收入的确认和列报采用“总额法”还是“净额法”的问题
创业板生力军收入“变脸”
净额法带来惊人毛利率
----本文导读：----
&&&&对于商贸企业在收入确认上是采取总额法还是净额法，一直是一个颇具争议的问题，而国内企业，一些百货公司，如中国百货等选择总额法进行收入确认，还曾经被认为会计确认方法使用不当而遭到质疑。
　　类似问题不仅存在于商贸企业。最近，有两家创业板过会公司也碰到了这一问题。这两家公司一家是富临运业，一家交运行业公司，涉及车辆挂靠的收入确认；另外一家是华谊嘉信，一家现代服务行业公司，涉及终端销售管理团队的收入确认。
　　与中国百货相反，这两家公司使用的收入确认方法是净额法。
　　富临运业：净额法带来惊人毛利率
　　11月25日成功过会的富临运业是一家交通运输公司，其主要收入来源为客运站收入和客运、货运收入。在客运车辆中，由于大部分车辆的所有者都是个人，只是挂靠在富临运业下面，因此，富临运业对这部分挂靠经营车辆的收入采取了净额确认法，即只计算这些车辆的客运收入扣除大部分费用后的“运输管理费收入”，这导致其挂靠经营的毛利率达到了惊人的80%.
　　相反，另一家交通运输行业上市公司，江西长运的责任经营模式与富临运业的挂靠模式相似，但它按照总额法确认收入，毛利率就只有30%.
　　可见，企业在收入确认上是采取总额法还是净额法，将给企业的盈利状况造成多大的影响！
　　笔者认为，在这两家公司中，江西长运的会计反映比较客观。它将业务分为公车经营和责任经营，并且，责任经营在主要方面没有违反挂靠车辆的有关规定。而富临运业的1518辆车在人事关系、财务关系、收益分配等主要方面都违反了有关规定，却号称“公司化经营”。
　　如果单凭毛利率，投资者很容易误判富临运业的盈利能力，却很容易忽视会计政策选择的差异。实际上，富临运业与江西长运在业务运营能力上肯定不会存在如此大的差距，只是因为采取的收入确认方法不同，就带来如此不同的结果。因此，对于这类属于同一行业的企业、毛利率却相差数倍的现象，投资者一定要格外慎重，以免被上市公司的业务粉饰所蒙蔽。
　　华谊嘉信：净额法使用不当招股书中露玄机
　　国庆前，创业板共有29家公司过会，其中，第一批集体上市28家，只有一家公司过会失败。这家公司就是从事整合营销的华谊嘉信(第一批上会有家娱乐业公司华谊兄弟，这两家公司没有任何关联)。而该公司之所以落选，就与其收入确认的净额法使用不当有关。
　　在华谊嘉信的招股说明书中，第194页中有这样的文字：终端销售团队人员的工资、社保、个税由客户根据其内部标准确定，公司并不能控制终端销售团队人员的工资、社保、个税等标准，公司收取客户支付的上述费用属于代收代付性质，通过其他应收应付科目核算，公司仅就按比例或人员收取的服务费确认为公司收入并缴纳有关营业税、企业所得税。
　　第218页又说：发行人的主要业务之一是为客户组建销售团队并进行管理，销售团队的薪酬由客户确定，发行人与销售团队人员签定劳动合同并按照客户确定的标准支付工资。与客户签定服务合同，向客户收回支付的销售团队人员薪酬、业务费用及按照代垫的销售团队薪酬、业务费用的一定比例收取服务费。
　　上述描述显然存在矛盾。
　　按照上述说法，在进行收入确认时，实质上销售团队人员的工资、社保、个税等标准都是客户确定的，发行人没有决定权，所以作为代收代付款核算；但是销售团队人员的劳动合同是与发行人签署的，发行人从法律角度上要承担其工资、社保、个税等责任，并不因为发行人与其客户约定薪酬标准由客户确定而发生转移。按照劳动法规定，即使客户未按照合同约定向发行人支付费用，发行人也要以自有资金向销售团队人员支付薪酬和承担社保、个税等支出。
　　因此，笔者认为，华谊嘉信的收入确认原则存在疑问，应该将向客户收取的全部款项作为收入，而不是仅就差额部分确认收入。
夏草：华谊嘉信未获上市批文因净额法使用不当
&&日&23:18&&中国会计报
创业板生力军的收入“变脸”
　　本报特约撰稿人 夏草
　　对于商贸企业在收入确认上是采取总额法还是净额法，一直是一个颇具争议的问题，而国内企业，一些百货公司，如中国百货等选择总额法进行收入确认，还曾经被认为会计确认方法使用不当而遭到质疑。
　　类似问题不仅存在于商贸企业。最近，有两家过会公司也碰到了这一问题。这两家公司一家是富临运业，一家交运行业公司，涉及车辆挂靠的收入确认；另外一家是华谊嘉信，一家现代服务行业公司，涉及终端销售管理团队的收入确认。
　　与中国百货相反，这两家公司使用的收入确认方法是净额法。
　　富临运业：净额法带来惊人毛利率
　　11月25日成功过会的富临运业是一家交通运输公司，其主要收入来源为客运站收入和客运、货运收入。在客运车辆中，由于大部分车辆的所有者都是个人，只是挂靠在富临运业下面，因此，富临运业对这部分挂靠经营车辆的收入采取了净额确认法，即只计算这些车辆的客运收入扣除大部分费用后的“运输管理费收入”，这导致其挂靠经营的毛利率达到了惊人的80%。
　　相反，另一家交通运输行业上市公司，江西长运的责任经营模式与富临运业的挂靠模式相似，但它按照总额法确认收入，毛利率就只有30%。
　　可见，企业在收入确认上是采取总额法还是净额法，将给企业的盈利状况造成多大的影响！
　　网友认为，在这两家公司中，江西长运的会计反映比较客观。它将业务分为公车经营和责任经营，并且，责任经营在主要方面没有违反挂靠车辆的有关规定。而富临运业的1518辆车在人事关系、财务关系、收益分配等主要方面都违反了有关规定，却号称“公司化经营”。
　　如果单凭毛利率，投资者很容易误判富临运业的盈利能力，却很容易忽视会计政策选择的差异。实际上，富临运业与江西长运在业务运营能力上肯定不会存在如此大的差距，只是因为采取的收入确认方法不同，就带来如此不同的结果。因此，对于这类属于同一行业的企业、毛利率却相差数倍的现象，投资者一定要格外慎重，以免被上市公司的业务粉饰所蒙蔽。
　　华谊嘉信：净额法使用不当，招股书中露玄机
　　国庆前，创业板共有29家公司过会，其中，第一批集体上市28家，只有一家公司过会失败。这家公司就是从事整合营销的华谊嘉信(第一批上会有家娱乐业公司华谊兄弟，这两家公司没有任何关联)。而该公司之所以落选，就与其收入确认的净额法使用不当有关。
　　在华谊嘉信的招股说明书中，第194页中有这样的文字：终端销售团队人员的工资、社保、个税由客户根据其内部标准确定，公司并不能控制终端销售团队人员的工资、社保、个税等标准，公司收取客户支付的上述费用属于代收代付性质，通过其他应收应付科目核算，公司仅就按比例或人员收取的服务费确认为公司收入并缴纳有关营业税、企业所得税。
　　第218页又说：发行人的主要业务之一是为客户组建销售团队并进行管理，销售团队的薪酬由客户确定，发行人与销售团队人员签定劳动合同并按照客户确定的标准支付工资。与客户签定服务合同，向客户收回支付的销售团队人员薪酬、业务费用及按照代垫的销售团队薪酬、业务费用的一定比例收取服务费。
　　网友认为上述描述显然存在矛盾。
　　按照上述说法，在进行收入确认时，实质上销售团队人员的工资、社保、个税等标准都是客户确定的，发行人没有决定权，所以作为代收代付款核算；但是销售团队人员的劳动合同是与发行人签署的，发行人从法律角度上要承担其工资、社保、个税等责任，并不因为发行人与其客户约定薪酬标准由客户确定而发生转移。按照劳动法规定，即使客户未按照合同约定向发行人支付费用，发行人也要以自有资金向销售团队人员支付薪酬和承担社保、个税等支出。
　　因此，网友认为，华谊嘉信的收入确认原则存在疑问，应该将向客户收取的全部款项作为收入，而不是仅就差额部分确认收入。
飞马国际SCM收入确认：总额法PK净额法
笔者去年就质疑飞马国际的供应链管理服务收入确认有误，当时写道：
除了物流园收入可疑外，该司06年起贸易执行业务从无到有，发展速度惊人,所谓“贸易执行业务”就是在国内、国际贸易中由专业物流服务商先行“形式买断”供应商产品，通过专业物流服务商自身的物流网络将货物配送到供应商指定的产品经销商或代理商所在地后，经销商、代理商按预先约定的采购数量付款提货的服务方式.“形式买断”是指物流服务商在贸易执行过程中，虽然“买断”供应商产品，但不承担跌价和库存等风险。遇有经销商或贸易商未按合同约定提货情形，产品供应商须按合同约定在规定的时限内回购原产品
这些名词笔者是第一次学习,但依笔者理解,这种业务应当归属于提供劳务收入,可该司对贸易执行收入的确认政策让人感到困惑:
已将贸易执行标的上的主要风险和报酬转移给执行对方，公司既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已执行标的实施控制，与贸易执行相关的经济利益能够流入企业，相关的收入和成本能够可靠的计量为确认贸易执行收入的实现。
笔者认为这是销售商品收入确认标准,而贸易执业收入只能套提供劳务收入确认标准,该司这块业务发展迅速,但增收不增利,该项业务毛利率非常低,不到2个百分点,笔者怀疑飞马国际这块业务实际是亏损的：
且飞马国际在确认贸易执行收入时怀疑夸大了收入规模,依笔者理解,这是提供劳务,不能按贸易标的金额确认收入,只能按实际从上下家收到的差额确认收入,既然是形式买断,就不可套用销售商品的确认模式,只能就其提供的物流等服务确认收入,不知笔者理解是否正确.
笔者最近又关注了飞马国际，发现该公司2008年报对贸易执行及出口服务仍采用总额法确认收入，并确认相关的存货余额0.6亿元，飞马国际只对这些存货形式买断，怎么可以确认存货呢？
我曾经做过一个项目，有一个做钢材贸易的子公司，当时领导（也是CPAer）在确定是总额还是净额计算收入时，主要问了开票情况，因为贸易公司开给客户的发票是总额的，所以认为应当采用总额法。
我的问题是：实务中，开票情况对判断总额法还是净额法有多大的影响？实务中最能判断总额还是净额的是什么标准？
按开票确认收入是税务的思路，但不是会计上确定采用总额法还是净额法的决定性因素。可以看到会计上对此问题的判断标准是以相关风险和报酬的实际承担和转移情况作为最根本的考虑因素的。当然实务中多数情况是法律形式和经济实质一致，但也不排除不一致的情况，如某些情况下采用“一购一销”方式体现的委托加工。
再写完关于收入确认标准之后，感觉还是引起了很多争议，原帖如下
收入确认：全额和净额？——一个会计问题引发的思考（1）
/club/bbs/showannounce.aspx?id=4332569
正如网友所言，在香港上市的连锁企业中，均将联销方式销售确认为净额。
以某上市公司为例，在其上市的招股书中，公司业务有：
We sell merchandise primarily through concessionaire sales and, to
a lesser extent, direct sales.Concessionaire sales refer to
arrangements under which we allow suppliers of branded goods
(called concessionaires) to occupy esignated areas of our stores
and sell their merchandise. In return, we receive a commission,
expressed as a percentage of the gross sales, from the
concessionaires. For direct sales, we source and sell merchandise
that we purchase directly. We also lease designated areas of our
stores to operators of businesses that we believe are complementary
to, and form part of, the shopping experience at our stores, such
as Starbucks, Pizza Hut and Ha&agen-Dazs.
公司招股书披露合同条款主要如下：
Terms which apply to all standard concessionaires
. representation by concessionaires that their products comply with
all laws and applicable quality standards and are required to pay
to us an amount as warranty,
from&&which we may make
deductions under spe
. arrangements (such as removal of furnishings and fittings) upon
. our right to deal with any customer complaints at our discretion,
and the requirement for concessionaires to cooperate with us in any
. provisions relating to operations, such as opening times, receipt
of monies from customers through our cashiers only, all goods to be
sold must be inspected by us, ensuring security of goods and
obtaining of insurance, concessionaires should cooperate in any
promotional events we plan and advertising and/or marketing
activities of concessionaires must be appro
. our right to terminate a concessionaire arrangement where such
concessionaire has been one of the three worst performing
concessionaires in terms of sales for three consecutive months (in
our sole judgement) or where the concessionaire commits a breach of
any provision of the concessionaire agreement.
根据上述条款，该公司的联销业务与国内其他商场没有任何区别。（作为一家H股公司，虽然其上市地为香港，但其在国内发生的业务也不可能会与国内同行存在实质性差异。）
显然，公司并没有将联销的全额确认为收入，只是确认了收到的净额，并且作为佣金收入。但公司在年报中披露了全部的销售总额。
从其他在香港上市的国内连锁看，大家都用了一致的方法——净额法，这就形成了一个很有趣的局面。在国内上市的公司，收入用全额法，顿时显得规模很大。在香港上市的，用净额法，收入变小，显得规模小。仅仅如此比较财务报表，是不会有正确结果的。
前面分析的都是事实和客观，没有讨论到收入确认问题。
关于收入确认，我们国家新旧准则并没有实质性的变化。关于收入确认，我们一直强调的是风险和报酬的转移，但这个风险报酬转移，只是解决了时间问题，而没有解决计量问题。此外，收入分为购销、劳务和让渡资产使用权。关于劳务和购销的区别，却从来没有仔细去区分。
虽然准则披露的购销和劳务差异极大。但在实际过程中，稍不留神，可能就上错了船，用错了准则，可谓失之毫厘，谬以千里。
同样的，还有刚刚被毙的武汉金凰珠宝，将以旧换新的会计处理，全额确认收入，将公司购销规模确认到10倍于其现金流量，真是差异巨大。
公司以旧换新很简单，你拿10克的首饰来，我给你10克新首饰，然后找个差价（其实是加工费）。从公司披露的这个业务看，10克旧黄金和新黄金，并不会有差别。和一般客户拿10克黄金让公司加工，没有任何区别。此黄金等同于彼黄金。这正式这种销售和一般以旧换新的本质差异。一般旧货进来，能变成新的嘛？黄金可以。
金凰对其帐务处理，进行了详细的披露。重点强调了原因为税务上以旧换新的税务处理原则。但本人认为，税务显然不是会计处理的源头，如果一定要的话，那所得税准则取消，这个提议一定很受欢迎。
收入确认：全额和净额？——一个会计问题引发的思考（3）
在1999年，FASB下述的EITF小组对全额确认收入和净额确认收入进行了讨论。并发布了EITF99-19，对经销商作为东家还是中介进行了区分和定义。详见附件
在日，IASB发布了IFRS2008的改进意见征求意见稿，最大的内容就是也是东家和中介问题，主要内容如下，详细内容如附件。
Features that, individually or in
combination, indicate that an entity is acting as a principal
(a) the entity has the primary responsibility for providing the
services to the customer or for fulfilling the order, for example
being responsible for the acceptability of the products or
ordered or purch
(b) the entity has inventory risk before or after the customer
order,during s
(c) the entity has discretion in establishing prices, either
directly or indirectly, for example by providing additional goods
(d) the entity bears the customer’s credit risk.
强调了四个内容：
1、实体有提供货物或劳务的责任
2、实体承担购销前后的存货风险
3、实体有权力参与议价过程
4、实体承担了客户的信用风险
由此可见，这个问题，也算是一个国际上普遍的问题了。在EITF和IASB的讨论中，都强调了作为本家的风险：商品风险，议价能力和回款风险。
如果不承担与销售行为的主要风险，那么很可能作为中介来核算手续费，而不是向目前国内这样，全额确认收入，即不能作为东家。
结合目前IASB和FASB的趋同来看，关于收入确认。还是美国人走的远和想的深。美国的收入确认和IASB有着本质不同。在美国就两个关键词，REALIZED和EARNED。我个人认为EARNED充分反应了一个收入确认的基本原则——你究竟是因为什么活动，使得你能确认收入？你是否是赚取的收入？
商品所有权上的风险与报酬
在收入确认中，一个很重要的概念就是商品所有权上的风险与报酬。个人认为这个要分解成三个小词语来理解收入确认的原则。
商品所有权，这个词语一般认为是一个法律术语，属于权属概念。根据民法通则，财产所有权是指所有人依法对自己的财产享有占有、使用、收益和处分的权利。因此，所有权，一般能分解成占有权、使用权、收益权和处分权。
但是在会计上，这个词语的范畴被缩小，充分体现收益权。这个也是可以理解的，会计作为一个经济主体信息加工系统，加工的是经济主体的经济信息。而经济主体行为一个基本假设就是“理性经济人”，此外，经济主体的基本目标——获利，也使得收益权在会计上得到放大。没有收益的资产，即使拥有完全和充分的所有权，在会计上的价值为零。
因此，在会计上，资产的收益权近似乎等同于所有权。
在会计上，资产分为长期资产和短期资产，从经济学的角度来看，长期使用的资产，是劳动工具，其收益体现为经济价值转移到生产资料，形成商品价值，通过商品定价获得收益，这是间接收益。短期资产，一般是其价值形态随着实物形态流转，并通过价格波动获得差异收益。
因此，在会计上，收益权理解为长期资产的持续使用的间接收益权和短期资产的价值波动的直接收益权。
商品所有权，个人由此理解为对商品收益权的所有权。
风险即不确定性。商品所有权的风险，应理解为商品收益的不确定性。这种不确定性表现为收益可能超过成本，也可能低于成本。但在准则中，将风险与报酬对应，那么风险应该理解为不利发展的可能性。
报酬，按原意为酬劳、奖赏，即拥有商品所有权也就是占有商品收益权的酬劳。
因此，个人认为商品所有权的风险与报酬，表现为占有商品收益的不利性和收益性。
收入确认之所有分为三类——商品购销、劳务和让渡资产所用权，其本质的原因在于通过观察不同的业务和约定等，发现三种形式的合同在商品所有权上的风险与报酬存在的巨大差异。
公司的一般商品销售行为，在找到并最终确定买家之前，商品的价格波动的风险一直由公司承担，价格上涨，公司自然卖得一个好价钱，但是价格下跌，自然也是要承担利润减损。
劳务活动，尤其是长期建造合同，在开始建造之前，公司已经确定了活动的买家，并能确定最终的价款，从而也锁定了风险和报酬，因此，根据完工百分比确认收入也是合情合理。
让渡资产使用权，即是让渡使用资产带来的收益，但同样也要获取这部分使用权的收益，可以理解为双方分享持续使用资产带来的收益。因此，资产使用权是收益权的一个衍生权益，但短期的让渡资产使用权并没有让渡资产的处置收益——即价格波动的直接收益。在权衡资产生命周期的收益中，让渡资产使用权并牺牲的收益比率不大。因此，不会终止资产的确认。
随着金融工具和衍生产品的不断开发，经济活动的发展，商品所有权（法律上）、风险和报酬三者可能出现分离。
在联销活动中，经销商、商场、消费者之间，在商品所有权上的风险和报酬是否发生转移呢？个人认为联销商品的风险和报酬从来没有转移到商场。因为商场并不会拥有联销涉及商品的收益权，也谈不上接收了所有权上的风险和报酬。有人认为商品的质量保证等产生了风险，但很显然，这是由于联销活动产生的道义责任，而不是源于商品所有权上的风险；此外，商场获得的报酬，也不是源于商品所有权的报酬和收益。
最后，从联销活动的经销商和商场的业务行为看，商场在这个业务活动过程中并未参与购销行为的核心过程，没有选择供应商和消费者，没有参与议价过程，商场对购销前后的商品不承担责任与所有权相关的风险和报酬。如果商场全额确认收入，就等于确认了其没有参与的活动的报酬。
综上所述，将联销活动全额确认收入是违反会计准则的。
鉴于实务中关于联销活动的名称并不规范，请大家不要随意对号入座，要根据合同判断是否是联销活动，而不是合同名称。
个人认为视同所有权非转移的差价代销较为合适！
一般情况下商家与商场是签订的“专柜联营合同”也有租赁合同关系的，但目前以前者居多。
本人倾向于净额确认收入，联营合同有如代销合同，存在的是一种所有权非转移的差价代销关系，商家理应按照商场的结算清单确认收入。这里的结算清单所示商家需开具发票的金额都为扣除提点后的金额。
另一方面商场在销售商家非所有权转移货品的时候，开具的也货品销售发票，而非营业税的代理发票。
就茂业百货招股说明书书所示"本集团的主要收入来自销售佣金收入",本人觉得很奇怪。不知在聆听会上是否有人提出质疑。
同理，对商家未达到保底销售额，商场按照保底金额所收扣点，做法有下：
1，强制要求商家买单，买到保底销售额，再开具结算清单，商家按照净额开具发票给商场。此数正规做法，虽然有点吃黑；
2，未达到保底销售额的部分销售冲抵商场收入，另外强制收入保底部分差价收入开具货物销售发票给商家。商家则不需开具任何发票给商场。此种做法不知商场如何消化。正常来说。。。。
从中国准则来看联销业务还是按总额法进行确认的.除了商场生意清淡用联销的合同形式收取固定的保底租金.
&收入确认用总额法还是净额法.从中国准则与传统来说是用总额法的.对于联销来说实质上的最终消费者是去商场购买的货物,没有联得销售折扣或折让一样没有获取现金折扣.当然要实物中有很多商场的联销是有保底数的,如果实际上商场从最终消费者处取得的现金都被扣除给了商场这样业务实质就变了,变为了供应商租赁商场的租金了.
目录·什么是收入的确认
·收入的确认的内容
·各国收入确认的标准
收入的确认（recognition of revenue）
什么是收入的确认
　　收入的确认是指收入入账的时间。
　　收入的确认应解决两个问题：一是定时；二是计量。
　　定时是指收入在什么时候记入账册，比如商品销售（或长期工程）是在售前、售中，还是在售后确认收入；
　　计量则指以什么金额登记，是按总额法，还是按净额法，劳务收入按完工百分比法，还是按完成合同法。
收入的确认的内容
　　收入的确认主要包括产品销售收入的确认和劳务收入的确认。另外，还包括提供他人使用企业的资产而取得的收入，如利息、使用费以及股利等。
各国收入确认的标准
　　收入的确认除了要满足可定义性、可计量性、相关性和可靠性四个基本前提外，收入的确认还必须符合一些一般的标准。收入确认标准的规定，各国都不大相同。
　　一、美国财务会计准则委员会的规定
　　美国财务会计准则委员会在第5号财务会计概念公德中指出，根据收入实现原则，收入通常在：
　　（1）收入已实现或可实现（Realized or Realizable）；
　　（2）收入已经赚取（Earned）时才予以确认。
　　当企业已将其商品或劳务用于交换现金；当企业商品或劳务用于交换，所交换的资产可随时转化为书籍金额的现金或现金要求权时，则说明收入可实现；当企业实质上已经完成为获取收入所必须付出的努力（如已向发出商品或提供劳务），预计不再会发生大量售后成本时，即赚取收入的过程已经完成或实质上已经完成。根据这一原则，销售商品而获得的收入一般在销售当日（通常是指将商品发运给顾客的日期）确认；提供劳务而获得的收入一般在履行了为顾客提供服务的责任并构成了向顾客收取服务费时确认；供他人使用本企业资产而获得的收入，一般随着时间的推移或资产的使用程序而逐步确认。
　　二、国际会计准则委员会的规定
　　与美国财务会计准则委员会的规定相比，国际会计准则委员会着重从所售资产在所有权上的重要风险和报酬是否已经转移给买方这一基本标准来界定收入时点。在第18号国际会计准则《书入的确认》中，国际会计准则委员会为该类收入（销售商品、提供劳务、他人使用企业生息性资产）提供了具体的确认标准。
　　在第18号国际会计准则中，对商品销售收的确认规定的标准为：
　　（1）商品的卖方已将所售资产在所有权上的重要风险和报酬转移给了买方，即卖方已经完成了所有主要的销售环节，并不再以行使所有权的方式继续参与所转让商品的管理或不再实际控制已转让的商品；
　　（2）在以下方面不存在重大的不确定性因素：
　　①销售商品可望获得补偿；
　　②生产将要发生的有关成本；
　　③可退货的幅度。
　　（1）商品已经交付，并且实质上完成了为取得收入所必须进行的其他工作；
　　（2）价款已经收讫，或者已经取得收取价款的权利。
　　三、我国的会计准则规定
　　在对劳务收入确认标准的规定上，我国同国际会计准则委员会基本一致。在提供劳务的交易中应按完成合同法（Completed
Contract Method）或完工百分比法（Percentage of Completion
Method）计量，具体选用哪个方法，取决于何者能较为准确地将所确认的收入与完成的工作量联系在一起，也即遵循相关性原则。我国的具体规定是：如果提供劳务的期间跨越一个以上会计期间，并且提供劳务的交易结果能够可靠地估计，企业则应按完工百分比法确认收入。
　　交易的结果能够可靠地估计的4个条件为：
　　①合同总收入与总成本能够可靠地确定；
　　②与交易相关的价款能够收回；
　　③劳务的完成程序能够可靠地确定；
　　④已经完成的成本能够可靠地计量。如果不符合以上条件，企业则应按完成合同法确认收入。有些国家由于更倾向于“稳健原则”，所以主张不论在什么情况下，均采用完成合同法，日本就属于这一类。
　　在提供他人使用本企业资产收入的确认上只有可计量性或账款的可回收性方面不存在重大的不确定性时，才应予以确认。在确认标准上，两者无多大差异：
　　（1）利息。根据放款的本金和应用利率等因素，按时间比例确认；
　　（2）使用费。根据协议的相关条款按权责发生制确认；
　　（3）股利（不按权益法核算的）。在股东领取股利的权利确立时予以确认。
　　最后，在收入金额的计量上，许多国家通常以交易中产生的已收或应收款项的公允价值来确定，即根据收入总额扣除现金折扣、销售折让、销售等以后的金额确定。如果确定收入时上述折扣等是未知的，应在期末进行估计，并将估计数从当期收入中扣除。我国则倾向于按收入的总金额确定收入金额，不扣除现金折扣等项目。现金折扣在实际发生时计入财务费用，销售折让和销售退回在实际发生时冲减发生当期的收入。
应当根据收入确认采用总额法还是净额法分别应满足的条件来考虑这个问题。
以前的一个此方面技术指引，供参考：
根据《企业会计准则第14号——收入》及其应用指南和讲解的有关规定，收入只包括企业本身收到的和应收的经济利益的总流入。为第三者代收的金额不是流入企业的经济利益，不导致权益的增加，因此，不包括在收入的范围内。类似地，在代理关系中，经济利益的总流入包括了代委托人收取的款项，这部分流入并不引起企业权益的增加，因此代委托人收取的款项也不是收入，收入只限于佣金的金额。
在实务中，经常遇到收入列报应当是采用“总额法”还是“净额法”的问题，即企业应当按照全额还是净额确认收入。这种情况在某些行业中（如代理业、电信运营商等）特别常见。例如，电信运营商可能与第三方内容提供商签订服务协议，向订阅这些内容的用户提供服务，收费标准可能是基于使用该种服务的时间长短或者数据流量等。这些内容的收费通常是由电信运营商随同通信费等基本收费一并向用户收取，并扣除一定比例的佣金后，将与这些内容相关的收费支付给内容提供商。此时，根据不同的具体情况，电信运营商可能（1）将向用户收取的全部款项确认和列报为收入，即认为通过向用户销售这些内容的服务赚取了收入；或者（2）仅将所收到的佣金部分（即从向用户收取的总金额中扣除支付给内容提供商的款项后的差额部分）确认和列报为收入，即认为其所赚取的仅仅是与代理服务相关的佣金。另外常见的例子还有：旅行社是应当将向游客收取的全部款项确认为收入，还是只就扣除代游客支付的食宿、交通、门票等款项后其所获取的净额确认收入；在以CFR或CIF条件出口的情况下，出口商是否仅就其中包含的FOB价确认出口销售收入；等等。
& 此类事项的基本处理原则
根据《企业会计准则第14号——收入》第二条对“收入”的定义，“收入，是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入”。因此，是否导致所有者权益增加，是界定一项经济利益流入是否构成收入的重要判断标准。当存在委托代理销售关系的情况下，代理方代表委托方收取的款项并不代表其股东权益的增加，因而不应确认为收入，而应以净额列示收入。
因此，在判断收入的确认和列报应当采用“总额法”还是“净额法”时，首先需要明确的问题就是企业（报告主体）在交易中所处的地位，即其自身是否构成交易的一方，并直接承担交易的后果；还是仅仅在交易双方之间起到居间的作用，仅仅就其提供的居间代理服务收取佣金，而并不承担交易的后果。换言之，企业与供应商之间的交易是否为独立于企业与顾客或用户之间的交易的另一项交易；企业是否承担了所交易的商品或服务的所有权上的主要风险和报酬。以前述的电信运营商例子而言，如果电信运营商自身就是交易的一方，则其应当把向用户收取的全部款项确认为收入，并将其应付给内容提供商的款项确认为购买这些内容的成本（即营业成本）；如果电信运营商仅仅是以内容提供商之代理人的身份与用户发生交易，则仅就其所获取的佣金确认收入。
在确定企业在交易中所处的地位是否为代理人时，需要综合考虑所有事实和因素（尤其是重大风险和报酬的承担情况），作出适当的职业判断。但是，一般认为，如果存在以下一种或数种情况，则企业自身被认定为交易的一方，从而需要按总额确认收入的可能性相对较大：
（1）& & &
根据所签订的合同条款，企业是首要的义务人，负有向顾客或用户提供商品或服务的首要责任，包括确保所提供的商品或服务可以被顾客或用户接受。
企业在营销商品或服务的过程中所作出的书面或其他形式的声明，以及销售合同条款的约定，通常可以提供表明企业还是供应商是首要义务人的证据。
如果企业仅仅负责安排所订购的商品的运输，则不认为企业承担了首要责任。
如果企业所提供的某项商品或服务可以有多个供应商，企业有能力从中自主选择使用哪一个供应商提供的商品或服务，则表明企业很可能是首要义务人，应按总额法确认收入。
（2）& & &
企业在交易过程中承担了一般存货风险，即存货所有权上的主要风险和报酬，例如标的商品或服务的价格变动风险、滞销积压风险等。
一个常见的例子是：如果企业在顾客订购某项商品之前持有该项商品的所有权（作为自身存货管理），或者当顾客退货时，该商品的所有权即转归企业，且无权就价格下跌损失从供应商处取得补偿或者无条件地将顾客退回的商品再退还给供应商并取得补偿，则很可能表明企业承担了一般存货风险。
在考虑这一因素的影响时，需要关注的是：此处的“一般存货风险”是指无法获得补偿的一般存货风险。因此，需要考虑企业和供应商之间的协议安排是否降低了企业所面临或承担的一般存货风险水平。例如，如果企业有权就价格下跌损失从供应商处取得补偿，或者无条件地将顾客退回的商品再退还给供应商并取得补偿，则这样的交易安排可以显著降低或者实质上消除企业所承担的一般存货风险。
就提供服务的合同而言，如果合同约定无论最终用户是否接受该服务，企业都必须向该服务的提供商支付报酬的，则表明企业承担了与该项服务相关的“一般存货风险”，应按总额法确认收入。
（3）& & &
企业能够自主决定所交易的商品和服务的价格；或者能够改变所提供的商品和服务，或者自行提供其中的部分服务。
如果企业具备合理的定价自由权，可以在由宏观经济、行业和市场等因素确定的合理价格区间之内自行确定所交易的商品或服务的价格，可能表明企业承担了交易过程中的主要风险和报酬，应按总额法确认收入。
如果企业从实体上改变了所提供的商品或劳务（而不仅仅是简单的包装），或者自行提供其中的部分服务，则通常表明企业自身承担了向顾客或用户提供商品或服务的首要责任。
如果企业参与了对所提供的商品或服务的具体规格要求的确定，则应按总额法确认收入的可能性相对较大。
（4）& & &
& 企业承担了信用风险。
例如，如果根据企业与供应商签订的合同，即使最终用户或顾客无力付款，企业仍需承担向供应商支付货款或劳务款项的责任，则此时企业承担了源自顾客或用户的信用风险；又如，如果由供应商提供的商品或服务存在缺陷，当顾客或用户提出索赔时，企业仍应先行承担赔付责任后，再向供应商追偿，则此时企业承担了源自供应商的信用风险。
如果企业在向顾客或客户提供商品或服务之前，即已经从顾客或客户收到全部款项的（即此时企业尚未发生对供应商的付款义务），则企业不承担交易过程中源自顾客或客户的信用风险。如果顾客或客户使用信用卡付款，并且企业在发出商品或者提供劳务之前就该笔款项已经获得授权的，则可以认为信用风险在很大程度上已被化解。已化解或消除的信用风险不作为按总额法确认收入的证据。
在上述电信运营商的例子中，如果该特定内容与该电信运营商所提供的其他产品或服务捆绑定价销售，则应当按总额法确认收入，并将应付给内容提供商的款项确认为营业成本。相反地，如果特定内容并未与该电信运营商所提供的其他产品或服务捆绑定价销售，因此电信运营商的网络在此方面仅仅起到内容传输介质的作用，则应按照净额法确认收入，即仅把实际赚取的佣金确认为收入。
如果不存在上述任一情形，则企业处于代理人地位，按所获取的佣金净额确认收入的可能性相对较大。如果存在以下情况，可能表明企业处于代理人地位，应按净额法确认收入：
& & &
& 根据所签订的合同条款，首要义务人是供应商而不是本企业；
& & &
企业在交易中赚取的报酬是事先确定的，或者是固定收益（无论向顾客或用户收取的价款为多少），或者是按确定比例计算；
& & &
& 企业不承担信用风险。
& 实务中常见情况的举例
（1）& & &
& 旅行社的收入确认问题
旅行社是应当将向游客收取的全部款项确认为收入，还是只就扣除代游客支付的食宿、交通、门票等款项后其所获取的净额确认收入？
我们理解，此类情况下，旅行社通常应当采用前一种处理方式，即将向游客收取的全部款项确认为营业收入，同时将支付给相关单位的游客食宿、交通、门票等款项确认为旅行社的营业成本。其主要原因是：
旅行社是直接与游客发生合同关系的一方，而提供食宿、交通服务的单位和旅游景点等并不直接与游客发生合同关系，也就是旅行社与游客签订的旅游合同和与提供食宿、交通服务的单位和旅游景点之间签订的是两个或多个彼此独立的“背靠背”合同。旅行社独立承担这些合同各自的谈判过程中的风险，并享有相关的收益。旅行社组织游客出行的收益并不是固定收益或者固定为旅游费一定比例的收益。
虽然实务中旅游合同都规定游客需在成行前付清合同约定的全部旅游费用，因此旅行社通常不承担源自游客的信用风险，但是当游客就行程中的事项提出投诉时，旅行社应当先行向游客赔付，然后再向相关责任方追偿，因此旅行社实际上承担了源自相关责任方的信用风险，同时也表明旅行社是履行旅游合同的首要义务人。
虽然旅游景点通常具有唯一性和天然垄断性，但提供食宿、交通服务的单位通常可有多种选择，而旅行社在此过程中享有自由决定权（包括选择供应商和进行价格谈判），并且旅游合同多数是旅行社提供的格式合同，行程都由旅行社事先安排。
由于上述各项原因，我们理解，旅行社应当将向游客收取的全部款项确认为营业收入，同时将支付给相关单位的游客食宿、交通、门票等款项确认为旅行社的营业成本。需要注意的是：上述理解仅适用于会计处理方面，与营业税的相关规定是不一致的，可能导致利润表中“营业收入”和“营业税金及附加”两个项目缺乏清晰的比例关系。我们理解，会计和税务作为两个互相独立的体系，其中的规定不应互相影响和干扰。对此应注意向客户作出解释和说明。
（2）& & &
& CFR或CIF条件下出口销售收入的确认问题
在以CFR或CIF条件出口的情况下，出口商是否仅就其中包含的FOB价确认出口销售收入，还是应当就其向进口商收取的全部货款（包含运费和/或保险费）确认收入，并将支付的运保费确认为销售费用？
我们理解，在以CFR或CIF条件达成的出口交易中，除非承运人和保险公司系由进口商指定，且运费、保险费的金额系由进口商直接与承运人、保险公司谈判确定（即出口商支付运保费纯属代收代付性质），否则出口商应当就其向进口商收取的全部货款（包含运费和/或保险费）确认收入，并将支付的运保费确认为销售费用。其主要原因是：承运人和保险公司均系由出口商自行选择确定，且运费、保险费的金额也系由出口商和承运人、保险公司直接谈判确定，出口商独立承担与该等谈判过程相关的风险和报酬。在这种情况下，应当把货物销售、运输和保险劳务看作一个整体进行会计处理。
与前述旅行社的问题类似，这一做法可能与税务规定存在差异。根据现行的出口货物退（免）税规定，计算“免抵退”金额需以出口货物的FOB价格为基础，实务中有很多企业对于CFR、CIF条件的出口销售也仅就其中的货物离岸价部分确认收入，但我们理解这一做法是不符合会计上对于收入确认的基本原则的，应向客户建议改用总额法确认收入。
公司出口产品以FOB
或者ＣＩＦ定价，在实务中发现以ＣＩＦ定价的销售收入把海运费部分扣除了，即还是以ＦＯＢ价格作为销售确认的基准。
后来了解了一下，才知道从税务的角度，要求以ＦＯＢ价格作为销售收入确认的基准，我们的会计按照该要求确认销售收入的。
那从会计准则的角度看呢，是不是我们的销售收入少确认了一部分，我们和客户签订的合同价格好像没有用了。
可能我的税法方面的知识比较欠缺，请各位不吝赐教，谢谢大家。
（根据收入确认的准则：所有权的风险是否转移。CIF在海上到对方港口的提单（货权）是否已经给对方？这个应该很关键吧。
至于转换成FOB主要是退税的需要，防止对退税。确认收入应该还是CIF确认收入。）
FOB还是CIF——如何确定外贸企业主营业务收入
　　某外贸公司向美国公司出口纸商标等小物件。双方在出口报关单中选择CIF贸易方式。CIF(cost insurance and
中文意为，“运费和保险费付至XX地”。根据国际贸易术语规定，在此种贸易形式下，由购货方即美国公司实际负担出口货物的运费和保险费，由销货方外贸公司负责办理相关出口业务。在实际操作中，该外贸公司办理装船相关业务，取得以该公司为收款人的原始发票，以CIF价格收取货款。
　　根据增值税条例的通常规定，外贸企业以FOB价格确认主营业务收入，与该企业无关的支出不允许计入企业成本。依此规定该外贸企业应以FOB价格计收入，以自己实际负担的支出计成本。CIF与FOB价格差——由外贸企业垫付，美国企业实际负担的运费和保险费不允许计入企业成本。但是在本案中，代垫费用性质的确定可能影响这个规定的执行。这就涉及到代垫费用是否构成价外费用？
　　增值税暂行条例实施细则第十二条规定：价外费用，是指价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金（延期付款利息）、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费、代收款项、代垫款项及其他各种性质的价外收费。但下列项目不包括在内：1向购买方收取的销项金额；2
受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税；3
同时符合以下条件的代垫运费（1）承运部门的运费发票开具给购货方（2）纳税人将该项发票转交给购货方的。价外费用，无论其会计制度如何核算，均应并入销售额计算应纳税额。
　　根据条例的规定，该外贸企业的代垫保险费属于代垫款项，应认定为价外费用，而代垫运费由于取得开具给销货方的运费发票也属于价外费用。因此，运费和保险费应并入销售额计算应纳税额。此时该外贸企业以CIF价确认收入，将运费和保险费列入企业营业费用更合理。
　　结合细则的具体规定，只有当代垫运费同时满足：承运部门的运费发票开具给购货方且纳税人将该项发票转交给购货方的，此种运费不能并入销售额，以FOB价格及保险费之和确认收入。
　　对于出口不退税的商品，视同内销征税，确定计收入方式对于税收更有着直接影响。销售额直接决定了应纳税额，最终决定了增值税的税额，因此更应慎重确认收入方式，而不应该笼统以FOB价格作为外贸企业的主营业务收入。
　　综上所述，我们认为确认外贸企业主营业务收入应区别对待：
　　1、企业以FOB价收取货款时，应以FOB价确认收入。
　　2、企业以CIF价收取价款且代垫运费构成价外费用时，应以CIF价确认收入。
　　笔者认为:企业以CIF价收取价款且代垫运费不构成价外费用时，应以FOB价与保险费之和确认收入。
国际货物买卖中收入确认时间的分析
　　国际货物买卖是指营业地分处不同国家的当事人之间进行的货物买卖。国际货物买卖与国内货物买卖的区别在于前者具有国际性，或称“涉外因素”。目前规范国际货物买卖的法律主要有三类：（1）各国国内立法，如我国的《民法通则》和《合同法》；（2）国际公约，如1980年联合国国际贸易法委员会制定的《国际货物买卖公约》以下称《公约》；（3）国际商业惯例，如国际商会编纂的1990年国际贸易术语解释通则》（以下称1990年通则》）。1998年我国加入《公约》凡我国有外贸经营权的公司、企业或其他经济组织在对外签订买卖合同时，可以选择《公约》作为该合同的适用法律。对于公约的末尽事项，仍要适用我国《民法通则》和《合同法》的有关规定。
　　（一）所有权转移时间。《公约》对货物所有权何时转移并未作规定。归纳起来，国际上对所有权转移时间有以下几种原则和做法：（1）合同订立时间为所有权转移时间；（2）货物特定化后，在交货时所有权发生转移；（3）对货物特定化后，以双方当事人的意图决定所有权转移；（4）订立独立的物权合同，转移货物所有权；（5）所有权于交货时转移。
　　（二）风险转移时间。在国际货物买卖中，风险主要指货物在高温、水浸、火灾、盗窃、查封等非正常情况下发生的短少、变质或灭失等损失川公约》对风险转移时间确定了以下三个原则：
　　1、划拨是风险发生转移的前提条件。根据《公约》的规定，货物在划拨合同项下之前风险不发生转移。
　　2、以客货时间作为风险转移时间川公约》第69条规定，从买方接收货物时起，风险转移给买方承担。该原则的适用前提是卖方无违约责任，否则不适用。《公约》还将交货分为以下几类分别规定风险转移的时间：
　　（1）涉及运输的交货。A、卖方没有义务在指定地点交货，风险于货交第一承运人时起转移给买方；b、卖方必须在某一特定地点交货，风险以在该地点货交承运人时转移给买方。
　　（2）在途货物的交货。对于在运输中出售的货物，原则上从订立合同时起风险转移给买方。
　　（3）不涉及运输的交货。A、在卖方营业地交货，风险从买方接收货物时转移给买方；或在货物交买方处置但遭无理拒收时起转移给买方。B、在卖方营业地以外地点交货，当交货时间已到，而买方知道货物已在该地点交他处置时，风险开始转移给买方。
　　3、国际惯例优先原则。在国际货物买卖中，有些国际惯例对风险转移时间有自己的规定。《公约》第9条规定，双方当事人业已同意的任何惯例和他们之间确立的任何习惯做法，对双方当事人均有约束力。《1990年通则》根据卖方承担义务的大小将13个贸易术语分为E、F、C、D四组：
　　（l）E组。只有1个贸易术语；EXW（工厂交货），卖方承担在其所在地（工厂或仓库）将货物交给买方前的风险。
　　（2）F组。包括3个贸易术语：FAS（船边交货）、FOB（船上交货，俗称离岸价）、FCA（货交承运人）。双方风险的划分是：FAS以指定装运港买方指定装货地点的指定船边为界限；FOB以装运港货物越过船舷作为界限；FCA以货交承运人的时间和地点为界限。
　　（3）C组。包括4个贸易术语：CFR（成本加运费）、CIF（成本、费加运费，俗称到岸价）、Cm（运费到付）、CIP（运费、保险费到付）。在CFR和CIF术语中，卖方承担货物茬装运港越过船舷以前的风险；在CFR和CIF术语中，卖方承担货交承运人以前的风险。
　　（4）D组。包括5个贸易术语：DAF（边境交货）、DES（目的港船上交货）、DEQ（目的港码头交货，已付）、DDU（未完税交货）、DDP（完税后交货）。在该组术语中，卖方承担货物运至目的地前的风险。
FOB,CIF,CFR风险解释
15:43:01 作者: fob001 点击:
众所周知，在我对外贸易业务中用以确定交货条件所使用的贸易 术语 主要是装运港交货的 FOB 、 CIF 和 CFR
这三种。根据国际商会90年代末对40多个国家的调查统计，按使用的频繁程度， FOB 排在第一位。由于采用 FOB
条件成交时，卖方在装运港交货后，不负责安排运输和保险，也就担心运价上涨的问题。而且在许多人中存在一种误解，即采用这三种常用术语成交，风险是完全相同的，都是以船舷为界转移风险，费用负担上也是“羊毛出在羊身上”，最后统归买方负担，只是责任上有所不同罢了。这种误解导致一些人在对外成交时忽略了对贸易术语的认真选择，最后造成意想不到的损失发生。其实，有关贸易术语的国际惯例《2000通则》中所说的“以船舷为界”划分风险，只是用以确定货物在交接过程中损坏或灭失的后果由卖方还是买方承担的问题，而并不泛指所有的风险，特别是不涉及收汇的风险问题。
　　事实证明，在我出口业务中，作为卖方根据交易的具体情况，慎重选择适当的贸易术语对于防范收汇风险，提高经济效益是十分必要的。以下我谈谈在选择贸易术语时应注意的几个问题。
　　一、总体来讲，在出口业务中采用 CIF 或 CFR 术语成交要比采用FOB有利。因为，在 CIF
条件下，国际货物买卖中涉及的三个合同(买卖合同、运输合同和保险合同)都由卖方作为其当事人，他可根据情况统筹安排备货、装运、投保等事项，保证作业流程上的相互衔接。另外，有利于发展本国的航运业和保险业，增加服务贸易收入。当然，这也不是绝对的，应根据交易的商品的具体情况首先考虑自身安排运输有无困难，而且经济上是否合算等因素。
　　二、如不得已采用FOB条件成交时，对于买方派船到港装货的时间应在合同中作出明确规定，以免卖方货已备好，船迟迟不到，贻误装期的事情发生。
　　三、对于FOB条件下，买方指定境外 货代
的情况应慎重考虑是否接受。最近以来屡屡发生买方与货代勾结，要求船方无单放货，造成卖方钱货两空的事情。另外，还有的货代只在装运口岸设个小小的办事处，并无实际办理装运的能力，回过来再通过我方有关机构办理，既增加了环节，降低了效率，又提高了费用。作为卖方应对买方指定的货代的资质情况有一定的了解，如认为不能接受，应及时予以拒绝。
　　四、选择贸易术语时还应与支付方式结合考虑。如采用货到付款或 托收 等商业信用的收款方式时，尽量避免采用FOB或 CFR
术语。因为这两种术语下，按照合同的规定，卖方没有办理货运保险的义务，而由买方根据情况自行办理。如果履约时行情对买方不利，买方拒绝接收货物，就有可能不办保险，这样一旦货物在途中出险就可能导致钱货两空。如不得已采用这两种术语成交，卖方应在当地投保卖方利益险。
　　五、即使采用 信用证 支付时，也应注意对托运人的规定，特别是FOB条件下，有些国外买方常在 信用证
中要求卖方提交的提单要以买方作为托运人(Shipper)，这种做法也同样会给卖方带来收汇的风险。在国际贸易中曾发生过这样的事情：买卖双方按FOB条件成交，合同规定以
支付。买方开来的信用证中规定卖方提交的提单要注明托运人为买方。卖方审证时发现这一问题。但认为与承运人订立运输合同的是买方，买方作为托运人也顺理成章，另外，为此再修改信用证又要增加费用开支和延误装期，所以，卖方就照办了。交货后提交的提单注明买方为托运人。但结汇时因
单证 有不符点，被银行拒付并退单。
　　而货物在运输途中，买方以提单的托运人的名义指示承运人将货物交给他指定的收货人。这样一来，卖方虽控制着作为物权凭证的提单，然而货物却已被买方指定的收货人提走。卖方向法院起诉承运人无单放货，被法院以无权起诉为由予以驳回。由此可见，在FOB合同下，以卖方还是买方作为托运人并非无足轻重的事情。按照《汉堡规则》的解释，托运人有两种，一种是与承运人签定海上运输合同的人，另一种是将货物交给与海上货物运输有关的承运人的人。根据上述解释，FOB合同下，买方或卖方均符合作为托运人的条件。如果买方资信好，又有转售在途货物的要求，以买方作为托运人未尝不可。但如果不是这样，从安全起见，还是以卖方作为托运人为好。
看了花农兄的三个帖子:收入确认：全额和净额？——一个会计问题引发的思考.以及大鹏兄:关于“联销”按全额确认收入是否存在错误？与花农先生商榷.有以下几点与大家讨论.
一、花农兄的标题不准确，我认为我们所讨论的是联销的收入确认形式是购销还是租赁？收入确认的全额法和净额法是指根据收入总额还是按扣除现金折扣、销售折让、销售等以后的金额确定。这是二个概念。
二、联销是购销还是租赁？
联销:专柜联销是指商店为满足生产企业(以下简称厂方)直接倾听消费者意见的愿望,根据厂方的要求和商店的条件,对某一厂方的产品开设专柜销售的一种营销方式｡专柜联销中,专柜的销售人员或厂方委派,或店方委派｡专柜销售的商品为代销商品,结算时,商店按已销商品的进价返还厂方货款｡&&国营商业、供销合作社零售企业专柜联销管理试行办法&&/law_show.asp?LawID=5784
1、对于联销适用《企业会计准则第14号——收入 》都是认同的。问题只是在于是适用于销售商品收入还是让渡资产使用权收入 。
让我们来看一下销售商品收入的：“第四条&
&销售商品收入同时满足下列条件的，才能予以确认：
（一）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；
（二）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；
（三）收入的金额能够可靠地计量；
（四）相关的经济利益很可能流入企业；
（五）相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量”
个人认为了联销业务是符合以上五条的。因为联销的实质是卖货给最终消费者，供应商与商场的合同约定的苛刻条件还是建立在商场是可以销售出去货物的基础上的。对于联销中有保底约定条款的。比如无论销售多少都要给商场固定的费用，只有当实际上供应商在这个商场中销售额低于固定费用时，就是说供应商要支付给商场费用时才可以做为商场让渡资产使用权收入将供应商支付给商场的费用做为让渡资产使用权收入。
&对此我们可以看一下代销货物的收入处理就可以看出我国的准则还是将联销收入做为销售商品收入。代销在收入中都适用销售商品收入，做为联销的合同条款来看至少从供应商来说更加有利就更加不用说了。
&另外一般商场与供应商定联销合同是因为从商场来看他单月差价收益比代销更加大，一般商场对于有实力的供应商才运用联销来进行销售。一般这样的供应商的销量是有保证的，正常情况下都是远高于保底收入的。
二、刚刚被毙的武汉金凰珠宝，将以旧换新的会计处理，全额确认收入，将公司购销规模确认到10倍于其现金流量，真是差异巨大。
按《企业会计准则第14 号——收入》应用指南
“4．销售商品采用以旧换新方式的，销售的商品应当按照销售商品收入确认条件确认收入，回收的商品作为购进商品处理。”
武汉金凰珠宝，将以旧换新的会计处理是正确的，被毙的原因一定不是收入确认的会计处理不对。他是执行了准则的规定的，当然现金流回流的问题是存在的，前提是回收的旧黄金变现能力是有问题，但我想比起很多国内上市公司的应收账款或存货的变现能力要强吧？
附网上相关资料:
上海百联奥特莱斯全部转为联销经营
/info/@.htm
联销合同陷阱点
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& 联销合同陷阱点
&& & 朱汉敏
本人到现在在自己的第一份工作岗位上已经工作有近九个月，工作的主要内容之一就是审核和制定公司与商场的联销合同，也叫店中店业务合同。这种店中店业务模式就是厂家在商场设立自己的商品专柜，由厂家派出营业员负责销售，由商场提供场地和相应的后勤保障并代为收取销售货款，二者享受销售分成的销售方式。联销合同是厂家和商家合作的法律凭证，是确认双方权利义务的法律依据，也是双方进行利益搏弈的方式和结果。厂家和商家都想通过合同将自己的权益最大化，所以都想通过合同的条款和文字来隐讳的扩大自己的权益。
从市场经济的基本理论来看，联销合同双方的地位并不是完全对等的。市场经济是买方市场的经济，即以买方市场为主导。在市场经济中，所有的商品的生产都是为了满足市场的需求，企业通过销售来实现自身的经济效益，所以销售是企业所有生产链中最重要的一个环节。店中店模式是现在商业最重要的销售渠道之一，任何企业都不会不重视这种销售渠道。相对而言，商家是站在较强势的地位。在商家自定的联销合同中常常体现着霸气，并暗藏陷阱。本人通过自身的体验，在此浅析商家联销合同的陷阱点。
商家制定的联销合同的陷阱点包括：、销售保底、返款、质保金等几个方面。
1、扣点及费用。扣点即商家从销售额中的分成。每个联销合同都会有条款约定商家从营业额中的分成，根据商场的地理位置和厂家商品的品牌价值不同扣点有15%—30%不等。扣点与地理位置的优越性成正方向变化，与厂家商品的品牌价值成反方向发展。商家在提供的联销合同都会明显的约定一个扣点，但是这并不是扣点的全部，有些商家会在面现约定的扣点之外，约定一定的费用，例如进场赞助费、广告促销费、店庆节庆费等，也是按照销售额进行分成，这些就是“隐形扣点”，变相的加高扣点。在实务中应当全盘审核扣点，不要遗漏“隐形扣点”。
2、销售保底是商家在合同中约定专柜在规定的时间内达到一定的销售额。商家为使分成得到保障，都会在合同中制定销售保底条款，当专柜未达到销售保底时，商家按照约定的销售保底为销售额进行分成。商家为平衡与厂家的利益，会约定销售保底考核期限，即按照一定的期限对专柜的销售保底进行总体考核，当一定期限内总体销售额达到规定的销售保底时，对以前按月多扣的分成退还给厂家。考核期一般分为季度考核、半年考核、年度考核和合同期考核等几种。在实务中，尽量避免制定销售保底，将销售保底变换为销售目标，销售目标不具有销售保底的可强制性，仅仅是双方约定的计划目标；商家若非要制定销售保底，厂家应当与其约定小于厂家能力范围内的销售保底，且约定更长考核期，以降低风险。
3、返款是商家在专柜销售额扣除其分成及相关费用之后，返还给厂家的货款。商家在返款数额上不会有太大的问题，一般只会在返款的期限上做文章。返款按照惯例常见为：30+30天、30+45天、30+60天，即当月货款在30、45、60天内返还。上面讲到的都是约定比较明确的返款期限，商家都喜欢把返款期限约定得模糊些，做一些文字上的漏洞，常见的为“在甲方（商家）收到乙方（厂家）的税票20日后付款”、“按照甲方（商家）付款规定的期限按时付款”等。在实务中应当注意，返款的期限一定要非常明确，一般30天的返款期是比较合理的。
4、质保金是商家要求厂家提供的其产品质量保证金。一般联销合同中都会约定在合同终止时，商家从厂家最后一个月货款中提取3000元的质保金，3个月后无息退还，若在此期间出现产品质量问题，从该质保金中扣除。有些商家会要求厂家在入场时就要交纳质量保证金，提高质保金数额或将质量保证金的期限延长到六个月，变相的占有和使用质保金。在实务中要将质量保证金数额和期限控制在合理的范围内。
5、位置调整。商家为实现更大的销售利润会根据各专柜的销售情况，进行相应的专柜位置调整，将业绩好的专柜调整到较好的位置，将业绩较差的专柜调整到较差的位置。商家在联销合同上会给自己尽量大的自由调整商场专柜位置的权利。这相对于厂家来讲是非常不利的，位置调整对销售业绩肯定有影响，且位置调整原有专柜装修投入全无还要花费新的专柜装修费用。所以要对商家位置调整权进行一定的限制。在合同中应该避免约定位置调整；如出现位置调整情形，应约定商家应当提前一个月左右通知专柜，给予厂家一定的准备期限。
6、独家联销。有些商场为取得垄断利润，约定厂家在该地区未经其同意不得再与其他商场签定联销协议销售其产品。碰到这种情况，一般不得同意该项约定。若该地区市场较小，可视具体情况具体处理。
商场也会在其他方面的条款设定一些陷阱，在具体审核过程中应当具体分析处理，以保证自身合理利益。
10月22日，甲公司与戊公司合作生产销售N设备，戊公司提供专利技术，甲公司提供厂房及机器设备，N设备研发和制造过程中所发生的材料和人工费用由甲公司和戊公司根据合同规定各自承担。甲公司具体负责项目的运作，但N设备研发、制造及销售过程中的重大决策由甲公司和戊公司共同决定。N设备由甲公司统一销售，销售后甲公司需按销售收入的30％支付给戊公司。当年，N设备共实现销售收入2
000万元。甲公司会计处理：20&0年，确认主营业务收入2
000万元，并将支付给戊公司的600万元作为生产成本结转至主营业务成本。
甲公司的会计处理不正确。
理由：甲公司确认的主营业务收入应该只是相对于总的销售收入70%的部分，另外的30%的部分应作为戊公司的销售收入。
调整分录：
借：以前年度损益调整 ——营业收入600
　　贷：以前年度损益调整——营业成本600
收入确认的净额法与总额法
总额法与净额法，即确认收入时是按照扣除一定项目金额确认，还是全额确认，这是收
入确认的计量问题。在不少行业，需要对总额法与净额法确认收入进行判断，如运输行业，
售票款是全额去儿呢收入，还是按照扣除代售点手续费后的金额确认收入、物流企业、商贸
企业代理业务（买断式代理还是收取手续费式代理）、委托加工业务、劳务派遣收入等等。
总额法与净额法确认的依据，关键看交易对象风险报酬是总额还是净额，是代收代付性质，
还是全部商品风险报酬不可分割。选择不当金额确认收入，既有客观上判断问题，也有主观
因素。从主观因素看，主要有三种情形：虚增收入规模、虚减收入规模以提高销售毛利率以
及“合理”避税。
1、总额法与虚增收入。在具有“手续费”、“加工费”性质购销业务中，通常应当按
照净额确认收入，因为企业是以收取手续费及加工费为目的，一般不承担货物价格涨跌的风
险，收益相对确定。如果合同明确以委托加工、代理销售等形式签订，比较容易判断收入确
认金额。但有时企业与客户签订了商品买卖购销合同，实质是收取加工费、手续费的情况下，
判断起来较为复杂。例如，某拟创业板上市企业从事石油钻头加工销售，除生产石油钻头外，
该企业还利用现有机器设备，为A 公司提供提供钻孔服务，全部材料均由A 公司提供，即企
业先向A 公司购买原材料，经过并不复杂的钻孔加工后，按照购买价格加5%的利润全部销
售给A 公司，双方货款通过抵账方式结算，除5%加工费外没有现金流，2007 年、2008 年、
2009 年分别确认收入5140 万元、4182 万元、3200 万元，分别占当期收入总额的42%、28%、
20%。该企业分别与客户签订采购和销售合同，账务处理时将采购、销售视为两项独立的业
务，分别记录采购和销售，全额确认销售收入。
事实上，尽管双方分别签订和购销合同、开具增值税购销发票，但上述交易实质为收取
委托加工费，应当按照“实质重于形式“原则，以净额法（加工费）确认收入，企业按照全
额确认收入，虚增了收入，不符合准则规定。该企业因为收入确认不当，虚增申报财务报表
收入、成本金额，未能通过上市审核。
对于商贸业的百货、零售企业（店中店、专柜等形式）的收入确认，应当按照全额确认
还是净额确认？百货经营种模式下，供应商提供商品在百货店指定区域设立品牌专柜由百货
店营业员及供应商的销售人员共同负责销售。在商品尚未售出的情况下，该商品仍属供应商
所有，百货店不承担该商品的跌价损失及其他风险。供应商按售价扣除与百货店约定的分成
比例后开具发票给百货店，百货店在商品售出后按企业会计准则的规定通过商品进销差价核
算结转毛利。从百货公司承担的风险看，百货公司只是提供了场地及收款等服务，商品的风
险和货权并没有转移至百货公司，故百货公司只能按净额确认收入，百货公司提供的不是商
品销售行为，而是提供劳务和让渡资产使用权行为，因此，应当按照净额法确认收入。也有
的认为，百货公司不是单纯提供劳务或让渡资产使用权，在与消费者交易时，是以卖方角色
出现的，不是居间角色，故符合销售商品条件，应全额确认收入。目前我国“惯例”普遍采
用的是总额法确认收入，境外有的国家采用了净额法确认收入。
2、净额法与虚减少收入。与总额法相反，有的企业为了通过财务报表突出高成长，体
现高毛利率，应当按照总额法确认收入，却按净额法确认，虚减收入。例如，创业板上市公
司北京华谊嘉信整合营销股份股份有限公司（SZ300071）主要从事现代服务之整合营销业务，
主要业务之一是为客户组建销售团队并进行管理，销售团队的薪酬由客户确定，公司与销售
团队人员签定劳动合同并按照客户确定的标准支付工资。公司在首次申报上市材料时，将与
客户签定服务合同，向客户收回支付的销售团队人员薪酬、业务费用及按照代垫的销售团队
薪酬、业务费用的一定比例收取服务费，并将其确认为收入，而支付给销售团队的工薪等作
为代收代付款在其他应收款中核算，即公司按照收取的服务费净额确认收入。
在上市审核中，监管机构认为该公司的盈利模式主要依赖强大的营销团队，而营销团队
的薪酬不作为公司的成本费用，不符合企业经济业务实质，应当按照全额法确认收入。华谊
嘉信经过调整财务报表后，通过了发行上市审核。两种不同方法确认下的收入，对财务报表
指标产生重大影响，营业收入总额、毛利率、销售利润率等关键财务指标调整前后出现“冰
火两重天”。
在运输业、物流业，收入确认往往也存在总额法与净额法。2009 年11 月25 日过会的
富临运业主要收入为客运站收入和客运、货运收入，在客运车辆中，大部分是挂靠的，且车
辆所有者是个人，富临运业对挂靠经营车辆的收入采取净额确认法，即只计算扣除大部分费
用后的“运输管理费收入”，导致挂靠经营的毛利率高达80%。江西长运责任经营模式与富
临挂靠模式相似，但是按照全额确认收入，毛利率只有30%。
3、“节税”目的下的净额法。不论是从事运输、代理、劳务派遣等应交营业税的提供
劳务收入，还是缴纳增值税的货物销售，降低营业收入总额，就可以降低纳税基数，从而少
缴营业税或增值税，而按净额法确认收入即可降低税基。从百货、超市应当按照净额法确认
收入，实际中按照全额法确认收入，而对应在百货公司设立“店中店”的货物提供方，则应
当按照全额法确认收入，实际中普遍却按照净额法确认收入。珠宝首饰、化妆品、服装等企
业采取专柜销售模式下，如何确认收入？浙江明牌珠宝股份有限公司招股说明书披露专柜销
售模式：专柜销售模式下，公司对专柜进行铺货，商场代收货款后按协议定期与公司结算，
公司在扣除协议约定的归属商场的收入后，将剩余销售款项确认为公司收入。公司制定零售
价时以毛利率达到一定水平为准，在特殊情况例如节假日期间，如商场要求商家统一打折，
公司一般适当降低所要求的毛利水平，但原则上以批发价作为公司允许的最低零售价格。
可见，明牌珠宝采取的是扣除商场收入后按净额法确认收入。从其描述的经销模式分析，
商品的所有权、定价权、销售人员均由公司拥有和控制，商场只是提供场所、统一开具发票，
商场获取的收入主要包括经营场所租金、管理费等，所以“店中店”公司应当按全额法确认
收入，支付给商场的费用作为销售费用，按净额法减少了增值税的纳税基数。但是，目前该
种模式似乎已经形成“惯例”，法不责众。
判断是应当按总额法还是净额法确认收入，关键看收入确认金额能否反映业务的经济实
质，是否与合同规定的权利义务一致。按照总额法确认，应当将代收代付给第三方的金额剔
除，只确认归属于企业部分的收入。如果采用净额法确认，是否会影响到财务信息的完整性。
由于不同准则之间收入确认方法不一致，带来了收入确认的复杂化。这种现状可能会因
为国际会计准则对收入准则的修改的发生根本性变化。国际会计准则理会（IASB）2010 年
发布的《与客户之间的合同产生的收入（征求意见稿）》，希望能够建立一套单一的、以合
同为基础、以资产负债观为基本理念的全新的收入确认模型，以此来替代现行的大多数与收
入相关的准则，从而消除当前不同准则之间收入确认不一致的问题，提高收入信息的可比性
和可理解性。2011 年11 月，IASB 发布了新的征求意见稿，征求意见截止日期为2012 年3
月13 日，计划在2012 年内完成。
新的收入确认基于“控制权”而非“风险和回报”理念的新模型，包含以下核心内容：
1、适用范围。新模型要求基于主体与客户订立的合同确认收入，同时将租赁合同、保
险合同、金融工具合同等排除在外。
2、收入确认步骤。新模型提出五步法确认收入：（1）识别与客户的合同；（2）识
别和分解合同中的履约义务；（3）确定交易价格；（4）在各履约义务之间分摊交易价格；
（5）在各履约义务完成时确认收入。
3、收入确认条件。新模型要求，主体履行了履约义务时确认收入，即在客户取得对
商品或劳务控制权的时点上确认收入。其中，涉及两个关键问题：一是如何识别和分解合
同中的履约义务。理事会提出，履约义务是指合同中向客户销售商品或提供劳务的承诺，
对合同中履约义务进行识别和分解的判断依据，关键是看某项商品或劳务与其他商品或劳
务相比是否具有单独性。二是何谓控制、如何判断客户取得了控制权。理事会提出，控制
是指主体主导一项商品或劳务的使用、并从中受益的现时能力，或者是阻止其他主体主导
该商品或劳务的使用并从中受益的现时能力。一些通常能够表明客户取得控制权的情况有：
（1）客户负有无条件支付的义务；（2）客户拥有法定权利；（3）客户实物占有；（4）
客户规定了商品或劳务的设计或功能。
4、初始计量。新模型要求，主体按照预期能够收到的对价金额确认收入。其中涉及
两个关键问题：一是交易价格的确定。存在不确定因素情况下（例如可变对价、客户信用
风险等），交易价格应当是根据预计发生的不同结果、发生概率和折现率计算的预期能够
收到对价金额的期望值。二是交易价格在各项履约义务之间的分摊。合同包含多项履约义
务的，主体应基于相关商品和劳务的单独售价将交易价格分配至履约义务。
5、后续计量。新模型要求，当履行一项履约义务的直接成本超过其分摊的交易价格
时，视为亏损性履约义务，应当确认损失并预计负债。
理事会提议，出售一些非金融资产（例如无形资产、固定资产等）相关利得或损失
的会计处理也应采用征求意见稿中关于收入确认和计量的原则。
如果实施新的国际会计准则收入确认的规定，提供劳务、建造合同等按照完工百分
比确认收入的方法将被取消，所有商品、服务收入都将在合同履行完成后一次性确认收入。
这将对收入确认方法带来革命性的变化，尤其对我国工程施工行业、船舶制造行业、IT 行
业等带来极大冲击。如何最大限度争取国际会计准则理事会更多地考虑我国资本市场对会
计准则的要求，妥善解决执行新的会计要求可能带来的各类衔接问题，最大限度降低会计
准则变动对上市公司的不利影响，是摆在我国会计准则制定部门面前的重大任务。
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