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【标题】中国注册会计师协会关于印发《基金会财务报表审计指引(征求意见稿)》的通知
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　　为了规范注册会计师执行基金会财务报表（也称会计报表）审计业务，明确工作要求，保证执业质量，根据中国注册会计师审计准则（以下简称审计准则）、《》、《》、《关于》（财会[2011]23号）及其他有关法律法规，制定本指引。
　　本指引在审计准则的总体框架下，按照风险导向审计思路，着重突出基金会财务报表审计工作的特殊方面。对于未在本指引中予以规范的基金会财务报表审计工作所涉其他事项，注册会计师需要遵守相关审计准则的规定。
　　本指引所称基金会，是指利用自然人、法人或者其他组织捐赠的财产，以从事公益事业为目的，按照《》的规定成立的非营利性法人。基金会包括公募基金会和非公募基金会。
　　基金会财务报表包括资产负债表、业务活动表、现金流量表以及财务报表附注。财务报表附注是为便于财务报表使用者理解财务报表的内容，对财务报表的编制基础、编制依据、编制原则和方法及主要项目等所作的解释。
　　注册会计师通过计划和执行审计工作，对财务报表整体是否不存在由于舞弊或错误导致的重大错报获取合理保证，对财务报表是否在所有重大方面按照《》的规定编制发表审计意见，出具审计报告。
　　在任何情况下，如果不能获取合理保证，并且在审计报告中发表保留意见也不足以实现向财务报表预期使用者报告的目的，注册会计师需要按照审计准则和本指引的规定出具无法表示意见的审计报告，或者在法律法规允许的情况下终止审计业务或解除业务约定。
　　本指引适用于注册会计师执行基金会财务报表审计业务。除财务报表审计外，注册会计师还可能接受委托，对基金会相关项目活动执行专项审计，以及法人代表离任审计和理事会换届审计。注册会计师执行这些审计业务的具体指引另行制定。
第二章　初步业务活动
初步业务活动的目的
　　开展初步业务活动有助于注册会计师识别和评价可能对计划和执行审计工作产生负面影响的事项或情况，有助于其在计划审计工作时达到下列要求：
　　（1）具备执行业务所需的独立性和专业胜任能力；
　　（2）不存在因被审计基金会管理层诚信问题而可能影响注册会计师承接/保持该项业务意愿的事项；
　　（3）与被审计基金会之间不存在对业务约定条款的误解。
初步业务活动的内容
　　（一）实施相应的质量控制程序
　　针对接受和保持客户关系和具体审计业务实施质量控制程序，并且根据实施相应程序的结果作出适当的决策是注册会计师控制审计风险的重要环节。在首次接受审计委托时，注册会计师需要执行针对建立客户关系和承接具体审计业务的质量控制程序；而在连续审计时，注册会计师需要执行针对保持客户关系和具体审计业务的质量控制程序。
　　注册会计师需要根据具体情况获取必要的信息，以确定客户关系和审计业务的接受或保持是否恰当。下列信息可以帮助注册会计师作出判断：
　　1．被审计基金会关键管理人员和治理层是否诚信。项目组可以考虑的事项包括：
　　（1）关键管理人员及治理层的身份和信誉；
　　（2）基金会的经营性质，包括其收入和公益活动的特征及规模；
　　（3）关键管理人员及治理层对内部控制环境和会计准则等的态度；
　　（4）审计工作范围受到不适当限制的迹象；
　　（5）基金会可能涉嫌舞弊或其他违法犯罪活动的迹象；
　　（6）变更会计师事务所的理由；
　　（7）关联方的名称、特征和商业信誉。
　　在实务中，注册会计师获取信息的来源包括以下主要方面：
　　（1）通过向被审计基金会管理层、治理层和其他人员询问和与其沟通获取的财务和其他信息，如年度报告等；
　　（2）从监管机关（如基金会的业务主管单位、登记管理机关）等第三方获取的信息；
　　（3）询问会计师事务所其他人员或法律顾问和客户的同行等第三方；
　　（4）从相关数据库中搜索客户的背景信息；
　　（5）与前任注册会计师沟通。
　　2．项目组是否具有专业胜任能力及必要的时间和资源。可以考虑的事项包括：
　　（1）项目组成员是否熟悉基金会的行业特征或业务对象；
　　（2）项目组成员是否了解相关监管要求或报告要求，或具备有效获取必要技能和知识的能力；
　　（3）项目组成员是否拥有必要的专业知识和经验；
　　（4）需要时是否能够得到专家的帮助；
　　（5）如需实施项目质量控制复核，是否具备符合标准和资格要求的项目质量控制复核人员；
　　（6）项目组能否在提交报告的最后期限内完成业务。
　　3．以前审计中发现的重大事项，及其对保持客户关系的影响。
　　（二）评价遵守相关职业道德要求（包括独立性要求）的情况
　　评价遵守相关职业道德要求（包括独立性要求）的情况也是一项非常重要的初步业务活动。中国注册会计师协会发布的职业道德守则对包括诚信、独立性、客观和公正、专业胜任能力和应有的关注、保密、良好职业行为在内的职业道德提出了要求，注册会计师需要按照其规定执行。
　　（三）就审计业务约定条款与被审计基金会达成一致意见
　　在作出接受或保持客户关系和审计业务的决策后，注册会计师需要按照《--就审计业务约定条款达成一致意见》和本指引的规定，在审计业务开始前与被审计基金会管理层和治理层（如适用）（在以下第三节“审计业务约定书”中简称为“管理层”）就审计业务约定条款达成一致意见，以避免双方对审计业务的理解产生分歧。
审计业务约定书
　　（一）审计的前提条件
　　注册会计师需要执行下列程序，以确定审计的前提条件是否存在：
　　1．确定管理层在编制财务报表时采用的财务报告编制基础是否是可接受的；
　　2．就管理层认可并理解其责任与管理层达成一致意见。
　　管理层的责任包括：
　　1．按照适用的财务报告编制基础编制财务报表，并使其实现公允反映（如适用）；
　　2．设计、执行和维护必要的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误导致的重大错报；
　　3．向注册会计师提供必要的工作条件，包括允许注册会计师接触与编制财务报表相关的所有信息（如记录、文件和其他事项），向注册会计师提供审计所需要的其他信息，允许注册会计师在获取审计证据时不受限制地接触其认为必要的内部人员和其他相关人员。
　　如果审计的前提条件不存在，注册会计师需要按照《--就审计业务约定条款达成一致意见》第的规定，与管理层进行沟通，并根据具体情况判断承接审计业务是否适当。
　　（二）审计业务约定书的内容
　　1．审计业务约定书的具体内容可能因被审计基金会的不同而存在差异，但需要包括下列主要方面：
　　（1）财务报表审计的目标和范围；
　　（2）注册会计师的责任；
　　（3）管理层的责任；
　　（4）指出编制财务报表所适用的财务报告编制基础（如《》）；
　　（5）提及注册会计师拟出具的审计报告的预期形式和内容，以及对在特定情况下出具的审计报告可能不同于预期形式和内容的说明。
　　2．审计业务约定书中还可能包括下列主要方面：
　　（1）详细说明审计工作的范围，包括提及适用的法律法规、审计准则，以及中国注册会计师协会发布的职业道德守则和其他公告；
　　（2）对审计业务结果的其他沟通形式；
　　（3）说明由于审计和内部控制的固有限制，即使审计工作按照审计准则和本
　　指引的规定得到恰当的计划和执行，仍不可避免地存在某些重大错报未被发现的风险；
　　（4）计划和执行审计工作的安排，包括审计项目组的构成；
　　（5）管理层确认将提供书面声明；
　　（6）管理层同意向注册会计师及时提供财务报表草稿和其他所有附带信息，以使注册会计师能够按照预定的时间表完成审计工作；
　　（7）管理层同意告知注册会计师在审计报告日至财务报表报出日之间注意到的可能影响财务报表的事实；
　　（8）收费的计算基础和收费安排；
　　（9）管理层确认收到审计业务约定书并同意其中的条款。
　　3．如果情况需要，审计业务约定书也可列明下列内容：
　　（1）在某些方面对利用其他注册会计师和专家工作的安排；
　　（2）对审计涉及的被审计基金会员工工作的安排；
　　（3）在首次审计的情况下，与前任注册会计师沟通的安排；
　　（4）说明对注册会计师责任可能存在的限定；
　　（5）注册会计师与被审计基金会之间需要达成进一步协议的事项；
　　（6）向其他机构或人员提供审计工作底稿的义务。
　　本指引附录一列示了审计业务约定书的参考格式。
第三章　计划审计工作
　　计划审计工作包括针对审计业务制定总体审计策略和具体审计计划。计划审计工作十分重要，很多关键决策往往在这个阶段作出，如重要性的确定、项目人员的配置等等。项目合伙人和项目组其他关键成员参与计划审计工作，包括参与项目组成员的讨论，可以利用其经验和见解，提高计划过程的效率和效果。
总体审计策略
　　注册会计师需要制定总体审计策略，以确定审计工作的范围、时间安排和方向，并指导具体审计计划的制定。
　　（一）审计范围
　　注册会计师需要根据适用于基金会的《》、《》、其他有关法律法规、相关监管机构的报告要求以及被审计基金会分支机构的分布等情况，确定审计范围。在确定审计范围时，注册会计师可以考虑下列事项：
　　1．编制拟审计财务信息所依据的财务报告编制基础（如《》）；
　　2．基金会行业的报告要求，如民政部门提出的报告要求；
　　3．预期审计工作涵盖的范围，包括应涵盖的组成部分（如分支机构）的数量及所在地点；
　　4．基金会与组成部分（如分支机构）之间存在的控制关系的性质，以确定如何编制合并财务报表；
　　5．由组成部分注册会计师审计组成部分的范围；
　　6．外币折算，包括外币交易的会计处理和相关信息的披露；
　　7．基金会使用服务机构的情况（如会计服务、代发工资服务等），以及注册会计师如何取得有关服务机构内部控制设计和运行有效性的证据；
　　8．对利用在以前审计工作中获取的审计证据（如获取的与风险评估程序和控制测试相关的审计证据）的预期；
　　9．信息技术对审计程序的影响，包括数据的可获得性和对使用计算机辅助审
　　计技术的预期；
　　10．与被审计基金会人员的时间协调和相关数据的可获得性。
　　（二）审计的时间安排
　　总体审计策略的制定需要明确审计业务的报告目标，以计划审计的时间安排和所需沟通的性质，包括现场审计的时间安排、提交审计报告的时间以及预期与管理层和治理层沟通的重要日期等。
　　为确定报告目标、时间安排和沟通性质，注册会计师可以考虑下列事项：
　　1．被审计基金会对外报告的时间表；
　　2．与管理层和治理层举行会谈，讨论审计工作的性质、时间安排和范围；
　　3．与管理层和治理层讨论注册会计师拟出具的报告的类型和时间安排以及沟通的其他事项（口头或书面沟通），包括审计报告、管理建议书和向治理层通报的其他事项；
　　4．与管理层讨论预期就整个审计业务中对审计工作的进展进行的沟通；
　　5．与组成部分注册会计师沟通拟出具的报告的类型和时间安排，以及与组成部分审计相关的其他事项；
　　6．项目组成员之间沟通的性质和时间安排，包括项目组会议的性质和时间安排，以及复核已执行工作的时间安排；
　　7．预期是否需要和第三方（如业务主管单位和登记管理机关）进行其他沟通，包括与审计相关的法定或约定的报告责任。
　　（三）审计方向
　　在确定审计方向时，注册会计师可以考虑下列重要因素：
　　1．重要性
　　在制定总体审计策略时，注册会计师需要按照《--计划和执行审计工作时的重要性》的规定，确定财务报表整体的重要性，并在适用的情况下考虑下列事项：
　　（1）按照《--对集团财务报表审计的特殊考虑》的规定，为组成部分确定重要性并就此与组成部分注册会计师进行沟通；
　　（2）初步识别重要组成部分和重要的交易、账户余额和披露。
　　确定重要性需要运用职业判断，通常先选定一个基准，再乘以某一百分比作为财务报表整体的重要性。适当的基准取决于被审计基金会的具体情况。考虑到基金
　　会属于非营利组织，使用总资产、总收入或支出作为基准可能是适当的。在选择基准时，还需要考虑是否存在财务报表使用者特别关注的项目（如收入、支出或净资产）及基准的相对波动性等因素。
　　就选定的基准而言，相关的财务数据通常包括前期业务活动成果和财务状况、本期最新的业务活动成果和财务状况、本期的预算和预测结果。当然，本期最新的业务活动成果和财务状况、本期的预算和预测结果需要根据被审计基金会情况的重大变化和经济环境情况的相关变化等作出调整。例如，当按照总资产的一定百分比确定被审计基金会财务报表整体的重要性时，如果被审计基金会本年度总资产因情况变化出现意外增加或减少，注册会计师可能认为按照近几年的平均总资产确定财务报表整体的重要性更加合适。
　　为选定的基准确定百分比需要运用职业判断。例如，对于非营利组织，注册会计师可能认为总收入或支出的1%是适当的。百分比无论是高一些还是低一些，只要符合具体情况，都是适当的。
　　根据被审计基金会的特定情况，如果存在一个或多个特定类别的交易、账户余额或披露，其发生的错报金额虽然低于财务报表整体的重要性，但合理预期可能影响财务报表使用者依据财务报表作出的经济决策，注册会计师还需要确定适用于这类交易、账户余额或披露的一个或多个重要性水平。
　　2．初步识别的可能存在较高重大错报风险的领域；
　　在基金会审计中，通常被确定为存在较高重大错报风险的领域举例如下：
　　（1）捐赠支出可能被发放给不符合条件的甚至是虚构的受助人；
　　（2）捐赠收入可能被蓄意隐瞒；
　　（3）限定性和非限定性的收入和净资产可能被错误划分。
　　注册会计师需要运用职业判断，考虑在较高风险领域所需获取的审计证据的数量和质量以及需投入的审计资源。
　　3．评估的财务报表层次的重大错报风险对指导、监督和复核的影响；
　　4．就项目组成员在收集和评价审计证据过程中保持质疑的思维方式和职业怀疑的必要性，向项目组成员进行强调所采用的方式；
　　5．以前审计中对内部控制运行有效性评价的结果，包括识别出的缺陷的性质和应对措施；
　　6．与会计师事务所内部向被审计基金会提供其他服务的人员讨论可能对审计
　　产生影响的事项；
　　7．有关管理层对设计、执行和维护内部控制重视程度的证据，包括有关这些内部控制得以适当记录的证据；
　　8．交易量规模，以确定注册会计师信赖内部控制是否使审计工作更有效率；
　　9．被审计基金会全体人员对内部控制对于业务有效运行的重要性的认识；
　　10. 影响被审计基金会业务的重大发展变化，例如信息技术和业务流程的变化、关键管理人员的变动；
　　11．重大的行业发展情况，如行业法规（包括税法的变化）和报告要求的变化；
　　12．财务报告编制基础的重大变化；
　　13．其他相关重大变化，如影响被审计基金会的法律环境的变化。
　　（四）审计资源调配
　　在确定审计资源调配时，注册会计师可以考虑下列事项：
　　1．项目组成员（在必要时包括项目质量控制复核人员）的选择以及对项目组成员审计工作的分派，包括向可能存在较高重大错报风险的领域分派具备适当经验的人员；
　　2．项目预算，包括为可能存在较高重大错报风险的领域预留适当的工作时间，以及何时调配审计资源；
　　3．对项目组成员的指导、监督以及对其工作进行复核的性质、时间安排和范围，包括预期项目合伙人和项目经理的复核范围，如何进行复核（现场复核还是非现场复核），是否需要实施项目质量控制复核等。
具体审计计划
　　注册会计师需要为审计工作制定具体审计计划。具体审计计划比总体审计策略更加详细，内容包括项目组成员拟实施的审计程序的性质、时间安排和范围，具体包括下列内容：
　　（一）计划实施的风险评估程序
　　注册会计师需要按照《--通过了解被审计单位及其环境识别和评估重大错报风险》的规定，计划风险评估程序的性质、时间安排和范围。注册会计师还需要兼顾针对特定项目（如舞弊、关联方、违反法律法规行为等）在计划阶段拟实施的程序。
　　（二）计划实施的进一步审计程序
　　注册会计师需要按照《中国注册会计师审计准则第 1231 号--针对评估的重大错报风险采取的应对措施》的规定，计划认定层次进一步审计程序的性质、时间安排和范围。
　　（三）计划实施的其他审计程序
　　注册会计师需要根据审计准则的规定，计划需要实施的其他审计程序。计划实施的其他审计程序可以包括上述进一步审计程序中没有涵盖的、根据审计准则的要求注册会计师需要执行的既定审计程序（如阅读含有已审计财务报表的文件中的其他信息等）。
　　需要提醒的是，计划审计工作并非审计业务的一个孤立阶段，而是一个持续的、不断修正的过程，贯穿于整个审计业务的始终。例如，由于未预期事项的存在、条件的变化或通过实施审计程序获取的审计证据等原因，注册会计师可能需要基于修正后的风险评估结果，对总体审计策略和具体审计计划，以及相应的原计划的进一步审计程序的性质、时间安排和范围作出修改。
首次审计业务的补充考虑
　　无论是首次审计业务还是连续审计业务，计划审计工作的目的都是相同的。但是，对于首次审计业务，注册会计师通常缺乏在计划连续业务工作时可借鉴的前期经验，因而可能需要扩展计划活动。对于首次审计业务，在制定总体审计策略和具体审计计划时，注册会计师可能考虑的补充事项包括：
　　（1）除非法律法规另有规定，对与前任注册会计师的沟通作出安排，如查阅前任注册会计师的工作底稿；
　　（2）与管理层讨论有关首次接受审计委托的重大问题（包括对适用的财务报告编制基础或审计准则的应用），并就这些重大问题与治理层进行沟通，以及这些重大问题对总体审计策略和具体审计计划的影响；
　　（3）为针对期初余额获取充分、适当的审计证据而需要实施的审计程序（参见《--首次审计业务涉及的期初余额》的规定）；
　　（4）会计师事务所质量控制制度规定的在首次审计业务中需要实施的其他程序。例如，会计师事务所的质量控制制度可能规定，对首次审计业务应由其他合伙人或高级别人员在重要审计程序开始前复核总体审计策略或在出具报告前对审计报告进行复核。
第四章　风险评估
　　了解被审计基金会及其环境（包括内部控制），评估重大错报风险，是注册会计师实施进一步审计程序的基础。注册会计师需要有针对性地实施询问被审计基金会管理层以及内部其他人员、分析程序、观察和检查等风险评估程序，为识别和评估财务报表层次和认定层次的重大错报风险提供基础。但是，风险评估程序本身并不能为形成审计意见提供充分、适当的审计证据。
了解被审计基金会及其环境
　　（一）行业状况、法律环境和监管环境以及其他外部因素
　　1．行业状况
　　注册会计师需要考虑被审计基金会的行业状况，例如：
　　（1）所在地区基金会的类别和数量，公益活动开展水平。
　　（2）所在地区的经济状况对基金会业务活动的影响。
　　（3）同类、同级别、同地区基金会的竞争情况。
　　（4）可获取的社会资源分布是否合理，募集资金的规模、来源、途径、类型。
　　（5）基金会的行业信誉和媒体关注度。
　　2．法律环境及监管环境
　　（1）会计制度及相关规定
　　了解被审计基金会是否遵循《》及相关规定。
　　（2）基金会法律规范及监管
　　了解被审计基金会适用的相关法律法规，登记管理机关、业务主管部门制定的相关监管制度，包括上述部门直接开展的定期和不定期监管活动。主要包括：
　　②《 》（国务院令第400号）
　　③（民政部令第30号）
　　④（民政部令第31号）
　　（3）税收政策
　　了解不以营利为目的基金会的税收环境，特别是适用的税种及相关税率，以及
　　有关基金会公益性捐赠税前扣除资格、企业所得税免税资格的规定。
　　（4）对被审计基金会产生影响的政府相关政策
　　了解目前国家支持公益事业发展的相关政策，如对基金会设立的限制条件，对基金会业务活动进行监管的具体规定，对支持社会组织发展而制定的政府购买服务或政府补贴的规定，以及这些因素对被审计基金会所产生的影响。
　　（二）被审计基金会的性质
　　《》对基金会的组织结构、财产的管理和使用进行了规范。例如，基金会设立理事会，作为决策机构，依法行使章程规定的职权；基金会设立监事会，依照章程规定检查基金会财务会计资料，监督理事会遵守法律和章程情况；基金会组织募捐，应当符合章程规定的宗旨和公益活动的业务范围；基金会根据章程规定的宗旨和公益活动的业务范围使用其财产；捐赠协议明确了具体使用方式的捐赠，根据捐赠协议的约定使用。
　　注册会计师需要从组织结构、业务活动、投资活动等方面了解被审计基金会的性质。
　　1．组织结构
　　（1）被审计基金会是否按照《》和章程的规定建立包括理事会、监事会和执行机构在内的治理结构，理事会、监事会成员在被审计基金会任职和领取报酬情况，是否为主要捐赠人。
　　（2）部门设置及分布。例如，被审计基金会可能通过分支机构、专项基金或合作执行机构募集资金或开展公益活动，而较为复杂的组织结构通常可能产生导致重大错报风险的问题。
　　（3）各部门的职能及其业务流程。
　　（4）是否建立了科学的决策机制，重大公益活动、重要人事任免、大额资金使用和投资活动是否经集体决策，并按规定程序报业务主管部门、登记管理机关批准或备案。
　　2．业务活动
　　（1）被审计基金会募集资金的规模、主要来源和募集成本，特别是非货币资产捐赠收入、现金收入、来源于其他基金会的捐赠收入、政府补助收入等收入占总收入的比例，被审计基金会的主要捐赠人，资金募集活动是否符合国家有关法规及章程的规定。
　　（2）近期业务活动的开展情况，特别是重大公益项目的开展情况。
　　（3）由分支机构、专项基金或合作机构执行的公益项目的开展情况。
　　（4）接受非货币资产捐赠的价值确认及管理情况。
　　（5）承担政府购买服务及财政资金支持社会服务项目的开展情况。
　　（6）承担突发事件紧急救助能力，是否有突发事件应急预案，能否及时、妥善处理突发事件，是否建立重大问题报告制度，以及执行情况。
　　（7）关联方关系及交易，是否存在关联方资金占用及有失公允的关联方交易。
　　（8）被审计基金会员工薪酬及管理情况（包括：专职工作人员情况，劳动合同签订情况，薪酬管理制度建立及执行情况，以及缴纳社会保险、住房公积金、企业年金等情况）。
　　（9）被审计基金会是否存在现金流量不足及不规范融资方面的风险。
　　（10）被审计基金会现金收取或支付方面的情况，是否存在风险。
　　（11）被审计基金会的公益活动开展状况，是否具有持续性，是否形成具有良好社会影响的公益品牌，在登记管理机关开展的基金会评估中所取得的评估等级，获得登记管理机关或其他政府部门的奖励及处罚情况。
　　3．投资活动
　　（1）对外投资的发生与处置。拟实施或已实施的对外投资活动，例如股权投资、证券投资、委托贷款、委托理财等，是否遵循安全、合法、有效的原则，是否涉及关联方投资或借款等。
　　（2）资本性投资活动。包括重大固定资产和无形资产的投资，以及近期或计划变动情况。
　　（3）其他投资。
　　在了解被审计基金会性质时，注册会计师需要注意上述方面发生的重大变化，并考虑对重大错报风险的影响。
　　（三）对会计政策的选择与运用
　　注册会计师需要了解被审计基金会对会计政策的选择和运用是否符合《》及国家有关法律法规的规定，是否符合被审计基金会的具体情况。
　　1．基金会会计核算的特点
　　基金会是公益组织，会计核算反映其非营利性和公益性。基金会在某些交易和
　　事项的会计处理上具有一定的特殊性，注册会计师应予重点关注：
　　（1）收入的确认。基金会的收入分为交换交易收入和非交换交易收入，作为非交换交易收入的捐赠收入应在捐赠款物收到或取得控制权时确认收入；劳务捐赠及公允价值无法确定的非货币资产捐赠不确认收入。
　　（2）受托代理业务。基金会在业务活动中，可能作为中间人，帮助捐赠人将款项或其他资产转赠给其他单位或个人，此时基金会起中介作用，无权改变相关资产的用途或变更受益人。基金会从事受托代理业务而收到的资产不确认收入，在确认一项受托代理资产时，同时确认一项受托代理负债。
　　（3）限定性净资产。根据国家法规或资产提供者对资产的使用是否设置时间限制或（和）用途限制，基金会的收入可分为限定性收入和非限定收入，相应形成的结余也划分为限定性净资产和非限定性净资产。
　　（4）文物文化资产。用于展览、教育或研究等目的的历史文物、艺术品以及其他具有文化或者历史价值并作长期或者永久保存的典藏等，作为固定资产核算，但不计提折旧。在资产负债表中，单列 “文物文化资产”项目予以反映。
　　除会计政策外，可能还存在一些行业惯例，注册会计师需要熟悉这些行业惯例，当被审计基金会采用与行业惯例不同的会计处理方法时，注册会计师需要了解其原因，并考虑所采用的会计处理方法是否适当。
　　2．会计政策的变更
　　注册会计师需要了解被审计基金会本期会计政策是否发生重大变化，包括对本期新发生的交易或事项选用的会计政策，对前期不重大而本期重大的交易或事项选用的会计政策等。如果被审计基金会变更了重要的会计政策，注册会计师需要考虑变更的原因及其适当性，如：会计政策的变更是否是法律法规、《》的要求，能否提供更可靠相关的会计信息。注册会计师还需要关注会计政策的变更是否得到充分披露。
　　（四）目标、战略以及相关经营风险
　　基金会需要根据业务活动所面临的外部环境和内部因素，制定合理可行的目标和战略，符合社会需要并与国家宏观政策相吻合，以指导实现其宗旨、使命和愿景。被审计基金会的经营风险源于对实现目标和实施战略的能力产生不利影响的重要状况、事项、情况，以及作为或不作为而导致的风险。注册会计师需要考虑与被审计基金会的目标、战略和经营风险相关的事项，例如：
　　（1）经济萧条导致捐赠下降，以及前期的捐赠承诺无法兑现。
　　（2）未能保持从公共机构获取拨款所需达到的特定条件，导致退还拨款或申请被拒。
　　（3）主要出资人的战略出现重大变化。
　　（4）对重要捐赠者过度依赖，公众捐赠出现大幅下降。
　　（5）失去客户，如公共机构不再向其推荐客户。
　　（6）失去重要资源或关键员工，不足以应对行业的变化。
　　（7）监管机构的调查。
　　（8）失去运营资质。
　　（9）现金流的时间性，如依赖支出发生后以报销方式取得资金。
　　（10）无法利用自有资源或非限定性资金维持业务活动。
　　（11）收入下降可能导致管理层采用激进的投资策略。
　　（五）财务业绩的衡量和评价
　　被审计基金会内部或外部的业绩衡量和评价可能对管理层产生压力，促使其采取措施改善财务业绩或导致粉饰财务报表。注册会计师需要了解国家相关法规及基金会内部管理制度对被审计基金会财务业绩的衡量和评价的规定。例如：
　　（1）《》规定，公募基金会每年用于从事章程规定的公益事业支出，不得低于上一年总收入的70%；非公募基金会每年用于从事章程规定的公益事业支出，不得低于上一年基金余额的8%。
　　（2）基金会工作人员工作福利和行政办公支出不得超过当年总支出的10%。
　　（3）登记管理机关开展的基金会评估工作要求，获取公益性捐赠税前扣除资格及企业所得税免税资格要求，主管部门或理事会的相关指标和要求，登记管理机关或社会机构的信息公布或排名评奖等。
评估重大错报风险
　　注册会计师需要在了解被审计基金会及其环境的整个过程中，根据被审计基金会的实际情况，结合对财务报表中各类交易、账户余额和披露的考虑，识别和评估财务报表的重大错报风险，包括识别和评估财务报表层次和认定层次的重大错报风险，确定需要特别考虑的重大错报风险和仅通过实质性程序无法应对的重大错报风险，以及对风险评估的结果的修正。
　　（一）识别和评估重大错报风险的程序
　　1．在了解被审计基金会及其环境的整个过程中，结合对财务报表中各类交易、账户余额和披露的考虑，识别风险。
　　2．评估识别出的风险是否与财务报表整体相关，进而潜在影响多项认定。
　　3．结合对拟测试的相关控制的考虑，将识别出的风险与认定层次可能发生错报的领域相联系。
　　4．考虑发生错报的可能性，以及潜在错报的程度是否足以导致重大错报。
　　（二）可能表明被审计基金会存在重大错报风险的事项和情况
　　1．被审计基金会所处的行业环境、政策环境发生变化。
　　2．受到相关法律法规、登记管理机关或业务主管部门严格监管。
　　3.未按国家法规及章程规定开展业务活动，所开展的业务活动的范围和性质不具有公益性。
　　4．内部控制薄弱，内部控制不健全或执行不到位。
　　5．未来收入来源的不确定性对基金会未来持续运营存在重大影响。
　　6．通过以网络或现金形式捐赠的现金收入的完整性。
　　7．支出不具有公益性，包括：未按限定用途恰当使用接受捐赠的款物，未按规定使用财政资金等。
　　8．非货币资产捐赠的价值计量。
　　9．策划新的公益项目或建立新的专项基金。
　　10．关键人员变动。
　　11．缺乏具备胜任能力的会计人员。
　　12．发生重大分立、合并或其他非经常性事项。
　　13．存在未决诉讼和预计负债。
　　14．会计政策和会计估计发生重大变化。
　　15．以往存在重大错报或期末出现重大会计调整事项。
　　16．发生重大、异常交易（如期末发生大额捐赠收入、公益支出）。
　　17．事项或交易存在重大不确定性。
　　18．管理层过多地干预会计处理或按特定意图记录交易。
　　19．公益事业支出比例、工资福利与行政办公支出比例接近《》规定的临界值。
　　20．其他事项和情况。
　　注册会计师需要充分关注可能表明被审计基金会财务报表存在重大错报风险的上述事项和情况，并考虑由此导致的风险是否重大，以及该风险导致财务报表发生重大错报的可能性。
　　（三）识别与评估重大错报风险
　　在对重大错报风险进行识别和评估后，注册会计师需要确定，识别的重大错报风险是与特定的某类交易、账户余额和披露的认定相关，还是与财务报表整体广泛相关。
　　1．识别与评估的财务报表层次的重大错报风险
　　某些重大错报风险可能与财务报表整体广泛相关，进而影响多项认定。例如，管理层缺乏诚信或承受异常的压力可能引发舞弊风险，这些风险与财务报表整体广泛相关。财务报表层次的重大错报风险可能源于薄弱的控制环境。薄弱的控制环境带来的风险可能对财务报表产生广泛影响。例如，被审计基金会管理层对内部控制的重要性缺乏认识，没有建立完善的内部控制；被审计基金会信息系统的运行状况直接决定财务信息的质量，但信息系统的运行缺乏有效的维护。注册会计师对此需要采取总体应对措施。
　　2．识别与评估的认定层次的重大错报风险
　　某些重大错报风险可能与特定的交易、账户余额和披露的认定相关。例如，将尚未收到或未取得控制权的款项或非货币资产作为应收账款、存货、投资、固定资产入账，接受捐赠的非货币资产价值确认依据不足，接受的非货币资产未进行账务处理或公允价值无法确定的非货币资产未予披露，业务活动成本与管理费用划分不清，固定资产支出计入当期费用形成账外资产等，均会导致相应的交易、账户余额和披露存在重大错报风险。
　　错报还可能由舞弊导致，注册会计师在风险评估过程中需关注舞弊风险。例如，被审计基金会可能将应税收入计入免税项目、违规变换形式支付募集资金回扣、未按规定使用政府补助收入或政府购买服务收入、违规设立银行账号隐匿资金、独立核算分支机构财务收支未纳入被审计基金会财务报表等。
　　内部控制有助于防止或发现并纠正认定层次的重大错报，在评估重大错报风险时，注册会计师需要将所了解的内部控制与认定相联系。在评估重大错报发生的可能性时，除了考虑可能的风险外，还要考虑控制对风险的抵消和遏制作用。有效的内部控制会减少错报发生的可能性，而控制不当或缺乏控制，错报就有可能变成现
　　实。例如，由于被审计基金会缺乏必要的审批和稽核，内部控制存在缺陷，致使收入不完整，费用虚列；接受捐赠款物财务手续不完善，公允价值确认依据不足，捐赠物资管理存在缺陷，以及固定资产购置、使用和处置的授权与审批权限的设计不合理或执行无效，可能导致资产安全和完整存在隐患等。
　　（四）需要特别考虑的重大错报风险
　　注册会计师需要运用职业判断，确定识别的风险哪些是需要特别考虑的重大错报风险。在确定哪些风险是特别风险时，注册会计师需要在考虑识别出的控制对相关风险的抵消效果前，根据风险的性质、潜在错报的重要程度和发生的可能性，判断风险是否属于特别风险。
　　在确定风险的性质时，注册会计师需要考虑下列事项：
　　（1）风险是否属于舞弊风险。
　　（2）风险是否与会计制度和其他方面的重大变化有关。
　　（3）业务活动的复杂程度。
　　（4）风险是否涉及重大的关联方交易。
　　（5）财务信息计量的主观程度，特别是计量结果是否具有高度不确定性。
　　（6）风险是否涉及异常或超出正常活动的重大交易。
　　对特别风险，注册会计师需要评价相关控制的设计情况，并确定其是否已经得到执行。由于与重大非常规交易或判断事项相关的风险很少受到日常控制的约束，管理层可能采取其他措施应对此类风险，注册会计师需要了解被审计基金会是否针对重大活动设计和实施了控制。例如，会计估计所依据的假设是否由管理层或专家进行复核，是否建立作出会计估计的内部程序，重大会计估计结果是否经管理层批准；管理层在发现重大事项时采取的措施，包括这类事项是否有专人处理、是否对其潜在影响作出评估、是否确定财务报表中的披露问题以及如何确定等。如果管理层未能实施控制以恰当应对特别风险，注册会计师应当认为内部控制存在重大缺陷，并考虑其对风险评估的影响。
　　（五）仅通过实质性程序无法应对的重大错报风险
　　作为风险评估的一部分，如果认为仅通过实质性程序无法获取充分、适当的审计证据，将认定层次的重大错报风险降至可接受的低水平，注册会计师需要评价被审计基金会针对这些风险设计的控制，并确定其执行情况。例如，基金会通过捐款箱进行资金募集所取得的收入完整性的确认，仅通过实质性程序无法获取充分、适
　　当的审计证据，注册会计师需要考虑拟依赖的相关控制的有效性，并对其进行了解、评估和测试。
　　（六）对风险评估的修正
　　注册会计师对认定层次重大错报风险的评估需要以获取的审计证据为基础，并可能随着不断获取审计证据而作出相应的变化。例如，注册会计师对重大错报风险的评估可能基于预期控制运行有效这一判断，即相关控制可以防止或发现并纠正认定层次的重大错报。但在测试控制运行的有效性时，注册会计师获取的审计证据可能表明相关控制在被审计期间并未有效运行。同样，在实施实质性程序后，注册会计师可能发现错报的金额和频率比在风险评估时预计的金额和频率要高。因此，如果通过实施进一步审计程序获取的审计证据与初始评估获取的审计证据相矛盾，注册会计师需要修正风险评估结果，并相应修改原计划实施的进一步审计程序。
第五章　了解内部控制
　　内部控制是被审计基金会为了合理保证财务报表的可靠性、运营的效率和效果以及对法律法规的遵守，由管理层和其他人员设计和执行的政策和程序。了解被审计基金会的内部控制是识别和评估重大错报风险、设计和实施进一步审计程序的基础。在了解内部控制时，注册会计师需要运用职业判断，考虑一项控制单独或连同其他控制是否与评估重大错报风险以及针对评估的风险设计和实施进一步审计程序相关。在运用职业判断时，注册会计师需要考虑确定的重要性水平、相关风险的重要程度、被审计基金会的规模和等级、被审计基金会的业务性质，包括组织结构和所有制性质、被审计基金会运营的多样性和复杂性、适用的法律法规、内部控制情况和适用要素、作为内部控制组成部分的系统（包括利用服务机构）的性质和复杂性、一项特定控制（单独或连同其他控制）是否以及如何防止或发现并纠正重大错报等因素。
　　尽管不同的基金会之间由于规模、定位和组织形式的不同而存在较大差异，较小的基金会可以由志愿工作人员或第三方管理，较大的基金会则可直接聘用专职工作人员，但确保基金会存在充分的内部控制、妥善管理和保障资产的安全是所有基金会的职责。
内部控制要素
　　内部控制包括控制环境、风险评估过程、与财务报告相关的信息系统（包括相关业务流程）与沟通、控制活动、对控制的监督五要素。
　　（一）控制环境
　　控制环境是基金会实施内部控制的基础，是所有控制运行实施的环境。了解基金会控制环境将有助于注册会计师识别那些会对财务报表错报产生普遍影响的因素，有助于整体审计策略的制定。
　　当注册会计师发现控制环境有利于基金会防止或发现并纠正重大错报时，它就为内部控制其他要素提供了良好的基础，使得注册会计师可以相信依赖该基础，重大错报风险也将降低；相反，当注册会计师发现控制环境不能帮助基金会防止或发现并纠正重大错报时，它便破坏了内部控制的其他要素，使得注册会计师不
　　得不怀疑内部控制的有效性，重大错报风险由此增大，而且在这样的控制环境中舞弊发生的可能性也相应增加。
　　注册会计师需要认识到，任一控制环境要素的缺陷都可能破坏其他要素的有效性。此外，控制环境要素在基金会中可能不会非常正式和复杂，但其作用同样重要。因此，无论基金会的规模如何，缺少任何控制环境要素都可能意味着普遍的控制问题，从而增加财务报表发生重大错报的风险。
　　在评价控制环境的设计时，注册会计师需要考虑构成控制环境的下列要素，以及这些要素如何被纳入被审计基金会的业务流程：
　　1.对诚信和道德价值观念的沟通与落实
　　诚信和道德价值观念是控制环境的重要组成部分，影响到重要业务流程的设计和运行。内部控制的有效性直接依赖于负责创建、管理和监控内部控制的人员的诚信和道德价值观念。被审计基金会是否存在道德行为规范，以及这些规范如何在被审计基金会内部得到沟通和落实，决定了是否能产生诚信和道德的行为。对诚信和道德价值观念的沟通与落实既包括管理层如何处理不诚实、非法或不道德行为，也包括在被审计基金会内部，通过行为规范以及高级管理人员的身体力行，对诚信和道德价值观念的营造和保持。《》以及道德行为规范应融入基金会日常业务活动中，并被持续地沟通、执行和监督。例如，被审计基金会是否规定各部门工作人员不得私设“小金库”；不得私自挪用募捐所得善款等。
　　2.对胜任能力的重视
　　胜任能力是指具备完成某一职位的工作所应有的知识和技能。管理层对胜任能力的重视包括对于特定工作所需的胜任能力水平的设定，以及对达到该水平所必需的知识和能力的要求。注册会计师应当考虑基金会的主要管理人员和其他相关人员是否能够胜任承担的工作和职责，例如，基金会财务会计和IT部门人员是否具备足够的胜任能力并接受足够的培训，能根据基金会的性质和复杂程度处理业务；被审计基金会是否对各岗位录用人员有明确的录用标准；理事会是否参与高级管理人员的招聘、任用和监督；是否强调对员工开展业务和道德培训；是否建立考核机制以使员工能得到正常晋升和更大的发展空间；工作人员是否能就专业问题及时获得独立意见等。
　　3.管理层的理念和经营风格
　　管理层负责基金会运作的管理以及经营策略和程序的制定、执行和监督。控制环境的每个方面在很大程度上都受管理层采取的措施和作出决策的影响，或在某些情况下受管理层不采取某些措施或不作出某种决策的影响。在有效的控制环境中，管理层的理念和经营风格可以创造一个积极的氛围，促进业务流程和内部控制的有效运行，同时营造一个减少错报发生可能性的环境。
　　4.组织结构及职权与责任的分配
　　被审计基金会的组织结构为计划、运行、控制及监督经营活动提供了一个整体框架。通过集权或分权决策，可在不同部门间进行适当的职责划分、建立适当层次的报告体系。组织结构将影响权利、责任和工作任务在组织成员中的分配，包括针对各项业务活动如何分配权力和责任、如何建立报告关系及授权等级、理事会对高级管理人员的授权程度等。被审计基金会组织结构的合理性在一定程度上取决于其规模和经营活动的性质。因此基金会应建立与其实际情况（包括规模、地理位置和业务性质等）相适应的机构和权责分工，比如有专人负责评估每年的收入和支出预算控制情况，并将评估结果定期与理事会进行沟通，使得为实现基金会目标所需执行的各项活动能够被适当地计划、执行、控制和监督。
　　基金会的最高权力机构是理事会，负责基金会的重大决策，并由监事会对其行为实施监督，因此出席理事会会议的人员级别、会议的召开频率、会议纪要的完整程度等都显得尤为重要。秘书处负责日常工作，下设各职能部门及委员会，应权责明晰，体现分工制衡原则。
　　此外，职责分配还包括对职责分离不充分的岗位设置足够的监督，对相对非正式的工作项目中使用的志愿者的监督等。职责分离应该考虑涵盖非财务部门的工作人员，如要求支票的签发需要有审核人员等。
　　5.人力资源政策与实务
　　人力资源政策与实务涉及招聘、培训、考核、晋升和薪酬等方面。注册会计师在对被审计基金会人力资源政策与实务进行了解和评估时，需考虑被审计基金会是否在招聘、培训、考核、晋升、薪酬、调动和辞退员工方面都有适当的政策和程序，以及是否有书面的员工岗位职责手册，从而了解管理层和治理层对内部控制的整体态度、认识以及所采取的措施。
　　在确定构成控制环境的要素是否得到执行时，注册会计师需要考虑采用询问被审计基金会内部人员、观察、检查和穿行测试等风险评估程序，以获取充分、
　　适当的审计证据。
　　（二）被审计基金会的风险评估过程
　　无论基金会的规模如何，均会遭遇内部或外部风险，基金会进行风险评估的目的是及时识别、系统分析运营活动中与实现内部控制目标相关的风险，合理确定风险应对策略与控制。
　　在评价被审计基金会风险评估过程的设计和执行时，注册会计师需要确定管理层如何识别与财务报表相关的经营风险，如何估计该风险的重要性，如何评估风险发生的可能性，以及如何采取措施管理这些风险。
　　如果被审计基金会已建立风险评估过程，注册会计师需要了解风险评估过程及其结果。如果识别出管理层未能识别出的重大错报风险，注册会计师需要评价是否存在这类风险，即注册会计师预期被审计基金会风险评估过程应当识别出而未识别出的风险。如果存在这类风险，注册会计师需要了解风险评估过程未能识别出的原因，并评价风险评估过程是否适合具体情况，或者确定与风险评估过程相关的内部控制是否存在值得关注的内部控制缺陷。
　　如果被审计基金会未建立风险评估过程，或具有非正式的风险评估过程，注册会计师需要与管理层讨论是否识别出与财务报表目标相关的经营风险以及如何应对这些风险。注册会计师需要评价缺少记录的风险评估过程是否适合具体情况，或确定是否表明存在值得关注的内部控制缺陷。
　　被审计基金会在运营活动中会面临各种各样的风险。很多风险并不为被审计基金会所控制，但管理层需要确定可以承受的风险水平，识别风险并采取相应的应对措施。基金会面临的风险主要包括两个方面：资金募集风险和运用风险。由于基金会的善款募集覆盖面广、地点分散，决定了资金在募集过程中可能存在较大风险：募集资金不入账、私设“小金库”、贪污。资金运用风险则集中体现为慈善基金在使用过程中被挤占、挪用的风险，以及部分慈善项目在资金实际使用过程中可能会出现未能按照程序或规范进行操作的风险，募集的资金在增值过程中不能如期增值或遭受损失。
　　（三）与财务报告相关的信息系统（包括相关业务流程）与沟通
　　1．与财务报告相关的信息系统
　　注册会计师在对信息系统和沟通要素进行了解和评估时，需考虑信息系统能否向理事会提供有关被审计基金会内外部的信息，信息系统的开发及变更在多大
　　程度上与被审计基金会的战略计划相适应以及如何与被审计基金会整体层面和业务流程层面的目标相适应，对于主要数据是否建立了重大灾难数据恢复计划等。
　　2．沟通
　　充分的内部沟通对于控制环境、控制活动、风险评估等各方面都起着至关重要的作用。注册会计师需要关注基金会是否建立完善的内部沟通体系。注册会计师应该了解基金会是否为了及时准确地收集、传递及反馈公司内部有关信息，做好内部信息管理，保持内部政令畅通和信息资源共享；是否建立沟通、学习、交流、协作的工作平台。注册会计师还需要了解被审计基金会如何沟通与财务报表相关人员的角色和职责以及与财务报表相关的重大事项。
　　对于基金会而言，外部沟通极为重要。基金会外部信息包括：相关政府部门监管反馈信息；政策法规标准类信息，如行业管理法规、行业标准；外部反馈的信息及其投诉；各部门直接从外部获取的信息。注册会计师应关注基金会是否对这些外部信息做出及时反映，制定相应对策。注册会计师还需要关注基金会是否注重信息的公开透明程度，制定财务公开制度，定期公布基金会的各项重要报表，接受社会各界的监督。
　　（四）控制活动
　　控制活动（或称控制手段）是指结合具体业务和事项，运用相应的控制政策和程序实施控制。控制活动也是确保管理层的指令得以执行的政策及程序。基金会对资金募集和使用环节都存在风险，应针对潜在风险采取相应的控制活动。注册会计师需对与财务报表相关的控制活动进行了解。在了解控制活动时，注册会计师还需要重点考虑一项控制活动单独或连同其他控制活动是否能够以及如何防止或发现并纠正各类交易、账户余额和披露存在的重大错报。
　　例如，针对基金会对于资金的募集和使用，注册会计师考虑的主要因素可能包括：
　　1.被审计基金会是否制定了一系列制度规范基金的募集和使用。
　　2.管理层对基金的募集和使用是否有清晰的目标，在被审计基金会内部，是否对这些目标加以清晰地记录和沟通，并对其进行积极监控。
　　3.是否存在专门委员会负责评估各公益项目，贯穿项目的立项和执行，以防范未按照程序或规范操作的风险。
　　4.是否存在计划和报告系统，以识别基金计划用途与实际用途的差异，并向
　　适当层级的管理层报告该差异。
　　5.是否由适当层级的管理层对差异进行调查，及时发现更改用途的原因，防止舞弊。
　　6.不同人员的职责在何种程度上相分离，以降低舞弊和不当行为发生的风险。
　　7.出于便利性考虑，许多基金会都实现了网上在线捐赠。注册会计师需要考虑支持这些网站的信息系统是否存在足够的控制，以及系统是否能够准确确认收入。
　　（五）对控制的监督
　　对控制的监督是基金会内部控制得以有效实施的机制保障，在内部控制构成要素中，具有十分重要的作用。管理层的一项重要职责就是持续不断地建立和维护控制。基金会管理层对控制的监督包括控制是否按计划运行，否根据情况的变化对控制作出适当修改，以帮助基金会发现和改进内部控制设计与运行中存在的问题和薄弱环节，确保内部控制体系得以有效运行。
　　最常见的对控制的监督活动之一是内部审计。内部审计部门（或具有类似职责的人员）可以通过单独评价促成对被审计基金会控制的监督。他们通常定期提供关于内部控制职能的信息（着力于评价内部控制的有效性），就内部控制的优势和缺陷进行沟通，并提出改进建议。
　　内部审计部门应负责对内部控制制度的健全性、有效性进行监督，例如，在收入循环审计中重点关注每年的预算计划是否经过适当的授权审批、是否对实际执行情况与预算情况进行比较；在支出循环审计中重点关注资金投向计划是否经过适当的授权审批，项目进展情况是否与计划一致。
　　注册会计师在实施审计程序时需要了解被审计基金会对与财务报表相关的内部控制的监督活动，并了解如何采取纠正措施。
　　监督活动可能包括利用与外部有关机构或人员沟通所获取的信息，这些外部信息可能显示内部控制存在的问题或需要改进的领域。
识别和评价业务流程中的内部控制
　　本指引以基金会捐赠收入、捐赠支出等循环中最常见的业务流程为例，说明注册会计师如何了解和评价基金会业务流程层面的内部控制活动。
　　需要说明的是，不同基金会的具体业务流程可能不尽相同，本指引不可能涵盖实际工作中的所有情况。在执行基金会财务报表审计工作时，注册会计师需要
　　结合被审计基金会的具体业务状况，对业务流程作出相应的选择和调整。
　　（一） 了解业务流程的主要步骤
　　1. 捐赠收入循环
　　收入通常被确定为存在较高重大错报风险的重要账户。基金会通过接受个人、单位的无偿捐赠及开展其他业务活动取得收入。捐赠收入主要来源为汇款、募捐箱募捐、举办慈善活动、实物捐赠、义卖、遗产捐赠等。收入流程通常包括下列主要活动：
　　（1）邮政汇款、信件捐款和银行转账汇款
　　说明：邮政汇款是指收到邮政系统寄来的汇款单，需要单位人员携带预留印鉴去银行确认取出现金支票，或者直接转账至基金会账户。信件捐款是指信件中附有现金的捐助。银行转账汇款是指捐助者按照公共信息平台公布的指定账号进行转账，款项直接进入基金会对公指定账号。
　　① 记录捐赠人信息及捐赠指定用途，对于大额捐赠，应有专业人士与捐赠者进行面谈，对指定用途的可实施程度进行讨论
　　② 根据汇款单向捐款人开出发票
　　③ 根据汇款单、实收现金、银行对账单生成会计凭证
　　④ 生成邮寄、汇款转账收入明细账
　　⑤ 汇总明细账至总账
　　⑥ 定期核对开出的发票与实际收到的金额是否一致
　　（2）实物捐赠
　　① 收到捐赠实物
　　② 记录捐赠人及捐赠物品的信息，并登记在捐赠人及捐赠物品登记簿上
　　③ 给捐赠者开出收据，金额或数额较大的签订协议书
　　④ 对收到物品估值，记录金额
　　⑤ 编制捐赠物品清单，建立捐赠档案
　　⑥ 根据物品收据生成会计凭证
　　⑦ 生成实物捐赠收入明细账
　　⑧ 汇总明细账至总账
　　⑨ 定期盘点收到的实物捐赠与捐赠档案是否一致
　　（3）募捐箱现场捐款
　　① 准备募捐箱，并确保使用前完全密封
　　② 记录募捐箱的发出，并分别详细编号
　　③ 定期打开募捐箱，开箱时至少有两名人员在场，清点所得善款的金额，编制现金盘点表
　　④ 根据现金盘点表生成会计凭证
　　⑤ 生成募捐箱收入明细账
　　⑥ 汇总明细账至总账
　　⑦ 定期核对现金盘点表与实际收到的金额是否一致
　　（4）举办慈善活动
　　① 所有门票提前编号
　　② 确定门票与购买者一一对应
　　③ 收回门票销售所得额和未售出门票
　　④ 根据门票存根生成会计凭证
　　⑤ 将收入所得额与门票销售应得额进行对账
　　⑥ 生成慈善活动收入明细账
　　⑦ 汇总明细账至总账
　　（5）举办慈善演唱会活动
　　① 与演唱会主办方签订捐赠协议
　　② 与主办方确定门票收入
　　③ 根据门票收入及协议比例确认捐赠金额，并由主办方划款
　　④ 根据划款凭证及协议生成会计凭证
　　⑤ 生成慈善活动收入明细账
　　⑥ 汇总明细账至总账
　　（6）销售义卖商品
　　说明：销售义卖商品是指将购买或捐赠者自行制作的商品或物品，以高出成本的金额出售。对于基金会来说，收到的金额高于成本的部分为捐赠收入。
　　① 制定义卖商品的定价政策，合理定价，收回成本
　　② 记录销售商品数量等信息并与购买者购买数量对应
　　③ 向购买者开出发票
　　④ 收回商品销售所得额和未售出的商品
　　⑤ 根据已开发票生成会计凭证
　　⑥ 将收入所得额与商品销售应得额进行对账
　　⑦ 生成销售商品收入明细账
　　⑧ 汇总明细账至总账
　　（7）销售商品捐赠及短信捐赠
　　说明：销售商品捐赠是指经销商与基金会合作，商定与销售额相关联的捐助额，例如，消费者每购买一件商品，即向基金会捐助xx金额。短信捐赠是指电信运营商与基金会合作，创建平台号码，捐助者通过发短信到指定号码的方式明确捐助金额，金额由电信运营商扣除，并转交基金会。
　　① 与商品销售方或短信平台运营商共同制定捐赠策略，确认表达方法并签订协议
　　② 定期从商品销售方或短信平台运营商取得销售单据或相关短信平台号码流水单，确认捐助金额
　　③ 商品销售方或短信平台运营商定期转账
　　④ 根据银行进账单向商品销售方或短信平台运营商开出发票
　　⑤ 根据已开发票生成会计凭证
　　⑥ 生成销售商品及短信捐赠明细账
　　⑦ 汇总明细账至总账
　　⑧ 定期核对开出的发票与实际收到的金额是否一致
　　（8）遗产捐赠
　　① 确定宣告归于基金会名下的捐赠遗产，签署文件声明
　　② 记录遗产捐赠人详细信息及指定用途，对于大额捐赠，应有专业人士与捐赠者代理人进行面谈，对指定用途的可实施程度进行讨论
　　③ 实际收到基金会具有所有权的遗产，办理产权转移手续
　　④ 编制遗产盘点清单，准确估值
　　⑤ 根据盘点清单生成会计凭证
　　⑥ 生成遗产捐赠收入明细账
　　⑦ 汇总明细账至总账
　　2. 捐赠支出循环
　　基金会根据章程规定的宗旨和公益活动的业务范围使用其财产，对捐赠协议明
　　确了具体使用方式的捐赠，根据捐赠协议的约定使用。捐赠支出分为基金支出及物资支出，公募基金会每年用于从事章程规定的公益事业支出，不得低于上一年总收入的70%；非公募基金会每年用于从事章程规定的公益事业支出，不得低于上一年基金余额的8%。
　　基金会收到捐赠款项直接用于捐赠的，捐赠流程如下：
　　① 向社会公布所开展的公益资助项目种类
　　② 进行公益资助项目申请、评审程序
　　③ 对接受捐赠单位或个人进行诚信调查
　　④ 与受助人签订协议，约定资助方式，资助数额以及资金用途和使用方式
　　⑤ 提出捐赠款项使用条件及限制
　　⑥ 审查和批准资助申请
　　⑦ 捐赠至指定账户
　　⑧ 对捐赠支出的用途进行监控
　　基金会收到物资用于捐赠的，物资捐赠流程如下：
　　① 向社会公布所开展的公益资助项目种类
　　② 进行公益资助项目申请、评审程序
　　③ 对被捐赠单位或个人进行诚信调查
　　④ 与受助人签订协议，约定资助方式、资助数额以及物资用途和使用方式
　　⑤ 提出捐赠物资使用条件及限制
　　⑥ 清点物资出库
　　⑦ 对捐赠物资使用状况进行监控
　　（二）确定错报可能发生的环节
　　注册会计师需要结合了解的结果，　　确定被审计基金会需要在哪些环节设置控制，以防止或发现并纠正业务流程中的错报，即确定错报可能发生的环节。本指引以表格的形式列举了与捐赠收入、捐赠支出等循环相关的业务流程中错报可能发生的环节，以说明注册会计师如何确定被审计基金会的控制目标是否得到实现。
　　1.　捐赠收入循环
　　“捐赠收入流程错报可能发生的环节”示例表
　　（1）邮政汇款、信件捐款和银行转账汇款
“捐赠收入流程错报可能发生的环节”示例
怎样确保收到的捐款汇款单已得到恰当处理？
捐赠收入：完整性、准确性
银行存款：完整性、计价和分摊
怎样确保收到银行转账捐款已得到恰当处理？　
捐赠收入：完整性、准确性
银行存款：完整性、计价和分摊
怎样确保收到信件捐款已得到恰当处理？
捐赠收入：完整性、准确性
银行存款：完整性、计价和分摊
怎样确保捐赠收入被及时记录？
捐赠收入：截止
银行存款：完整性、存在
　　（2）实物捐赠
“捐赠收入流程错报可能发生的环节”示例
怎样确保收到的捐赠物品已得到恰当处理？
捐赠收入：完整性
存货：完整性
怎样确保收到的捐赠物品已得到准确估值？
捐赠收入：准确性
存货：计价和分摊
怎样确保捐赠收入被及时记录？
捐赠收入：截止
存货：存在、完整性
怎样确保捐赠物品保存完整？
存货：存在
　　（3）募捐箱现场捐款
“捐赠收入流程错报可能发生的环节”示例
怎样确保募捐箱使用前密封，募捐后将善款全部收回？
捐赠收入：完整性
怎样确保现场募捐未被漏记？
捐赠收入：完整性
现金：完整性
怎样确保收到募捐善款不出现坐支？
捐赠收入：完整性
现金：完整性
怎样确保捐赠收入被及时记录？
捐赠收入：截止
现金及银行存款：完整性、存在
　　（4）举办慈善活动
“捐赠收入流程错报可能发生的环节”示例
怎样确保门票销售得到恰当处理？
捐赠收入：完整性、准确性
银行存款：完整性、计价和分摊
怎样确保收到门票销售款不出现坐支？
捐赠收入：完整性
银行存款：完整性
怎样确保慈善活动收入被及时记录？
捐赠收入：截止
银行存款：完整性、存在
　　（5）举办慈善演唱会活动
“捐赠收入流程错报可能发生的环节”示例
怎样确保演唱会收入均已得到记录？
捐赠收入：完整性
银行存款：完整性、权利和义务
怎样确保演唱会收入被及时记录？
捐赠收入：截止
银行存款：完整性、存在
　　（6）销售义卖商品
“捐赠收入流程错报可能发生的环节”示例
怎样确保出售义卖商品计价准确？
捐赠收入：准确性
银行存款：计价和分摊
怎样确保销售义卖商品确系发生？
捐赠收入：发生
银行存款：存在
怎样确保义卖收入全部收回，防止坐支？
捐赠收入：完整性
银行存款：完整性
怎样确保义卖收入被及时记录？
捐赠收入：截止
银行存款：完整性、存在
怎样确保义卖商品保存完好?
存货：存在
　　（7）销售商品捐赠及短信捐赠
“捐赠收入流程错报可能发生的环节”示例
怎样确保出售商品捐赠及短信平台捐赠计价准确？
捐赠收入：准确性
银行存款：计价和分摊
怎样确保销售商品或短信平台捐赠收入确系发生？
捐赠收入：发生
银行存款：存在
怎样确保捐赠收入全部收回？
捐赠收入：完整性
银行存款：完整性
怎样确保捐赠收入被及时记录？
捐赠收入：截止
银行存款：完整性、存在
　　（8）遗产捐赠
“捐赠收入流程错报可能发生的环节”示例
怎样确保遗产所有权确实属于基金会？
捐赠收入：发生
存货：权利和义务
怎样确保捐赠遗产计价正确？
捐赠收入：准确性
存货：计价和分摊
怎样确保捐赠遗产得到恰当处理？
捐赠收入：完整性
存货：完整性
怎样确保捐赠收入被及时记录？
捐赠收入：截止
存货：完整性、存在
　　2. 捐赠支出循环
　　“捐赠支出循环错报可能发生的环节”示例表
“捐赠支出循环错报可能发生的环节”示例
怎样确保捐赠行为真实?
业务活动成本：发生
怎样确保捐赠支出已记录？
业务活动成本：完整性
怎样确保捐赠支出记录准确？
业务活动成本：准确性
怎样确保捐赠支出记录于正确的期间？
业务活动成本：截止
怎样确保捐赠款项或物资用于约定的用途？
业务活动成本：发生
怎样确保基金会当年用于从事公益事业支出占上年总收入的比例符合相关规定？
业务活动成本：发生、完整性、准确性
　　需要注意的是，一方面，某项控制目标可能涉及几项控制，注册会计师需要重点考虑某项控制活动单独或连同其他控制活动，是否能够防止或发现并纠正重大错报。另一方面，某些控制可能涉及多项控制目标。因此，在实务工作中，为提高审计效率，注册会计师需要考虑了解和识别能针对多项控制目标的控制。
　　（三）了解和识别相关控制
　　注册会计师需要根据被审计基金会的实际情况，通过询问、观察、检查、穿行测试等审计程序，了解和识别相关控制，并对其结果形成审计工作记录，包括记录控制由谁执行以及如何执行。
　　在了解和识别内部控制时，注册会计师需要将重点放在能够发现并纠正错误的关键控制，并且对控制的描述需要说明控制活动与财务报表之间的逻辑关系。
　　1. 捐赠收入循环
　　（1）邮政汇款、信件捐款和银行转账汇款
常用的控制活动
收到的捐款汇款单已得到恰当处理
捐赠收入：完整性、准确性
银行存款：完整性、计价和分摊
出纳负责接收汇款单，并在汇款单登记簿上登记。单位印鉴由出纳以外的人保管，出纳领出印鉴时须在登记簿上登记。会计核对汇款单登记簿金额与银行进账单金额，确认捐款收入，并由专人复核签字。定期核对银行对账单与汇款单登记簿。
收到银行转账捐款已得到恰当处理
捐赠收入：完整性、准确性
银行存款：完整性、计价
银行存款明细账余额与银行对账单定期由记录银行日记账以外的人核对。专人核对银行日记账和收入明细账，并签字。
收到信件捐款已得到恰当处理
捐赠收入：完整性、准确性
银行存款：完整性、计价和分摊
信封打开时需有两人同时在场签字确认信封本身未拆封，确认金额据实记录，并实行轮换制度。
捐赠收入被及时记录
捐赠收入：截止
银行存款：完整性、存在
财务部责任人对记账凭证进行复核、签章。
　　（2）实物捐赠
常用的控制活动
收到的捐赠物品已得到恰当处理
捐赠收入：完整性
存货：完整性
详细登记捐赠人、捐赠物品信息及其指定用途，在捐赠人及捐赠物品记录簿上进行逐笔顺序登记，并在捐赠物品上粘贴标签，标签顺序编号，由登记人以外的人员复核并签字确认。
向捐赠者开出收据，对于金额或数额较大的应签订协议书。
编制捐赠物品清单，建立捐赠档案。
对于有指定用途的物品做出特殊标识或在单独区域存放。
确保捐赠收入按实际发生金额入账
捐赠收入：准确性
存货：计价和分摊
对收到的捐赠物品进行准确估值，对于金额较大，或难以验证的捐赠物品，利用专家工作，或聘请外部评估机构进行评估，确定其入账价值。
捐赠收入被及时记录
捐赠收入：截止
存货：存在、完整性
财务部责任人对记账凭证进行复核、签章。
捐赠物品保存完整
存货：存在
定期盘点收到的实物，并定期专人负责与收据存根一一对应。
　　（3）募捐箱现场捐款
常用的控制活动
募捐箱使用前密封，使用后将善款全部收回
捐赠收入：完整性
确保捐款箱投入使用前密封，防止其收回前被打开。
对募捐箱进行连续编号，详细记录每个募捐箱发出与收回的时间。
现场募捐确未被漏记
捐赠收入：完整性
现金：完整性
定期打开募捐箱，清点所筹善款金额，打开并清点善款时必须有两个职位分离的人在场签字确认，并实行轮换制度。
生成现金盘点表，需由盘点人和监督盘点人一并签字，及时登记入账。
定期核对现金盘点表与实际收到的金额是否一致。
防止募捐善款坐支
捐赠收入：完整性
现金：完整性
开启募捐箱后将所筹善款及时存入银行，不得扣除任何费用。
捐赠收入被及时记录
捐赠收入：截止
现金及银行存款：完整性、存在
财务部责任人对记账凭证进行复核、签章。
　　（4）举办慈善活动
控制目标　
常用的控制活动
门票销售得到恰当处理
捐赠收入：完整性、准确性
银行存款：完整性、计价和分摊
将所有门票提前连续编号，确定门票与购买者一一对应。
清点收回门票销售所得额和所有未售出的门票。
将门票销售所得额与应得额进行对账。
防止募捐善款坐支
捐赠收入：完整性
银行存款：完整性
取得门票收入后，将所筹善款及时存入银行，不得扣除任何款项。
慈善活动收入被及时记录
捐赠收入：截止
银行存款：完整性、存在
财务部责任人对记账凭证进行复核、签章。
　　（5）举办慈善演唱会活动
常用的控制活动
演唱会收入均已记录
捐赠收入：完整性
银行存款：完整性、权利和义务
与演唱会主办方签订捐赠协议，写明捐赠比例或金额。
将协议计算应得金额与银行对账单进行对账，由负责人签章。
演唱会收入被及时记录
捐赠收入：截止
银行存款：完整性、存在
财务部责任人对记账凭证进行复核、签章。
　　（6）销售义卖商品
常用的控制活动
出售义卖商品计价准确
捐赠收入：准确性
银行存款：计价和分摊
为出售的义卖商品制定合理定价政策与定价结构，确保成本的收回，由责任人审批签字。
销售义卖商品确系发生
捐赠收入：发生
银行存款：存在
出售商品后及时向购买者开出发票，或向购买者发放贴纸等纪念品，纪念品应提前计数或保存带有编号的存根。
义卖收入确保全部收回，防止坐支
捐赠收入：完整性
银行存款：完整性
责任人定期对未收回欠款催收，建立欠款收回审查程序。
收回商品销售所得额和所有未售出的商品。
义卖收入被及时记录
捐赠收入：截止
银行存款：完整性、存在
义卖商品的收入及时登记入账，现金及时存入银行。
财务部责任人对记账凭证进行复核、签章。
义卖商品保存完好
存货：存在
建立库存控制程序，定期盘点剩余商品，并编制盘点表，由负责人签字。
　　（7）销售商品捐赠及短信捐赠
常用的控制活动
出售商品捐赠及短信平台捐赠计价准确
捐赠收入：准确性
银行存款：计价和分摊
与商品销售方或短信平台运营商共同制定捐赠策略，确认表达方法并签订协议。
销售商品或短信平台捐赠确实发生
捐赠收入：发生
银行存款：存在
定期从商品销售方或短信平台运营商取得销售单据或相关短信平台号码流水单，确认捐助金额。
捐助收入确保全部收回
捐赠收入：完整性
银行存款：完整性
商品销售方或短信平台运营商定期转账，有关责任人进行对账。
根据银行进账单向商品销售方或短信平台运营商开出发票。
捐赠收入被及时记录
捐赠收入：截止
银行存款：完整性、存在
义卖商品的收入及时登记入账，现金及时存入银行。财务部责任人对记账凭证进行复核、签章。
　　（8）遗产捐赠
常用的控制活动
遗产所有权确实属于基金会
捐赠收入：发生
存货：权利和义务
与宣告遗产捐赠者签署协议声明文件。
实际收到捐赠遗产时，及时办理产权转移手续。
确保捐赠遗产计价正确
捐赠收入：准确性
存货：计价和分摊
编制遗产盘点清单，对其进行准确估值。对于金额较大，或难以验证的捐赠物品，利用专家工作，或聘请外部评估机构进行评估，确定其入账价值。
捐赠遗产均得到恰当处理
捐赠收入：完整性
存货：完整性
详细记录捐赠人信息及其指定用途，对于有指定用途的物品做出特殊标识或在单独区域存放。
捐赠收入被及时记录
捐赠收入：截止
存货：完整性、存在
财务部责任人对记账凭证进行复核，签章。
　　2．捐赠支出循环
常用的控制活动
确保捐赠行为真实有效
业务活动成本：发生
责任人记录捐赠信息，第三方公证出具公证报告。
确保捐赠支出已记录
业务活动成本：完整性
定期对现金进行盘点，并编制现金余额调节表；定期将银行存款日记账中的付款记录与银行对账单进行核对。编制银行存款余额调节表，并有专人复核。
确保捐赠支出记录准确
业务活动成本：准确性
责任人复核捐赠支持性文件。
确保捐赠支出记录于正确的期间
业务活动成本：截止
定期对现金进行盘点，并编制现金余额调节表；定期将银行存款日记账中的付款记录与银行对账单进行核对，并编制银行存款余额调节表。
确保捐赠款项或物资被用于约定的用途
业务活动成本：发生
建立监控程序，以确保捐款被用于约定的用途。
确保公募基金会本年用于从事章程规定的公益事业支出不低于上一年总收入的70%；非公募基金会本年用于从事章程规定的公益事业支出不低于上一年基金余额的8%
业务活动成本：发生、完整性、准确性
建立预算制度。责任人确保公募基金会每年用于从事章程规定的公益事业支出，不得低于上一年总收入的70%；非公募基金会每年用于从事章程规定的公益事业支出，不得低于上一年基金余额的8%。
　　（四）执行穿行测试
　　注册会计师需要针对不同业务循环中的具体业务流程，选择一笔或几笔交易进行穿行测试，以追踪交易在财务报表信息系统中的处理过程，并考虑之前对相关控制的了解是否正确和完整，确定相关控制是否得到执行。
　　在执行穿行测试时，注册会计师需要询问执行业务流程和控制的相关人员，并根据需要检查有关单据和文件，询问其对已发现错报的处理。需要注意的是，如果不打算信赖控制，注册会计师仍需要执行穿行测试，以确定之前对业务流程及可能发生错报环节的了解是否准确和完整。注册会计师还需要按照《--通过了解被审计单位及其环境识别和评估重大错报风险》的相关规定，对相关控制设计是否合理和得到执行进行评价，以确定进一步审计程序。
第六章　进一步审计程序
　　（一）一般要求
　　在评估认定层次重大错报风险时，预期控制的运行是有效的，或者仅实施实质性程序不能够提供认定层次充分、适当的审计证据时，注册会计师需要设计和实施控制测试，针对相关控制运行的有效性，获取充分、适当的审计证据。注册会计师只对那些设计合理，能够防止、发现并纠正认定层次重大错报的内部控制进行测试以验证其运行是否有效。这种测试主要是出于成本效益的考虑。为评价控制设计和确定控制是否得到执行而实施的某些风险评估程序并非专为控制测试而设计，但可能提供有关控制运行有效性的审计证据，注册会计师需要考虑这些审计证据是否足以实现控制测试的目的。注册会计师可以考虑在评价控制设计和获取其得到执行的审计证据的同时测试控制运行有效性，以提高审计效率。
　　需要说明的是，被审计基金会在所审计期间内可能存在由于组织结构的变更以及更换信息系统等原因，从而导致在不同时期使用了不同的控制。如果被审计基金会在所审计期间内的不同时期使用了不同的控制，注册会计师需要考虑不同时期控制运行的有效性。
　　1．控制测试的性质。注册会计师不仅需要考虑与认定直接相关的控制，而且还需要考虑这些控制所依赖的与认定间接相关的控制，以获取支持控制运行有效性的审计证据。
　　对于一项自动化的应用控制，由于信息技术处理过程的内在一贯性，注册会计师可以利用该项控制得以执行的审计证据和信息技术一般控制（特别是对系统变动的控制）运行有效性的审计证据，作为支持该项控制在相关期间运行有效性的重要审计证据。
　　控制测试的目的是评价控制是否有效运行；细节测试的目的是发现认定层次的重大错报。尽管两者目的不同，但注册会计师可以考虑针对同一交易同时实施控制测试和细节测试，以实现双重目的。如果拟实施双重目的测试，注册会计师需要仔细设计和评价测试程序。例如，注册会计师可以通过检查某笔交易的发票这项程序既实现
　　确定其是否经过适当的授权同时实现获取关于该交易的发生、准确性等认定的审计证据的目的。
　　2．控制测试的时间。注册会计师需要根据控制测试的目的确定控制测试的时间，并确定拟信赖的相关控制的时点或期间。对特定时点的控制进行测试，注册会计师仅得到该时点控制运行有效性的审计证据；对某一期间的控制进行测试，注册会计师可获取控制在该期间有效运行的审计证据。注册会计师在期中实施控制测试具有积极的作用。需要说明的是，即使注册会计师已获取有关控制在期中运行有效性的审计证据，仍然需要考虑如何能够将控制在期中运行有效性的审计证据合理延伸至期末。如果已获取有关控制在期中运行有效性的审计证据，注册会计师需要：
　　（1）获取这些控制未在剩余期间发生重大变化的审计证据；
　　（2）确定针对剩余期间还需获取的补充审计证据。通过测试剩余期间控制的运行有效性或测试被审计基金会对控制的监督，注册会计师可以获取补充审计证据。但某些审计程序只能在期末或期后实施，例如，核对财务报表与会计记录；检查财务报表编制过程中作出的会计调整；为应对被审计基金会可能在期末签订不适当的合同的风险，或交易在期末可能尚未完成的风险而实施的审计程序等。
　　内部控制中的诸多要素对于被审计基金会往往是相对稳定的（相对于具体的交易、账户余额和披露），因此，注册会计师在本期审计时还是可以适当考虑利用以前审计获取的有关控制运行有效性的审计证据；但同时，内部控制在不同期间也有可能发生重大变化，注册会计师在利用以前审计获取的有关控制运行有效性的审计证据时需要格外慎重。
　　3．控制测试的范围。注册会计师需要设计控制测试，以获取控制在整个拟信赖的期间有效运行的充分、适当的审计证据。注册会计师在确定控制测试范围时，一般需要考虑下列因素：
　　（1）在整个拟信赖的期间，被审计基金会执行控制的频率。控制执行的频率越高，控制测试的范围越大。
　　（2）在所审计期间，注册会计师拟信赖控制运行有效性的时间长度。拟信赖控制运行有效性的时间长度不同，在该时间长度内发生的控制活动次数也不同。注册会计师需要根据拟信赖控制的时间长度确定控制测试的范围。拟信赖期间越长，控制测试的范围越大。
　　（3）控制的预期偏差。预期偏差可以用控制未得到执行的预期次数占控制需要得到执行次数的比率加以衡量。控制的预期偏差率越高，需要实施控制测试的范围越大。如果控制的预期偏差率过高，针对某一认定实施控制测试可能是无效的。
　　（4）拟获取的有关认定层次控制运行有效性的审计证据的相关性和可靠性。对审计证据的相关性和可靠性要求越高，控制测试的范围越大。
　　（5）通过测试与认定相关的其他控制获取的审计证据的范围。针对同一认定，可能存在不同的控制。当针对其他控制获取审计证据的充分性和适当性较高时，测试该控制的范围可适当缩小。
　　（6）在风险评估时拟信赖控制运行有效性的程度，并依据对控制的信赖程度相应减少实质性程序。注册会计师在风险评估时对控制运行有效性的拟信赖程度越高，需要实施控制测试的范围越大。
　　（二）控制测试程序
　　注册会计师对内部控制的测试涵盖内部控制的五个要素，这里重点说明与捐赠收入、捐赠支出等循环相关的控制活动。其他流程和要素的测试可参照《中国注册会计师审计准则第 1231 号--针对评估的重大错报风险采取的应对措施》、《财务报表审计工作底稿编制指南（第二版）》。
　　下面以示例的形式说明与基金会上述各循环相关常用的控制测试。需要注意的是，由于被审计基金会的情况千差万别，以下示例并不能涵盖所有情况，在执行审计业务时，注册会计师需要结合被审计基金会实际情况，作出相应的选择和调整。
　　1. 捐赠收入循环
　　（1）邮政汇款、信件捐款和银行转账汇款
常用的控制活动
常用的控制测试
收到的捐款汇款单已得到恰当处理
捐赠收入：完整性、准确性
银行存款：完整性、计价和分摊
进账单金额，确认捐款收入，并由专人复核签字。定期核对银行对账单与汇款单登记簿。
否有出纳和会计人员签字。检查对账单签字信息。
收到银行转账捐款已得到恰当处理
捐赠收入：完整性、准确性
银行存款：完整性、计价和分摊
银行存款明细账余额与银行对账单定期由记录银行日记账以外的人核对。专人核对银行日记账和收入明细账，并签字。
检查是否有记录银行日记账以外的人定期核对明细账余额与银行对账单并签字。检查是否有专人核对银行日记账和收入明细账并签字。
收到信件捐款已得到恰当处理
捐赠收入：完整性、准确性
银行存款：完整性、计价和分摊
信封打开时需有两人同时在场签字确认信封本身未拆封，确认金额据实记录，并实行轮换制度。
检查拆封时的签字确认表，实地查看信封拆封过程。
捐赠收入被及时记录
捐赠收入：截止
银行存款：完整性、存在
财务部责任人对记账凭证进行复核、签章。
检查记账凭证复核签章，并与原始凭证核对信息是否一致。
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