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2015年《中级会计实务》考点精讲： 金融资产的分类
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　　【“持有至到期投资”相关知识点】　　1.到期日固定、回收金额固定或可确定　　2.有明确意图持有至到期　　3.有能力持有至到期　　【考点精讲】：持有至到期投资
　　持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。　　（一）到期日固定、回收金额固定或可确定　　“到期日固定、回收金额固定或可确定”是指相关合同明确了投资者在确定的期间内获得或应收取现金流量（例如，投资利息和本金等）的金额和时间。因此，从投资者角度看，如果不考虑其他条件，在将某项投资划分为持有至到期投资时可以不考虑可能存在的发行方重大支付风险。其次，由于要求到期日固定，从而权益工具投资不能划分为持有至到期投资。再者，如果符合其他条件，不能由于某债务工具投资是浮动利率投资而不将其划分为持有至到期投资。　　（二）有明确意图持有至到期　　“有明确意图持有至到期”是指投资者在取得投资时意图就是明确的，除非遇到一些企业所不能控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事件，否则将持有至到期。　　存在下列情况之一的，表明企业没有明确意图将金融资产投资持有至到期：　　（1）持有该金融资产的期限不确定。　　（2）发生市场利率变化、流动性需要变化、替代投资机会及其投资收益率变化、融资来源和条件变化、外汇风险变化等情况时，将出售该金融资产。但是，无法控制、预期不会重复发生且难以确定合理预计的独立事件引起的金融资产出售除外。　　（3）该金融资产的发行方可以按照明显低于其摊余成本的金额清偿。　　（4）其他表明企业没有明确意图将该金融资产持有至到期的情况。　　（三）有能力持有至到期　　“有能力持有至到期”是指企业有足够的财务资源，并不受外部因素影响将投资持有至到期。　　存在下列情况之一的，表明企业没有能力将具有固定期限的金融资产投资持有至到期：　　（1）没有可利用的财务资源持续地为该金融资产投资提供资金支持，以使该金融资产投资持有至到期。　　（2）受法律、行政法规的限制，使企业难以将该金融资产投资持有至到期。　　（3）其他表明企业没有能力将具有固定期限的金融资产投资持有至到期的情况。
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IFRS9中金融资产分类_计量的变化及其对我国的影响95
□财会月刊全国优秀经济期刊?；IFRS9中金融资产分类、计量的变化及其对我国的；应益华；（江西理工大学经济管理学院江西赣州341000）；【摘要】日国际会计准则理事会；【关键词】金融资产公允价值IFRS9；日国际会计准则理事会（IAS；一、IFRS9的主要变化；1．简化了金融资产的分类；2．引入了业务模式测试和合同现金
□财会月刊全国优秀经济期刊?IFRS9中金融资产分类、计量的变化及其对我国的影响应益华（江西理工大学经济管理学院江西赣州341000）【摘要】日国际会计准则理事会发布了《国际财务报告准则第9号―――金融工具》，对金融资产的分类和计量提出了新的要求，即对金融资产采取以单一原则为导向的分类方法和复合计量模式，这提高了会计信息的相关性和可靠性,必将对我国会计准则的修订产生较大的影响。【关键词】金融资产公允价值IFRS9日国际会计准则理事会（IASB）发布了《国际财务报告准则第9号―――金融工具》（IFRS9），取代了《国际会计准则第39号―――金融工具：确认和计量》（IAS39）中有关金融资产分类和计量的规定，并且IASB预计IAS39的其余部分将在今年被完全取代。一、IFRS9的主要变化1．简化了金融资产的分类。IFRS9将目前的四类金融资产简化为以公允价值计量的金融资产和以摊余成本计量的金融资产两类，而以公允价值计量的金融资产又分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产两类。这样，主体在持有金融资产的开始必须首先考虑金融资产的业务模式及合同现金流量，金融资产同时满足业务模式测试和合同现金流量特征测试要求的，一般应以摊余成本计量，其他应以公允价值进行计量。IFRS9采用单一的方法决定金融资产的计量模式，可以避免人为操纵财务报表。2．引入了业务模式测试和合同现金流量特征测试的概念。具体而言，业务模式测试是指主体拥有金融资产的目的是为了获得金融资产的合同现金流量而不是为了在合同到期之前出售该资产以实现其公允价值变动产生的利得。合同现金流量特征测试是指金融资产的合同条款导致在特定日期产生仅仅支付本金以及未付本金的利息的现金流量。如果金融资产同时满足业务模式测试和现金流量特征测试要求，金融资产通常以摊余成本计量，当然主体也可行使公允价值选择权。3．取消了IAS39中嵌入衍生金融工具的概念。IAS39通常要求对混合合同的组成部分分开处理，对主合同和嵌入衍生工具采取不同的会计处理方法，这使得相关会计处理较复杂。由于混合金融资产不满足合同现金流量特征测试要求，衍生工具不用分拆，直接按公允价值计量且其变动计入当期损益。IFRS9要求对金融资产的合同现金流量进行整体评估,如果该资产的任何现金流量不代表本金和利息的付款额,则该□2010．5上旬??64金融资产整体应以公允价值计量且其变动计入当期损益。由因于IFRS9目前仅仅适用于IAS39规定范围内的金融资产，此嵌入衍生金融工具概念对混合金融负债和IAS39规定范围以外的资产主合同还是适用的。4．允许进行重分类。主体持有金融资产的业务模式发生变化从而使以前的模式不再适用的，若金融资产满足合同现金流量特征测试要求，则应在以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和以摊余成本计量的金融资产之间进行重分类，改变了IAS39中交易性金融资产不允许重新划分为其他项目的规定。在需要进行重分类时，必须在业务模式改变后的首个报告期的第一天进行，且在其他情况下均不允许重分类。尽管这样可能导致管理层操纵财务报表，但是由于业务模式发生变化，如果不进行重分类，则可能导致前后标准不一IASB期望这种重分类只会致。业务模式不同于管理层意图，在少数情况下发生。5．保留了公允价值选择权。主体可以在初始确认时指定金融资产以公允价值计量且其变动计入当期损益，当然这样做的前提是能消除或者显著减少该金融资产确认或计量方面的不一致性，并且这种选择是不可撤销的。6．权益工具投资账务处理的变化。（1）取消了无报价权益工具的例外处理规定。IFRS9要求所有的权益工具及其相关的合同（包括未上市权益工具投资）必须以公允价值计量，取消了IAS39中在活跃市场没有报价的权益工具以及由这些权益工具衍生的金融工具以成本减去资产减值损失计量的豁免规定（IAS39主要是考虑到有些权益工具的公允价值难以可靠计量）。为推进新规定的运用，IASB将发布关于如何计量该类权益工具的公允价值应用指引，并且在应用指引中帮助主体在特定情况下识别成本可以代表公允价值的情况，同时举例说明成本不能代表公允价值的情况。此外，假定该金融资产不是为交易而持有，主体在初始确认时可以作出不可撤销的指定，将权益工具的公允价值变动计入其他综合收益。如果该权益工具是为交易而持有，则不允许在初始确认时将其指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。如果某项权益投资被指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产，则在其后不能重分类为利得和损失，当然股利收入应当按照《国际会计准则第18号―――收入》的规定计入损益，除非其代表投资成本的收回。7.仅对以摊余成本计量的金融资产进行减值测试。IAS39要求对以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产和以摊余成本计量的金融资产进行减值测试，减值测试的模式也有多种，并且一些金融资产的减值是不能转回的。由于IFRS9取消了可供出售金融资产的分类，并且要求所有的权益投资必须以公允价值计量,因此对IAS39要求的以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的可供出售金融资产不再进行减值测试，针对新的分类模式，IFRS9仅要求对以摊余成本计量的金融资产进行减值测试，并且所有的减值是可逆的，可以转回。8.取消了IAS39中适用于持有至到期投资的“感染”规则。IAS39规定：企业将尚未到期的某项持有至到期投资在本会计年度内出售或重分类为可供出售金融资产的金额，相对于该类投资在出售或重分类前的总额较大时，应当将该类投资的剩余部分重分类为可供出售金融资产，且在本会计年度及以后两个完整的会计年度内不得再将金融资产划分为持有至到期投资。这就是所谓的“感染”规则。这样规定主要是为了使该类投资中的升值部分和贬值部分得到相同的处理，防止出现只确认升值部分而不确认贬值部分的行为。IFRS9取消了“持有至到期投资”的概念及相关的“感染”规则。二、IFRS9对我国的影响IFRS9对金融资产的分类和计量的规定有利于增强投资者和其他财务报表使用者对金融资产会计信息的理解，有利于提高会计信息的可比性和透明度，帮助投资者评估金融工具的风险，同时也将对我国会计准则的修订产生较大的影响。1.公允价值计量范围问题。尽管IASB发布IFRS9的目的并不是要增加或减少公允价值的计量，而是为了帮助投资者预测真实的现金流量，但是由于会计准则具有一定的经济后果性，对于一些企业而言，IFRS9可能导致公允价值计量的范围扩大，而对有些企业而言，公允价值计量的范围可能缩小。这主要取决于企业持有的金融资产的类别、原先的分类以及在新的分类模式下所作的选择。在很多情况下，企业能够继续采用摊余成本计量金融资产，如贷款和应收账款、持有至到期投资，只要持有这些资产是为了拥有合同现金流入。2.有利于减少盈余管理。由于我国现行《企业会计准则第22号―――金融工具确认和计量》将金融资产分为四类，对于同样以公允价值计量的交易性金融资产和可供出售金融资产，二者的会计处理存在一定的区别，除交易费用的处理不同之外，对于公允价值变动的处理也不一致。企业往往是从对公司影响的角度而不是根据持有意图进行分类，如将交易性金全国中文核心期刊?财会月刊□融资产重分类为可供出售金融资产，那么它的浮亏就绕过利润表直接进入所有者权益变动表，不影响当期损益。也就是说，企业可以借助类别的划分来操纵利润，进行盈余管理。IFRS9利用业务模式测试和合同现金流量特征测试的方法对金融资产进行分类，有利于减少盈余管理。3.对企业经营成果的影响。IFRS9规定以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产在处置或出售时实现的收益不能转为其他损益，这改变了可供出售金融资产在出售或处置时将原直接计入所有者权益的公允价值变动累计额对应的应处置部分的金额转出并计入投资收益的做法，所有公允价值变动将保留在所有者权益中，这将影响企业的经营成果。4.对纳税的影响。按照IFRS9的有关规定，有些项目将绕过利润表而直接进入所有者权益变动表，但是按照税收有关规定要征收企业所得税，主要体现在以下几个方面：一是未上市权益工具投资以公允价值计量产生的利得和损失进入利润表，但是按照税收有关规定却不用征税；二是当业务模式发生变化时，必须对金融资产进行重分类，这种分类也会产生未实现的利得或损失，从而造成会计与税务处理的差异；三是对于战略性权益投资在初始确认时指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产，也可能产生会计与税务处理的差异。5.对财务报表的影响。首先，IFRS9使主体特别是金融机构的资产负债表的编制更加简单。其次，采用IFRS9后通过利润表核算的金融资产会更多，对利润的影响更大。当然，这种影响可能是正面的，也可能是负面的。而在过去的金融资产分类中，不少资产都归类于可供出售金融资产，导致金融机构的资本公积很大（实际上其既包括债务工具的影响，也包括权益工具的影响），传统的利润表无法考核和监控主体财务业绩情况，因此有必要引入全面收益表。总之，会计准则国际趋同已经成为各国经济发展和经济全球化的必然选择。我国在未来一段时间内会计改革的重点是积极响应G20的倡议和金融稳定理事会（FSB）建立全球统一会计准则的号召，推进会计准则的全面趋同，并计划在2010年启动会计准则体系的修订工作，力争2011年完成，2012年起在所有上市公司、大中型企业执行，无疑IASB颁布的IFRS9对我国的会计准则修订工作将产生较大的影响。我国会计准则制定机构一方面要在IFRS的制定过程中争取更多的话语权，促使其考虑新兴市场经济国家的特殊情况，另一方面在我国会计准则体系的修订过程中充分考虑我国的一些实际情况，特别是要考虑金融业和保险业的特点，密切关注国际会计准则的动向，制定符合我国实际情况且与国际会计准则趋同的会计准则体系。主要参考文献1.周红，王建新，张铁铸.国际会计准则.大连：东北财经大学出版社，20082.冷冰.会计国际趋同及国外相关组织动态.会计研究，2009；62010．5上旬?65?□包含各类专业文献、文学作品欣赏、各类资格考试、中学教育、高等教育、生活休闲娱乐、专业论文、IFRS9中金融资产分类_计量的变化及其对我国的影响95等内容。
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浮动利率金融债券为什么可以划分到持有至到期投资
提问者采纳
应该是不能，持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。也就是说除非同事满足上面两点，也就是浮动利率金融债券的回收金额能够固定（即：债券持有期间利率浮动，但是到期日如果回收金额确定，且企业有明确意图和能力持有至穿激扁刻壮灸憋熏铂抹到期，就应该可以）
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