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查补收入的会计和税务处理
来源：秦文娇 &　　 |
查补收入是国家税源的主要组成部分，每年每季每月时有发生，关于查补收入的财税处理，是税企双方均需了解的问题，本文结合实务分析。
查补收入的会计处理
1.本年度发生的查补收入，只影响本年度的税收，应按会计准则进行正常的会计核算，调整与本年度相关的账目，以保证本年度应缴税金和财务成果核算真实、正确。对增值税一般纳税人，应设立&应交税费&&增值税检查调整&账户，专门核算税务机关稽查应补（退）的增值税。
2.以前年度查补收入。对于以前年度查补收入，应根据《企业会计准则第28号&&会计政策、会计估计变更和差错更正》规定，判断是否构成前期差错。当企业要更正重要的前期差错时，应采用追溯重述法进行处理。追溯重述法，是指在发现前期差错时，视同该项前期差错从未发生过，从而对财务报表相关项目进行更正的方法。对于发生的重要前期差错，如影响损益，应将其对损益的影响数调整发现当期的期初留存收益，财务报表其他相关项目的期初数也应一并调整。对于查补的前期收入，如果影响较大，应该通过&以前年度损益调整&科目进行处理。对于不重要的前期差错，只调整发现当期与前期相同的相关项目，属于影响损益的，应直接计入本期与上期相同的净损益项目。
查补收入的税务处理
1.查补收入应作为计提业务招待费、广告费和业务宣传费的基数。《国家税务总局关于年度纳税申报口径问题的公告》（国家税务总局2011年第29号）对查增的填报予以了明确规定。根据公告规定，查补的收入属于&主营业务收入、其他业务收入，视同销售收入&中的一种，应作为业务招待费、广告费和业务宣传费的基数。
2.查补收入可以弥补以前亏损。
根据《国家税务总局关于查增应纳税所得额弥补以前年度亏损处理问题的公告》（国家税务总局公告2010年第20号）的规定，税务机关对企业以前年度纳税情况进行检查时调增的应纳税所得额，凡企业以前年度发生亏损、且该亏损属于规定允许弥补的，应允许调增的应纳税所得额弥补该亏损。弥补该亏损后仍有余额的，按照企业所得税法规定计算缴纳企业所得税。也就是说，查补收入可以弥补以前年度亏损。会计上应该按照《企业会计准则第18号&&所得税》的规定，进行相应的递延所得税会计处理，借记&以前年度损益调整&科目，贷记&递延所得税资产&科目。
3.查补收入计入增值税年应税销售额
根据《国家税务总局关于明确〈增值税一般纳税人资格认定管理办法〉若干条款处理意见的通知》（国税函〔号）第一条规定，认定办法第三条所称年应税销售额，包括纳税申报销售额、稽查查补销售额、纳税评估调整销售额、税务机关代开发票销售额和免税销售额。稽查查补销售额和纳税评估调整销售额计入查补税款申报当月的销售额，不计入税款所属期销售额。
例：2012年7月，某税务机关在对2011年所得税检查中，发现某企业一项非正常会计分录，借：银行存款；贷：其他应付款。经查证为该企业出售下脚料的业务，共计936000元，税务机关责令该企业补缴增值税、企业所得税等。假设不考虑城市维护建设税、教育费附加以及滞纳金和罚款等。该企业为一般纳税人，所得税率25%，采用资产负债表债务法进行所得税会计处理。
2012年调整补缴的增值税并结转下脚料收入：
借：其他应付款 936000
贷：以前年度损益调整 800000
应交税费&&增值税检查调整6000&（1＋17%）&17%〕
因该企业下脚料没有单独核算，均已计入产品成本，因此不需要结转成本。税务机关要求该企业以后单独核算下脚料的成本，并在出售时与收入同时结转。
假设该企业2011年销售收入为1500万元，发生广告费和业务宣传费230万元，适用的广告费和业务宣传费扣除比例为15%，企业当年纳税调增广告费和业务宣传费5万元（230－1500&15%）。2012年稽查以上下脚料，增加当年销售收入80万元，2011年可扣除的广告费和业务宣传费为（1500＋80）&15%＝237（万元），发生的广告费和业务宣传费230万元可全额扣除。则该企业2011年应调增应纳税所得额为80－5＝75（万元）。
根据《企业会计准则第18号&&所得税》，广告费会计与税法形成的暂时性差异可以在以后年度无限期转回。2011年企业已将5万元可抵扣暂时性差异进行了递延所得税的会计处理，即：
借：递延所得税资产
贷：所得税费用 12500
则2012年应调整2011年广告费确认的递延所得税资产，并计提补交的所得税：
借：以前年度损益调整 200000
贷：递延所得税资产 12500
应交税费&&应交所得税
0000&25%）
2012年补缴税款时：
借：应交税费&&增值税检查调整136000
应交所得税 187500
贷：银行存款 323500
结转&以前年度损益调整&科目
借：以前年度损益调整
贷：利润分配&&未分配利润 600000
注意：1.由于上述问题是在2012年7月发现的2011年存在的错误，因此应通过&以前年度损益调整&科目核算。2.税务机关查补税款，应通过&应交税费&&增值税检查调整&科目核算，企业自查补缴的税款正常处理，通过&应交税费&&应交增值税（销项税额）&科目核算。【】 责任编辑：zhwk
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查补税款如何进行账务处理
　　随着税收改革的进一步深化，税务机关的主要力量将逐渐转向日常的、重点的税务稽核稽查，从而建立起集中申报、重点稽查的税收征管新格局。在实施纳税稽查过程中，查补税款的入库，是纳税稽查的关健环节，而这又往往要涉及对查补税款的调账处理。如何及时、正确地做好税务检查后的调账工作?不仅关系到国家税款的及时、足额入库，而且直接影响到税务检查职能的发挥。本文拟结合实例，对此作具体介绍。
　　一、查补税款的会计处理办法解析
　　《办法》规定，接受增值税稽查的企业如需补缴税款的，应设立&应交税金&&增值税检查调整&专门账户。该账户属于调整类账户，主要用途是对在税务稽查当中涉及的应交税金等有关账户的金额进行调整。该账户的贷方，记录应调减账面进项税额、调增账面销项税额、进项税额转出的数额;该账户的借方，记录应调增账面进项税额、调减账面销项税额、进项税转出的数额。因此，凡检查后应调减账面进项税额或调增账面销项税额和进项税额转出的数额，借记有关科目，贷记本科目;凡检查后应调增账面进项税额或调减销项税额和进项税转出的数额，借记本科目，贷记有关科目。全部调账事项入账后，应结出本账户的余额，并对该余额进行处理。
　　根据《国家税务总局关于增值税一般纳税人发生偷税行为如何确定偷税数额和补税罚款的通知》(国税发〔1998〕66号)规定，对偷税款的补征入库，应当视纳税人的不同情况进行处理，即：根据检查核实后一般纳税人当期全部销项税额与进项税额(包括当期留抵税额)重新按公式&应纳税额=当期销项税额-当期进项税额&计算当期全部应纳税额，(即结出&应交税金&&应交增值税&账户的期末余额)，若应纳税额为正数(即余额在贷方)应当作补税处理，若应纳税额为负数(余额在借方)，应当核减期末留抵税额。由于企业月末已将应交未交或多交的税款结转至&应交税金&&未交增值税&科目进行反映，因此，查账完成并结出&应交税金&&增值税检查调整&账户余额时应进行如下调账处理：
　　1、若本账户余额在借方，全部视同留抵进项税额，按借方余额数，借记&应交税金&&应交增值税(进项税额)&科目，贷记本科目。
　　2、若本账户余额在贷方，且&应交税金&&应交增值税&账户无余额，按贷方余额数，借记本科目，贷记&应交税金&&未交增值税&科目。
　　3、若本账户余额在贷方，&应交税金&&应交增值税&账户有借方余额且等于或大于本账户贷方余额，按贷方余额数，借记本科目，贷记&应交税金&&应交增值税&科目。即调减检查期&应交税金&&应交增值税&账户的借方余额(留抵税额)。
　　4、若本账户余额在贷方，&应交税金&&应交增值税&账户有借方余额但小于本账户贷方余额，应将这两个账户的余额冲出，其差额贷记&应交税金&&未交增值税&科目。即按本账户余额借记&应交税金&&增值税检查调整&科目，贷记&应交税金&&应交增值税&科目，同时，按差额借记&应交税金&&应交增值税&科目，贷记&应交税金&&未交增值税&科目。
　　上述账务调整应按纳税期逐期进行。
　　《办法》所规定对查补税额的处理方法，通俗地讲，可以归结为如下两点：一是当&应交税金&&增值税检查调整&账户出现借方余额时，作为企业留抵税项(尚未抵扣的进项税额)，根据增值税暂行条例的规定，可以结转本期或下一纳税期抵扣;二是当&应交税金&&增值税检查调整&账户出现贷方余额，对该应补税款，如企业当期存在留抵税额(即&应交税金&&应交增值税&存在借方余额)，可以先行予以抵扣，抵扣之后仍有差额的，再结转&应交税金&&未交增值税&科目挂账，待企业查补的税款追缴入库时再冲销;如企业当期不存在留抵税额，则作为未交税款处理，结转至&应交税金&&未交增值税&科目，待企业查补的税款入库时再冲销。
　　二、查补税款账务处理的实例介绍
　　例1：税务稽查小组1998年10月份在对A公司1998年6月份的财务账册进行检查之后，作出如下处理：
　　1、A公司将外购的货物作为投资，提供给其他单位没有按视同销售申报纳税，应补交增值税85000元;
　　2、A公司职工食堂领用的原材料，没有将有关材料的进项税额作进项税额转出处理，应扣减多抵扣的进项税额26000元;
　　3、A公司购进原材料支付的运费，取得合法抵扣凭证，但未计提进项税额抵扣，可予补提进项税额131000元。
　　A公司的账务处理如下：
　　①借：长期投资85000
　　贷：应交税金&&增值税检查调整85000
　　②借：应付福利费26000
　　贷：应交税金&&增值税检查调整26000
　　③借：应交税金&&增值税检查调整131000
　　贷：原材料131000
　　④结出&应交税金&&增值税检查调整&账户余额，借方余额转&应交税金&&应交增值税&账目：
　　借：应交税金&&应交增值税2000
　　贷：应交税金&&增值税检查调整2000
　　应交税金&&增值税检查调整
　　①85000
　　②26000
　　③131000
　　④2000
　　长期投资85000
　　应付福利费26000
　　原材料131000
　　应交税金&&应交增值税2000
　　例2：资料同例1，但将3项&可予补提进项税额&改为10000元，并假设A公司期末&应交税金&&应交增值税&无余额。则①、②、③会计分录同例1(见丁字账)，但&应交税金&&增值税检查调整&此时为贷方余额，体现为应补税金，应结转&应交税金&&未交增值税&账户：
　　④借：应交税金&&增值税检查调整11000
　　贷：应交税金&&未交增值税11000
　　例3：资料同例2，并假设A公司期末&应交税金&&应交增值税&借方余额为18000元。则①、②、③项会计分录同例2(参见丁字账)，④项会计分录如下：
　　④借：应交税金&&增值税检查调整11000
　　贷：应交税金&&应交增值税11000
　　例4：资料同例2，并假设A公司期末&应交税金&&应交增值税&借方余额为10000元，则①、②、③项会计分录同例2(参见丁字账)，④项会计分录如下：
　　④借：应交税金&&增值税检查调整11000
　　贷：应交税金&&应交增值税11000
　　⑤同时作：借：应交税金&&应交增值税1000
　　贷：应交税金&&未交增值税1000
　　或者作：借：应交税金&&增值税检查调整11000
　　贷：应交税金&&应交增值税10000
　　应交税金&&未交增值税10000
　　例5：某单位挂在应付账款上一笔款项，货已发出，未开发票。经国税局查为货款，需补缴税款。
　　1、计提增值税
　　假设该业务发生在当年：
　　借：应付帐款
　　贷：主营业务收入
　　应交税金-增值税检查调整
　　假设业务发生在以前年度：
　　借：应付帐款
　　贷：以前年度损益调整
　　应交税金-增值税检查调整
　　2、结转应交增值税
　　借：应交税金-增值税检查调整
　　贷：应交税金-未交增值税
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增值税查补税款会计处理技巧
来源：转自互联网&　　 |
　　（一）查补偷税应纳税额的确定 　　一般纳税人不报、少报销项税额或多报进项税额，均影响增值税的缴纳，是偷税行为。其偷税数额应当按销项税额的不报、少报部分或进项税额的多报部分确定。如果销项、进项均查有偷税问题，其偷税数额应当为两项偷税数额之和。 　　一般纳税人若采取账外经营，即购销活动均不入账，而造成不缴、少缴增值税的，其偷税数额应按账外经营部分的销项税额抵扣账外经营部分中已销货物进项税额后的余额确定。此时偷税数额为应纳税额。 　　即：应纳税额＝账外经营部分销项税额－账外经营部分中已销货物进项税额， 　　已销货物进项税额＝账外经营部分购货的进项税额－账外经营部分存货的进项税额 　　（二）查补税款金额的确定 　　一般纳税人发生偷税行为，确定偷税数额补征入库时，其补税数额应根据纳税人不同情况分别处理。即：根据检查核实的一般纳税人与其全部销项税额与进项税额（包括当期留抵扣税额），重新计算当期全部应纳税额。若应纳税额为正数，应当作补税处理；若应纳税额为负数，应按《增值税日常稽查办法》的规定执行。 　　（三）查补税款的会计处理 增值税经税务机关检查后，应进行相应的会计调整。为此，应设立&应交税金&&增值税检查调整&账户。凡检查后应调减账面进项税额或调增销项税额和进项税转出的数额，借记有关账户，贷记本账户；凡检查后应调增账面进项税额或调减销项税额和进项税额转出的数额，借记本账户，贷记有关账户；全部调账事项入账后，应结出本账户的余额，并对该余额进行处理： 　　1.若余额在借方，全部视同留抵进项税额，按借方余额数，借记&应交税金&&应交增值税（进项税额）&账户，贷记本账户。 　　2.若余额在贷方，且&应交税金&&应交增值税&账户无余额，按贷方余额数，借记本账户，贷记&应交税金&&未交增值税&账户。 　　3.若本账户余额在贷方，&应交税金&&应交增值税&账户有借方余额且等于或大于这个贷方余额，按贷方余额数，借记本账户，贷记&应交税金&&应交增值税&账户。 　　4.若本账户余额在贷方，&应交税金&&应交增值税&账户有借方余额但小于这个贷方余额，应将这两个账户的余额冲出，其差额贷记&应交税金&&未交增值税&账户。4.若本账户余额在贷方，&应交税金&&应交增值税&账户有借方余额但小于这个贷方余额，应将这两个账户的余额冲出，其差额贷记&应交税金&&未交增值税&账户。 　　[例] 某工业企业为增值税一般纳税人。12月份增值税纳税资料：当期销项税额236000元，当期购进货物的进项税额为247000元。&应交税金&&应交增值税&账户的借方余额为11000元。 　　次年1月15日税务机关对其检查时，发现有如下两笔业务会计处理有误： 　　1.12月3日，发出产品一批用于捐赠，成本价80000元，无同类产品售价，企业已作如下会计处理： 　　借：营业外支出 80000http 　　贷：产成品 80000 　　2.12月24日，为基建工程购入材料35100元，企业已作如下会计处理： 　　借：在建工程 30000 　　应交税金&&应交增值税（进项税额）5100 　　贷：银行存款 35100 　　针对上述问题，应作查补税款的会计处理： 　　1.对查出的问题进行会计调整。 　　（1）企业对外捐赠产品，应视同销售，计算销项税额，无同类产品售价的，按组成计税价格计算。企业按成本价直接冲减产成品，但未计算销项税额，属偷税行为。 　　销项税额＝80000&（1＋10％）&17％＝14960（元） 　　据此，应调账如下： 　　借：营业外支出 14960 　　贷：应交税金&&增值税检查调整 14960 　　（2）企业用于非应税项目的购进货物，其进项税额不得抵扣，企业这种多报进项税额行为，属偷税行为。 　　据此，应调账如下： 　　借：在建工程 5100 　　贷：应交税金&&增值税检查调整 5100 　　2.确定企业偷税数额。 　　份税数额＝不报销项税额＋多报进项税额＝1＝20060（元） 　　3.确定应补交税额。 　　当期应补税额＝＝9060（元） 　　4.进行会计处理。 　　借：应交税金&&增值税检查调整 20060 　　贷：应交税金&&未交增值税 9060 　　&&应交增值税 11000http 　　补交税款入库时： 　　借：应交税金&&未交增值税 9060 　　贷：银行存款 9060 　　从此例可见，企业的偷税数额，不一定等于补税数额 　　[例] 某商业企业为增值税一般纳税人，12月份增值税纳税资料：当期销项税额50000元，当期进项税额35000元，当期已纳增值税15000元。次年年初税务机关检查时，发现如下两笔业务未作会计处理： 　　1.12月2日，企业购入商品100件，取得了增值税专用发票，注明：价款50000元，税款8500元，但未作任何会计处理。 　　2.12月21日，企业又将上述购入商品出售45件，取得现金35100元，也未作任何会计处理。 　　经税务人员检查核实，认定企业在搞账外经营。偷税数额如下： 　　已销货物进项税额＝账外经营部分购货的进项税额－账外经营部分存货的进项税额＝&55％＝3825（元） 　　应纳税额＝账外经营部分销项税额－账外经营部分中已销货物的进项税额 ＝＝1275（元） 　　由于企业当期正常的增值税税额核算已经结束，此笔应纳税额1275元，既是偷税数额，又是补税数额（会计处理略）。【】 责任编辑：zhwk
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