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“税收征管法及其实施细则”讲义暨南大学经济学院财税系:杨森平副教授一、我国“税收征收管理法”发展沿革?随着经济体制改革,特别是财税体制改革的深化, 我国的税收征管法从无到有,逐步趋于完善。?(一) 1986 年4月 21 日国务院发布了《中华人民共和国税收征收管理条例》,把分散在各个税种法规中有关税收征收管理的内容以及国务院、财政部、地方人大和地方政府先后制定的一些税收征管法规、规章等,进行了归纳、补充、完善,基本形成了比较系统和规范的税收征收管理法律制度。?(二) 1992 年9月4日七届全国人大常委会第 27 次会议通过了《中华人民共和国税收征收管理法》(以下简称《税收征管法》)。?(三) 1995 年2月 28 日八届全国人大常委会第 12 次会议作出决定,对《税收征管法》的个别条款进行了修改。《税收征管法》作为税务机关进行税收征管的基本法律,统一了内外有别的征管体制,对保障税收收入,维护纳税人的合法权益起了积极的作用。?但是《税收征管法》在执行的过程中,也暴露出诸多问题与不足,不能适应我国财税体制、金融体制、投资体制和企业体制改革的要求。?(四) 2001 年4月 28 日九届全国人大常委会第 21 次会议对《税收征管法》进行了修订(以下简称新修订的《税收征管法》)。? 2002 年9月7日朱镕基总理签署了《中华人民共和国国务院令第 362 号》公布了《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》,自 2002 年 10 月 15 日实行,为加强税收征收管理,提供了坚实可靠的法律的基础。?二、修订后的《征管法》结构: ?共计:6章 94 条?(一) 总则; ?(二)税务登记;( 1、税务登记; 2、账簿、凭证管理; 3、纳税申报。) ?(三)税款征收; ?(四)税务检查; ?(五)法律责任; ?(六)附则。?修订前的《征管法》有6章 62 条,新《征管法》与旧《征管法》相比共计增加 32 条,且大多是增加保护纳部人权力的一些条款。三、《税收征管法》新旧法则比较: ?新的《税收征管法》与原法律法则比较, 更加细致、完善,更好地适应社会主义市场经济体制下税收法律制度的建立健全,有力地推进依法治税。学习研究《税收征管法》,比较其新旧法则条文内容,利于领会新的法律精神, 贯彻实施新的法律,在实际工作中正确运用法律,准确适用法律;便于在税收执法中转变法律观念,强化税收征管。?(一) 违法处罚范围扩大。《税收征管法》条款详尽、具体,违反税务管理行为的处罚范围扩大。?1、《税收征管法》由原62条增加为94条,其中“法律责任”由20条增加为29条,增加了行为、内容。?2、除原财务报表、凭证、账簿等纳税资料外,适应形势规定了财务软件、税控装置等为现代税收管理行为内容。?3、明确了代扣义务人在收税开票、设置账簿、报送资料、按期解缴税款等各环节的具体行为责任。?4、税务人员在征管执法过程中的权责明确,特别是执法责任加大,并提出了监督、制约、回避等制度。?(二)税务机关权力规范。《税收征管法》更加规范了税务机关的行政管理权和行政执法权,约定了征纳之间的法律关系。?1、在“总则”中明确了税务机关、纳税人、扣缴义务人、地方政府的权利义务,解决了过去权责模糊的问题。?2、税款征收中缓缴税款的审批,权限由县以上税务局(分局)集权到省、自治区、直辖市税务局,利于有力控制缓缴行为,遏制欠税。?3、将税务所行政处罚权由1000元提高为2000元, 加大基层执法力度,符合一线征管需要。?4、把税收保全、强制执行措施规定于法定的税务机关行使,完善了税收执法机制,增加了执法刚性力度。?5、明确违反法律、行政法规规定擅自作出减税、免税决定无效,税务机关不得执行,为税务机关抵制来自各方面越权违法的减免税行为提供了法杖,确保依法征税、公正执法。?(三)明确部门协税责任。《税收征管法》首开明确部们协税责任之例,用法律规定了有关部门在工作中要支持协同税收征收管理。?1、要求工商行政管理机关应当将办理注册、核发营业执照的情况定期向税务机关通报;纳税人不办理税务登记,经责令限改不改的,税务机关可提请由工商行政管理机关吊销其营业执照。?2、银行和其他金融机构应当在纳税人账户中登录税务登记证件号码,协助税务机关依法查询纳税人开立的账户。?3、国家有计划地用现代信息技术装备税务机关, 加强税收征管信息化建设;有关单位应当如实向税务机关提供与纳税有关的信息。?(四)体现税收优先法则。《税收征管法》中突出了税收优先的原则,把国家利益摆在首位,倡立大局意识。?1、税收优先于无担保债权;纳税人欠缴的税款发生在其以财产设定抵押、质押、或其财产被留置之前的,税收优先于抵押权、质权、留置权执行。?2、税收优先于罚款、没收违法所得。?3、审计、财政机关依法查出的税收违法行为,由税务机关根据有关决定、意见书依法将应收的税款、滞纳金按税款级次入库,其结果及时回复有关机关,避免了“谁查谁收, 多头乱库”现象。?4、取销了原税务机关对税务登记、变更、注销、账薄设置、资料保管、办理纳税申报、报表等行为中违反规定实施处罚前责令限期改正的“逾期不改正”环节,既与《行政处罚法》程序一致,又减少了税收执法梗阻,便于税收管理执法。1
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论《税收征管法》与《行政强制法》的冲突与平衡
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论《税收征管法》与《行政强制法》的冲突与平衡
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论《税收征管法》与《行政强制法》的冲突 与平衡
作者：刘佳 来源：《东方法学》2015 年第 02 期
内容摘要：税收强制受到《税收征管法》与《行政强制法》的共同调整，但两法的规定冲 突难以遵照《立法法》的法律适用原则加以解决。冲突的存在不仅为税务机关恣意实施强制行 为提供法律漏洞，还为侵犯纳税人合法权益埋下隐患。有必要深入剖析两法的立法目的，比较 公法之债与行政公定力的价值目标。既注重当前的执法协调，又着眼于《税收征管法》的修法 契机，探寻平衡协调两法法律冲突之法，有效落实纳税人权利保护。 关键词：税收征管法 行政强制法 法律适用 纳税人权利 《税收征管法》是规范国家税收征收和缴纳行为，保护纳税人合法权益的程序保障法，其 中规定的税收强制措施成为保障国家税源充盈的强有力手段。2011 年，十一届全国人大常委 会审议通过的《行政强制法》，首次以法律形式统一规范行政强制的设定和实施，约束和监督 行政机关的行政强制行为。因此，隶属行政机关序列的税务部门所实施的税收强制措施自然受 到两法共同调整与规范。然而，受制于传统法理和法律条文，立法时间跨度较大的两法存在部 分适用冲突，为税收征管程序的执行和税务行政诉讼的司法裁判埋下隐患。值此《税收征管 法》的修改之际，应秉承纳税人权利保护之宗旨，探求两法冲突的内在根源，以期平衡两法之 适用。 一、《税收征管法》与《行政强制法》法律适用的冲突 法律创制具有客观理性，受到社会经济发展状况的深刻影响，因而不同历史时期的立法活 动形成不同的法律运行模式。社会环境与立法背景的差异，导致《税收征管法》与《行政强制 法》呈现出法律适用的原则与规则冲突。 （一）法律适用原则的冲突 依法理学通说，同位阶的法律发生冲突时，应当遵循特别法优先于一般法、新法优先于旧 法、法律文本优先于法律解释的基本原则。税收强制措施属于行政强制的特殊范畴，加之《税 收征管法》与《行政强制法》分别修改制定于 2001 年和 2011 年，因而两法相较之，《行政强 制法》是行政强制的“一般法”和“新法”，《税收征管法》中的税收强制规范属于行政强制领域 的“特别法”和“旧法”。法律适用原则的冲突与矛盾，造成两法适用抉择的困境。 特别法优于一般法，或言特别法优于普通法，源于古罗马五大法学家之一帕比尼安的论 断，原指公法权力主体在实施公权力行为中，当一般规定与特别规定不一致时，优先适用特别
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规定。〔1 〕而在现代法治社会中，特别法优于一般法的法理解读应更为开阔，泛指处于相同 位阶的法律，针对特殊法律关系领域所制定的特殊规范，优先适用于笼统抽象的一般规范。我 国《立法法》更是首次以法律的形式确认了这一适用原则，并进一步明确其适用的条件。 〔2 〕显然，《税收征管法》与《行政强制法》均由全国人大常委会制定，在税收强制领域分 属特别法与一般法。两法在税收强制（尤其是税收保全措施）方面，倘若存在规定抵牾情形， 优先适用《税收征管法》的相关规定;倘若两法并未发生冲突或《税收征管法》出现法律空 缺，则由《行政强制法》的原则性规定补白。〔3 〕 同位阶法律发生冲突，自有智慧处断。法谚“让最后制定的法律发挥法律的效力”逐渐由实 践惯例发展为“新法优于旧法”的法律适用原则。〔4 〕“新法优于旧法”的解释为，新法已颁 布、旧法未废止并仍有效力，如果两部法所涉及的内容有相同或相似性时，应适用新法。 〔5 〕依此原则，由于《行政强制法》更加适应新形势和新变化，立法理念和立法技术得到较 大提升，《税收征管法》中关于税收强制措施的“陈旧”规定应当劣后适用或无对抗效力。 通过上述法律适用原则的法理剖析可知，难以决断《税收征管法》（“特别旧法”）与《行 政强制法》（“一般新法”）的优先顺位。两法中一旦出现法律条文不一致或相抵触的情形，机 械套用法律位阶原则难免进退维谷，难以得出孰优先孰劣后的确定结果，无益于行政执法和司 法裁判，应当从法益保护的新视角探寻消解两法冲突之道。 （二）法律适用规则的冲突 《税收征管法》与《行政强制法》法律适用原则的冲突肇始于两法具体规范有差异。换言 之，两法规则间的抵牾引起法律适用的困境。两法从强制行为的概念使用以及强制措施的实施 执行均存在不同程度的差失与龃龉。 1.行政强制（措施）与税收强制（措施） 目前行政法学界较为通行的观点认为，行政强制系指法定的行政强制主体，为维护社会公 共管理秩序，预防或制止危害性社会事件或违法行为的发生，或者为履行已经生效的行政决 定，实施强制手段的具体行政行为。〔6 〕《行政强制法》亦采纳通说，明确行政强制系行政 强制措施与行政强制执行 〔7 〕的合称。其中，行政强制措施包括限制公民人身自由;查封场 所、设施或者财物;扣押财物;冻结存款、汇款等，行政强制执行的方式包括加处罚款或者滞纳 金;划拨存款、汇款;拍卖或者依法处理查封、扣押的场所、设施或者财物;排除妨碍、恢复原状 和代履行等。相反，税收强制尚无通说或明确界定，泛指税务领域具有强制性的具体行政行 为。税收强制实为税收保全措施 〔8 〕与税收强制执行 〔9 〕的混合体，但基本逻辑结构仍是 依法采取措施后的强制履行纳税义务。依据现行《税收征管法》及其实施细则，税收保全措施 包括冻结存款、扣押查封财产、离境清税制度、税收代位权制度和税收撤销权制度;税收强制 执行则主要包括拍卖变卖所扣押财物、划拨存款等财产执行罚。
论税收征管法与行政强制法的冲突与平衡...
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准确把握《行政强制法》与《税收征管法》的关系
来源：转自互联网&　　 |
&&& 《中华人民共和国行政强制法》（以下简称《行政强制法》）自日起正式实施。《行政强制法》是一部规范行政机关共同行政行为的法律。行政强制的实施是行政执法的重要内容。税务机关作为重要的行政执法部门，应当进一步规范税务行政强制行为，正确处理好《行政强制法》与《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称《》）及相关制度规定的关系，全面提升税务依法行政水平。&&& 深刻领会《行政强制法》的法律宗旨&&& 掌握好一部法律的精神实质，对法律实施具有十分重大的现实意义，也是切实实现&良法之治&的根本要义所在。&&& 一是《行政强制法》的制定实施，彰显了&以人为本&的法治理念。坚持&以人为本&，不仅是立法工作的根本要求，也是执法为民的内在要求，贯穿于法治运行的各个环节。《行政强制法》自起草、审议、修改、通过，历经十二载，这本身就是践行&以人为本、立法为民&的过程。《行政强制法》确立的合法原则、适当原则、教育与强制相结合的原则以及具体法律条文的设计，无不体现出&以人为本&的法治理念，充分体现了我国社会主义法律制度的人文关怀，是宪法尊重和保护人权原则的具体体现。行政机关实施行政强制也应将&以人为本&的法治理念反映在具体的执法实践活动之中。能够采用非强制手段可以达到行政管理目的的，不得实施行政强制。&&& 二是《行政强制法》的制定实施，为加强和创新社会管理提供了重要的法律支撑。当前我国正处于社会转型、社会矛盾凸显的特定时期，颁布实施《行政强制法》具有更加深远的政治意义和社会价值。行政强制作为实施社会管理的重要保障措施，同时也具有鲜明的&侵权&特征，实施中略有不慎，极易引发和激化社会矛盾。《行政强制法》明确了行政强制的设定和实施，应当依据法定权限、范围、条件和程序，有效解决了长期以来执法实践中存在的行政强制行为设定&散&、&滥&，实施&乱&、&软&等问题，将加强和创新社会管理纳入法制化轨道。行政机关严格实施《行政强制法》，有助于阳光行政、依法行政，防止不当实施行政强制，防止激化和产生新的社会矛盾，也有助于行政相对人充分表达诉求，平衡公共利益和个人合法权益。&&& 三是《行政强制法》的制定实施，凸显出法律的引导功能。《行政强制法》赋予了行政机关依法履行职责的必要行政强制权，是为了最大限度保护广大人民群众的根本利益，有效预防、制裁违法行为，对不履行法定义务的行政相对人依法实施必要的强制，这是法律&刚性&作用的具体体现。同时，《行政强制法》确定的适当原则及相应的具体规定，具有显著的&柔性&引导功能。既可以引导行政机关进一步确立依法行政理念和程序正义观念，又可以引导行政相对人和社会群众遵纪守法，依法维护权利，自觉履行义务。总之，通过刚性规定和柔性指导的有机结合，可以形成推进依法行政的良好社会氛围和法治环境。&&& 准确把握《行政强制法》与《税收征管法》的关系&&& 《行政强制法》和《税收征管法》都是由全国人大常委会审议通过的，属于同一位阶的法律。如何准确把握二者之间的关系和法律适用，对于当前税务机关贯彻落实《行政强制法》具有重要意义。《行政强制法》是行政强制领域的&一般法&，而《税收征管法》中有关税务行政强制行为的规定，属于&特别法&的范畴。按照通常的法律适用原则，应是&特别法&优先&一般法&适用，自然《税收征管法》中的有关行政强制的规定也优先《行政强制法》的规定。但是，这种机械地套用&特别法&优于&一般法&的法律适用原则，会给税务依法行政执法实践活动带来不利影响。&&& 一是《立法法》第八十三条规定，&同一机关制定的法律、行政法规、地方性法规、自治条例和单行条例、规章，特别规定与一般规定不一致的，适用特别规定；新的规定与旧的规定不一致的，适用新的规定&。这一法律规定明确了两项重要的法律适用原则，若仅从&特别法&优于&一般法&的适用来看待《行政强制法》与《税收征管法》的关系，与&新法&优于&旧法&的适用原则就产生了矛盾，对《行政强制法》与《税收征管法》关系的理解也是不全面的。&&& 二是从一般意义上说，规范行政强制领域的&一般法&应当优先确立，这对实施具有特别领域的行政强制行为具有积极的指导意义。然而，在我国的现实情况中，往往都是特别领域的有关法律规定在先，而具有普遍意义的一般规定滞后。这是由中国国情特点和独特的法制建设规律所决定的。中国法制建设发展模式是先行探索实践，再通过立法加以规范，逐渐形成了中国独特的法治发展道路。我国依法治国基本方略和法治国家的建设也是在法制建设并不完备基础上提出来的。从这一视角去分析，对&特别法&与&一般法&的关系产生理解上的分歧或不一致也是可以理解的。&&& 三是从目前实施的《行政强制法》的具体规定来看，法律规则和制度的设计都充分考虑了法律适用关系问题。《行政强制法》明确了诸多&例外&条款，即&法律或法规另有规定的除外&。这为把握《行政强制法》和《税收征管法》的关系提供了明确的判断取向。这不仅解决了《行政强制法》作为&一般法&与《税收征管法》作为&特别法&的关系，而且也较好地兼顾了《行政强制法》作为&新法&与《税收征管法》作为&旧法&的关系，从而为两部法律规定间的具体适用提供了实践参照。&&& 妥善处理《行政强制法》与《税收征管法》的衔接&&& 做好《行政强制法》与《税收征管法》的衔接工作，是直接关乎《行政强制法》在税收执法活动中能否得到有效执行的关键环节。&&& 一是《行政强制法》规定有法律、行政法规除外事项的，应按现行《税收征管法》及其实施细则执行。如《行政强制法》第二十五条规定的查封、扣押的期限，设定了&法律、行政法规另有规定的除外&。既然《行政强制法》规定有&例外&条款，这样《税收征管法》第五十五条和实施细则第八十八条就可以优先适用，即查封、扣押的期限一般不得超过6个月。这里需要注意的是，《行政强制法》规定的&例外&条款，是&法律另有规定的除外&，还是&法律、行政法规另有规定的除外&。&&& 二是《行政强制法》有规定，《税收征管法》没有规定，应按《行政强制法》执行。如《行政强制法》第二十六条规定，因查封、扣押发生的保管费用由行政机关承担。《税收征管法》没有明确规定，仅在《税收征管法》实施细则中有过规定，应按《行政强制法》执行，即税务机关查封、扣押纳税人场所、设施或财物等发生的保管费用由税务机关承担。再如《行政强制法》第四十五条规定，加处罚款或者不得超出金钱给付义务的数额。《税收征管法》对加收滞纳金的金额没有相应规定，应按《行政强制法》执行。&&& 三是《行政强制法》没有规定除外事项的，无论《税收征管法》是否有规定，应一律按《行政强制法》执行。如《行政强制法》第十八条、第十九条、第三十条等条款，都明确规定了实施行政强制措施和行政强制执行措施的必经法定程序，《税收征管法》并没有明确规定，需按照《行政强制法》执行。税务机关应在实施《行政强制法》过程中，将法定程序及要件规定与税收执法实践紧密结合，细化行政强制流程，量化行政强制裁量标准，规范行政强制的实施程序。&&& 四是《行政强制法》与《税收征管法》都有规定，但规定存在不一致时，应按照《立法法》第八十五条规定，&法律之间对同一事项的新的一般规定与旧的特别规定不一致，不能确定如何适用时，由全国人民代表大会常务委员会裁决&。&&& 此外，《行政强制法》没有规定，《税收征管法》有规定，且不与《行政强制法》抵触，可适用《税收征管法》。【】
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请问：（1）在法律适用方面究竟是适用《合同法》还是《税收征管法》及《发票管理办法》，《会计法》？（2）单独适用合同法而言，是否能适用《合同法》第六十条中的附随义务和九十九条中的法定债务抵消原则？〔3)
律师：您好！2003年4月我与出租方签订了六年的租用厂房协议，交纳了两万元的租房押金，并每月按时支付了租金，但我向出租方索要租赁发票遭到拒绝，其原因是合同未约定。因出租方始终未开具发票，我无可奈何，从2005年12月开始拒付了三个月租金。今年四月出租方以无正当理由拖欠租金为由，向法院提起诉讼，一审依合同法94条227条规定，判决解除合同关系。我很困惑，合同未约定谁开发票但税法有规定谁承担开发票的义务，我拒付白纸收据为何违反了合同法？出租方不开发票违法在先，难道这不是拒付的正当理由吗？《税法征管法》二十一条规定在经营活动中，任何单位和个人应当按规定开具，使用，取得发票。国务院《发票管理办法》第二十二条规定“不合规定的发票，不得作为财务报销的凭证，任何单位个人有权拒收。”
发表时间： 00:51
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