办理起来较为方便，因为其融资租赁公司管理层级较少，决策链条也相对较短，程序较为快捷，因此，融资租赁公司可迅速放款，售后回租业务办理起来方便快捷。4、租金支付方式灵活根据企业具体的资金状况、营业周期、经营业绩等，租金金额、支付方式在合同中进行约定，而不是限定定额、定期等形式，这样，售后回租的租金支付方式显得灵活多变，以便更好地满足企业的实际需求。5、有权享有低价回购在正常时期内，企业可以采取非常低的名义价格，回购资产，升值资产和提升剩余收益的回报。（二）优化资本结构方面的效应通过售后回租可以进行资本结构的优化升级，例如运用财务杠杆，可以帮助资本结构优化调整，将售后回租方的资本结构进行优化升级，最终企业的资产收益率将会得到全面提升，这样能够帮助企业进行有利的市场分析，能够获得有利的市场份额，售后回租业务是将资产账面价值作为基础进行交易，不仅仅扩大了企业资产的规模，同时又增大了长期负债规模。此情况还可以扩大了财务杠杆，提高了企业资产负债率，往往是在资产收益率不变的情况下，转变净资产收益率的数值，通过其改变资本市场的信号，并且传递有利的市场讯息。（三）降低企业税负方面的效应在在收入确定时，国家税务总局规定承租人将销售收入不确定为收入，租赁资产仍按照原销售前的原账面价值计折旧，在租赁期间内承租人可以部分支付部分融资利息，同时，可以减免财政支出、实现税收减免。在税法上，根据其规定售后回租的资产行为，不征收营业税，也不征增值税。收入上不应该确认为销售收入，日起实行的营改增中，也将有形动产租赁业务纳入到增值税范畴内，税率17%，因此，如果售后回租业务和长期贷款业务在5年内各有1000万元，利率均为10%，结果就会导致售后回租和长期贷款每年都需支付100万元利息，因此，开具的发票金额的计算公式是100/1.17×0.17=14.53万元，须具备开具增值税专用发票的资格，这是售后回租业务应该给融资方开具的发票金额，因此，一般纳税人可以享受抵扣增值税进项14.53 万元的优惠，该公司五年间能够一共可抵增值税72.65 万元。所以，售后回租减轻企业税收负担，节税效果明显。融资性售后回租是一种特殊的、越来越受企业欢迎的融资模式，它能够牢牢地掌握了资产的使用权及收益权，这种方式还能够长期稳定生产经营所需的资金。售后回租能够紧紧帮助企业抓住企业所有权，在资产负债结构的调整上进行合理的优化，运用好财务杠杆率，才能从根本上改变净资产收益率提高企业的每股收益，将其最终能够将资本运营成为企业强有力的工具。参考文献：[1]胡俊杰.基于融资性售后回租会计处理和财税效应的探讨[J].财会研究，现代商业2015年，213[2]李永强.融资性售后回租财税效应与会计处理[J].实务与操作， 期，25[3]王玉娟.融资性售后回租中承租方的会计处理和纳税调整[J].中国农业会计，
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