2019年CPA第十四章金融工具讲义的一句话：源生时未发生信用减值的金融工具，是什么意思能否举例，谢谢

来源：蜘蛛抓取(WebSpider) 时间：2020-03-09 18:01 标签： 第十四章金融工具
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新准则中划分为以摊余成本计量的金融资产及以公允价值计量且其变动记入其他综合收益的金融资产应当按照预期损失计提减值准备。


如果该金融工具被视为具有较低的信用风险(如准则中所说的高评级的银行定期存款）或鍺国债，以及其他企业认为信用风险不重大的金融资产（如证券公司的银行存款、拆除资金、逆回购、证券清算形成的应收账款等）是否可以不计提减值准备呢？
根据准则规定“企业确定金融工具在资产负债表日只具有较低的信用风险的，可以假设该金融工具的信用风險自初始确认后并未显著增加”如果预期在其整个存续期内（或未来12个月内）不会发生信用损失的，理论上也可以不确认信用减值损失
根据准则规定，“企业确定金融工具在资产负债表日只具有较低的信用风险的可以假设该金融工具的信用风险自 ...

根据准则规定，“企業确定金融工具在资产负债表日只具有较低的信用风险的可以假设该金融工具的信用风险自 ...

看了准则应用指南，需要计提信用减值损失嘚是债权类投资请问如果以公允价值计量且其变动记入其他综合收益的金融资产是权益工具的话，是否就不用再计提信永减值损失了呢

其他权益投资（FVOCI类别）在新金融工具准则下无需进行减值测试。  发表于 17:35


看了准则应用指南需要计提信用减值损失的是债权类投资，请問如果以公允价值计量且其变动记 ...

不可撤销的计入FVOCI的权益工具投资其公允价值变动不计入当期损益，今后处置时也不确认投资收益也鈈需要进行减值测试

不可撤销的计入FVOCI的权益工具投资，其公允价值变动不计入当期损益今后处置时也不确认投资收益。也不 ...

根据准则规萣“企业确定金融工具在资产负债表日只具有较低的信用风险的，可以假设该金融工具的信用风险自 ...

陈老师应收账款、其他 应收款的減值，还可以用账龄百分比法吗还是一定要在期末将余额按逾期天数划分，然后相应设置不同逾期相应的计提比例
另外，假设按新的金融工具准则测算的减值不同是设置到当期，还是在期初

根据准则规定，“企业确定金融工具在资产负债表日只具有较低的信用风险嘚可以假设该金融工具的信用风险自 ...

陈老师，应收账款、其他 应收款的减值还可以用账龄百分比法吗？还是一定要在期末将余额按逾期天数划分然后相应设置不同逾期相应的计提比例？
另外假设按新的金融工具准则测算的减值不同，是设置到当期还是在期初？

新舊金融工具准则下的坏账准备（信用减值准备）差异在新准则首次执行日视同会计政策变更进行调整，调整方法具体遵循新CAS 22第八十三条規定  发表于 16:38

理论上账龄法在新的预期损失模型下仍可用，但其含义和各账龄段坏账计提比例的含义和以前不同  发表于 16:37


根据准则规定，“企业确定金融工具在资产负债表日只具有较低的信用风险的可以假设该金融工具的信用风险自 ...

想问下陈老师，对其他债券投资减值是否需要计提递延所得税资产
陈版您好公司之前作为长期股权投资（三无投资的情形）时计提减值准备，之后经过会计准则的修订后转入鈳供出售金融资产减值准备2019年执行最新金融会计准则后将可供出售金融资产原值部分转入其他权益工具，新准则规定其他权益工具不需計提减值准备对于该减值准备涉及19年会计政策变更的调整时，是考虑该减值形成的最初状态（即作为长期股权投资且后续减值一般不嘚转回），将原减值部分调整为其他综合收益——信用减值损失还是因新准则规定其他权益工具不需计提减值准备，将原减值部分作为其他权益的公允价值变动处理计入其他综合收益——公允价值变动如果政策调整时确认为其他综合收益——信用减值损失，是否每年需莋减值测试如发生价值回升，能否将该部分减值转回
陈老师，您好公司之前对于三无投资的长期股权投资计提资产减值损失，之后會计准则修订后将该部分资产减值调整至可供出售金融资产减值准备19年新准则执行后，对于原值部分调整为其他权益工具而其他权益笁具不计提减值，原计提减值部分如何处理是应该考虑初始投资时作为长期股权投资，19年政策调整时将原减值部分调整为其他综合收益——信用减值损失,且减值不得转回还是综合考虑初始投资时作为长期股权投资和新金融工具准则，对其他权益工具减值可以转回的要求19年政策调整时将原减值部分调整为其他综合收益——信用减值损失，且减值可以通过其他综合收益转回或者由于新准则要求其他权益笁具不计提减值损失，19年政策调整时将该部分减值损失作为其他权益工具的价值下降处理计入其他综合收益——公允价值变动？
新金融笁具准则下应收账款减值
陈版您好  新金融工具准则下，新金融工具准则下应收账款减值采用预期信用损失法进行坏账计提较原准则“巳发生损失法”有本质的区别，请问财政部本次所做的这一重大变化的初衷是什么这样做能规避什么风险（实质上）？如果公司2019年初启鼡新准则那么期初坏账是否一定需较原准则（2018年末已计提坏账准备）有所上浮？
将“已发生损失模型”变为“预期损失模型”是为了解決原模型下确认坏账损失太少、太迟的问题这个问题有不少公开资料可以查询到的。
由于坏账模型转换理论上新的模型较原准则下确認坏账损失应当是更多和更早，因此理论上最合理的结果应当是新准则下首次执行日的坏账准备余额较原准则下略有增加（至少持平）洳果发生冲回，则是存在逻辑矛盾的因而是不恰当的。
陈版您好请问已计提减值损失的在核销时应该怎么进行账务处理？如长期应收款100已计提坏账准备40万，最终收款50万结清

陈版您好，请问已计提减值损失的在核销时应该怎么进行账务处理如长期应收款100，已计提坏賬准备40万最 ...

应该需要补提10的坏账

当2016年美国通用会计准则第一号及苐十三号修订公告分别生效后美国通用会计准则（USGAAP）将从2018年开始在分类与计量及预期损失模型方面与国际财务报告准则第9号（IFRS9）间出现哽多显著差异；其中第一号修订公告总体仍维持金融资产四分类，而第十三号修订公告所采用的预期信用损失模型不需按信用风险三阶段預估损失有全球运营及融资活动的会计主体应全面审阅其是否需要分别按照IFRS及USGAAP进行内外部报告，密切关注各方要求是否发生变化并且莋出相应变革。

尽管国际会计准则理事会（IASB）与美国财务会计准则委员会（FASB）曾经共同致力于制定一套全球通用金融工具财务会计准则泹由于双方未能就美国通用会计准则（USGAAP）和国际财务报告准则第9号（IFRS9）一些重大条款达成一致，二者将在2018年后出现重大差异

虽然两种会計准则在衍生品金融工具和套期会计核算方面也有许多不同之处，但是分类与计量以及减值损失是本文所讨论重点

在前述两个2016年美国会計准则修订公告和IFRS9发布前，USGAAP和IAS39（国际会计准则第39号）都按后续计量类型将金融资产划分为四类即以公允价值计量后续变动计入损益（FVPL）、可供出售金融资产（AFS）、持有至到期、及贷款与应收款。会计主体持有金融资产目的和能力及金融工具外在形式，是判断后续计量类型主要条件

但是自2018年起生效的IFRS9金融资产分类将新增两个重要标准，即金融工具合同现金流和业务管理模式以代替前述持有目的与能力和外在形式此外，新老USGAAP与IAS39和IFRS9都允许将满足一定条件的金融资产或金融负债被指定为以公允价值计量即行使公允价值指定权。

表 1金融资产汾类比较

权益, 债务工具, 贷款与应收款

基本信贷安排, 非基本信贷安排

可供出售, 持有至到期, 交易类

收取本息, 出售, 兼顾收取本息与出售

修订版美國准则仍像现有准则一样金融资产四分类不过在ASU 2016-01中相关规定生效后，原可供出售权益工具将转为FVPL方式计量而新可供出售类将只包括债權工具。另外若难以获取权益资产公允价值，则可变通按成本结合或有减值准备后续计量其中减值准备可以定性与定量估计。而在IFRS 9下权益工具或以FVPL计量，或公允价值指定为以FVOCI（以公允价值计量后续变动计入其他综合收益）计量。

在IFRS9下合同现金流类型和业务管理模式以及公允价值指定权三者共同决定金融工具分类与计量。其中根据未来合同现金流是否仅为对金融工具本金和利息的收付可将其分为基夲信贷安排（SPPI, SolelyPayments of Principal and Interest）与非基本信贷安排业务管理模式是指会计主体持有金融资产目的是收取本息, 或出售,还是二者兼顾。对于业务管理模式为收取本金和利息的基本信贷安排资产以摊余成本计量而对兼顾收取本息与出售的金融资产将以FVOCI计量。FVPL是剩余计量类别包括初始行使公尣价值指定权的非权益类资产、交易类基本信贷安排资产以及上述权益与SPPI类别外的金融资产，主要是非基本信贷安排资产、嵌入式金融资產与衍生工具等

IASB和FASB在金融负债后续计量方面达成一项共识，即由于会计主体自身信用风险变化而导致的金融负债公允价值利得计入其他綜合收益而非当期利润。

Loss）两个预期损失模型替代现模型但两个预期损失模型仍存在差异并且将对财务报告、操作风险和信用风险管悝的形成显著后续影响。

现期预计损失减值模型（USCECL） VS 预期信用损失减值模型（IFRS ECL）
表 2现期预计损失减值模型比较

低与稳定显著增加, 已减值

仩述USGAAP和IFRS信用损失模式相同点在于都要求根据可获得的过去与现在信息估计信用资产全部生命周期预期信用损失，但两者最大不同在于所需栲虑的信用风险事件时间维度修订版USGAAP按全部生命周期内信用风险事件估算整个信用资产生命周期预期信用损失，而IFRS 9预期信用损失减值模型则根据信用风险三阶段分别计算对金融资产整个生命周期造成的减值损失两种预期损失模型哪一个更适合实际情况和便于实施还需要結合不同情景具体判断。

在IFRS框架下信用资产根据其在报告日违约风险被划归三阶段，其中具有低信用风险或与初始确认时相比信用风险仍然处于稳定状态而没有显著增加的资产属于第一阶段第二阶段为信用风险显著增加后且不再处于低风险状态也未减值的资产，第三阶段是已减值资产在第一阶段，需要根据报告日后1年内预计违约事件计算资产全部生命周期预期信用损失在第二阶段和第三阶段，将基於整个生命周期内的违约事件计算全部生命周期预期信用损失且第三阶段还将根据抵扣减值准备后的资产净额与实际利率相乘计算利息，但是在前两个阶段利息收入依据资产全额与实际利率计算。

与此同时美国CECL模型仅应用于以摊余成本计量的信用风险资产，不适用于鉯FVOCI计量的可供出售类债权资产；而IFRS9预期信用损失减值模型同时适用于摊余成本和FVOCI类债务工具在USGAAP下，如果可供出售类资产摊余成本低于其公允价值简单以二者差额计作减值损失，而无需使用减值模型计算

再次，最低预期损失金额不同USGAAP对于可获得信息表明预期损失为零嘚债权资产允许减值准备为零，而IFRS9则要求预期损失金额必须使用大于零的加权平均数

最后，在USGAAP项下购入或源生的已减值资产（Purchased or Originated Credit-Impaired Assets, POCI）初始確认时应记录初始减值准备余额，并且将初始减值准备与购买对价合并计入初始确认总金额而IFRS 9对初始减值资产无类似要求。

新规定达到苼效日期后修订后的USGAAP与IFRS 9在金融工具分类与计量以及减值损失核算方面将会出现重大差异，因后者修订而造成的差异更大其中ASU 2016-1新分类与計量体系将在2017年12月15日生效，而ASU2016-13之中的CECL模型将在2019年12月15日生效；IFRS9将在2018年1月1日生效

需特别注意的是，由于金融工具分别按照修订后USGAAP与IFRS 9的核算过程与结果将比现行处理方式出现更大差异因此还要注意利益相关者是否会据此要求改变，例如加强信息披露、对两个准则体系财务状况與经营成果编制调节表或是认为差异过大而要求全面实施

对于有全球运营及融资需求的会计主体而言，无论目前适用IFRS还是USGAAP都应当全面審阅是否存在产生于其本国境内、境外适用或趋同IFRS的国家地区、以及来自美国资本市场或监管机构关于内部业绩评估、财务信息披露与监管报告的不同要求。将来可能的选择方案由简至繁包括继续采纳USGAAP或IFRS二者之一而不需做出重大改变，选择一种准则体系但同时报告两者之間差异并且做出信息披露与调节或平行运行两种准则。

在USGAAP下分别有多个关于金融工具的会计准则规定各种形态与情景下的会计核算,例洳ASC310关于贷款与应收款,ASC 320关于债权工具,ASC 815关于衍生工具与套期,等等。ASU是对相关准则修改的汇总文件
FDWJ: 指导不敢共同学习；以下是我個人理解，仅供参考截图无法在帖子之中上传，可以看附件

问题一：重分类日的确定


CAS22号第二十九条：“重分类日，是指导致企业对金融资产进行重分类的业务模式发生变更后的首个报告期间的第一天”

问：假设上市公司按月披露资产负债表。如果其管理的一项金融资產的业务模式发生改变变更日为20X8年9月5日，那么重分类日应该选择9月5日9月6日月下一个资产负债表首日10月1日？


重分类日选择下一个资产负債表首日10月1日即符合要求
根据《国际财务报告准则第9号——金融工具》B 4.4.1，业务模式变更极其罕见例如整个业务部门重组、撤并，对于單项资产管理层改变意图或者跨部门转移不作为改变业务模式B 4.4.3
B4.4.2 之中例子是2月15日终止业务模式，4月1日进行重分类

问题二：重分类时会计處理


CAS22号第三十二条：“企业将一项以公允价值计量且其变动记入当期损益的金融资产重分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益嘚金融资产的，应当继续以公允价值计量该金融资产”

问：此种情况下，原金融资产以前年度累计的公允价值变动损益在重分类后需要轉入其他综合收益吗


FDWJ: 以前年度累计的公允价值变动损益在重分类后不需要转入其他综合收益，但是需要对FVOCI金融资产计提期初减值准备

問题三：新金融工具准则下，可供出售权益工具处置时其他综合收益的会计处理


CAS22号第六十九条：“企业将非交易性权益工具投资指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产的当该金融资产终止确认时，之前计入其他综合收益的累计利得或损失应当从其他綜合收益中转出计入留存收益。”

问：（1）此处计入留存收益是直接计入未分配利润吗？


FDWJ: 留存收益包括未分配利润与法定盈余公积和任意盈余公积还可能需要按照比例在法定盈余公积、任意盈余公积和未分配利润之间进行分配。

（2）该规定是否会影响其他准则既定的會计处理例如，长期股权投资准则中规定通过多次交易形成非同一控制企业合并，合并前股权投资被分类为可供出售金融资产的在購买日之前累计公允价值变动计入的其他综合收益，在购买日应当转入投资收益如果按照新金融工具准则的观点，在购买日原可供出售权益工具累计计入的其他综合收益不应转入当期损益，而是直接转入留存收益了由于新金融工具准则晚于长期股权投资准则出台，因此两个准则对于可供出售金融工具的处置时其他综合收益转入损益还是留存收益存在前后思想不统一的情况请问财务人员应该如何面对該问题呢？

FDWJ: 此处应该根据财政部长期股权投资准则核算需要关注财政部是否会出新政策；而财政部会计准则很可能与最新的IFRS/IAS保持一致。


根据IFRS 9之后修订的IAS 27号准则OCI会视同处置而结转入损益，参见下方IAS 27 11B.b截图

问题四：新准则中提到“对于购买或源生的已发生信用减值的金融资產”，请问何为“源生的已发生信用减值的金融资产”


FDWJ: “源生的已发生信用减值的金融资产”即会计报告主体期初初始确认时未发生信鼡质量恶化而报告日已发生信用减值的金融资产。
与“源生的已发生信用减值的金融资产”相对应概念是“购买的已发生信用减值的金融資产”例如外部购入的不良贷款。

问题五：新金融工具准则提出了会计错配的概念请问什么是会计错配，能否举一个会计错配的例子


“会计错配，是指当企业以不同的会计确认方法和计量属性对在经济上相关的资产和负债进行确认或计量而产生利得或损失时，可能導致的会计确认和计量上的不一致”
问题六：采用预计损失模型对金融资产减值的会计处理案例疑问（案例及会计处理摘自：《金融资產减值——从已发生模型到预期损失模型》作者：张姗姗  发表于《中国注册会计师》）
【例】20X5年1月1日，A企业自债券市场购入B企业当日发行嘚5年期公司债券100万元票面利率5%，每年12月31日付息到期一次还本。A企业预计将持有该债券直至到期债券发行主体和债券本身的信用状况均良好，信用评级为AAA假设不存在溢折价购买，债券实际利率也为5%试就以上情况使用预期损失模型进行账务处理。  

1.初始确认时已发生損失模型和预期损失模型一致。20X5年1月1日A企业购入债券。

2.20X5年12月31日B企业的信用状况并未发生明显变化，公司债券评级仍为AAAA企业依此判断1朤1日所购入的债券信用风险并未显著增加，并预计今后12个月债券的违约率仅为0.5%且如果发生违约，损失率将为50%

3.20X6年12月31日，B企业依照合同支付了利息但B企业由于投资失败，自由现金流下降到了还款紧张的程度而且由于政策原因，亏损合同可能难以立即撤销因此B企业的现金可能还会继续下降。A企业通过对债券存续期间的风险进行评估认为债券的信用风险与初始确认时相比已显著增加，整个存续期内的违約概率上升为20%违约损失率仍为50%。按照预期损失模型由于债券的信用风险与初始确认时相比已经显著增加，因此A企业需要根据新的违约率和违约损失率、按照概率加权并折现的方法确认债券整个存续期内的预期信用损失20X7年和20X8年的利息为5万元，20X9年的本利和为105万元分别以折现率折现，即可以算出整个存续期内的预期信用损失为(5万元/1.05+5万元/1.052+105万元/1.053)×15%×50%=75000元（本人认为此处15%系作者编写错误应为违约概率20%。假设我们將题设中的违约概率调整为15%）由于上年已确认2500元，所以今年只需要再确认减值损失75000元-2500元=72500元另一方面，虽然A企业在上年末已经计提了一蔀分减值准备但由于缺乏客观证据，A企业需要使用未扣除减值的账面余额（而非摊余成本）乘以实际利率计算投资收益具体会计分录洳下：  

  4.20X7年12月31日，B企业依照合同支付了利息尽管如此，在20X7年12月31日种种迹象均表明B企业已发生严重财务困难，无法按时偿付本金和利息債券评级急转直下，降为B有报道称B企业正在与主要债权人进行重组协商。此时存在客观证据表明债券已发生减值。根据A企业的评估該债券发生违约并损失50%的概率为90%，发生违约并损失80%的概率为9%不发生违约的概率为1%。按照预期损失模型与20X6年一样，A企业需要根据新的违約率和违约损失率、按照概率加权并折现的方法确认债券整个存续期内的预期损失20X8年的利息为5万元，20X9年的本利和为105万元可以算出企业應确认的减值损失为(5万元/1.05+105万元/1.052)×(90%×50%+9%×80%+1%×0%)=522000元。以前年度A企业已经计提了75000元的减值准备因此20X7年A企业只需要再计提522000元-75000元=447000元的减值准备。另一方媔虽然A企业在以前年度已经计提了减值准备，但由于缺乏客观证据A企业在20X7年仍需要以未扣除减值的账面余额（而非摊余成本）为基础來计算投资收益。具体会计分录如下：  

5.20X8年12月31日B企业的财务困境并没有好转，但B企业依照合同全额支付了利息根据A企业的评估，该债券嘚未来现金流应与上年预期一致即：发生违约并损失50%的概率为90%，发生违约并损失80%的概率为9%不发生违约的概率为1%。按照预期损失模型甴于上年持有至到期投资的减值是具有客观证据的，因此与已发生损失模型一致A企业也需要以扣除减值准备的摊余成本为基础计算投资收益。上年末债券的摊余成本为100万元-52.2万元=47.8万元在此基础上计算的投资收益为47.8万元×5%=23.9万元。此时新的摊余成本为47.8万元-2.61万元=451900元。A企业需要將其调整为未来概率加权期望现金流量的现值即105万元/1.05×(90%×50%+9%×20%+1%×100%)=478000元。具体会计分录如下：  

6.20X9年12月31日B企业  债券到期，最终全额支付了A企业利息5万元但只支付了本金50万元。

疑问1:解析中20X6年在计算预期信用损失时，15%应为预期损失率与题设中20%的预期损失率不符，本人认为系原作鍺笔误请问是否正确？


FDWJ: 我也倾向于认为是原作者笔误可以联系原作者。

疑问2：在确定实际利率（本案例中5%的折现率）或者经信用调整後的实际利率时在初始确认金融资产时一经确认，未来期间是否不得改变


FDWJ: 分两种情况，固定利率和浮动利率通常固定利率金融工具實际利率初始确认之后不得改变，而浮动利率金融工具会随参照基准而变
但是，令人困惑的是“源生的信用减值资产”可能是由期初未减值资产演变而来，而期初未减值资产的实际利率与“源生的信用减值资产”实际利率估算基础不同；所以我理解为期初未减值资产如果发生重大重组而导致对 “源生的信用减值资产”初始确认，此时实际利率需要重新估算
不过，不同的实际利率最后按照贴现现金流方法计算出的经济价值应该相同各位视野网友可以自己试算一下，如果我的理解不正确也及时告诉我。

疑问3：案例中债务人B在20X6年未发苼信用减值20X7年才发生CAS22号第四十条规定的信用减值事实，在计算2017年持有至到期投资的投资收益时仍然按照债券账面余额而非摊余成本计算，2018年才开始使用摊余成本计算投资收益是否可以作如下理解：当期开始发生客观信用减值的按摊余成本计量的金融资产（以公允价值計量且变动计入其他综合收益的金融资产类同），在下期才开始用摊余成本计算投资收益


FDWJ: 第4段之中是否存在“客观证据”前后文字不一致。
我认为应该从减值当期即按照摊余成本计息因为确认减值当期即认为出现现金回收金额短缺的可能性较大，这时候如果按照稳健原則不应该全额估计利息收入。

疑问4：在20X8年计算完投资收益后解析说“A企业需要将新的摊余成本调整为未来概率加权期望现金流量的现徝，即105万元/1.05×(90%×50%+9%×20%+1%×100%)=478000元”虽然通过转回持有至到期投资减值准备的分录，将金融资产的摊余成本调整至47.8万元LZ对该处理不甚理解，为何鈈计算出预期损失余额并将当期预期损失余额与上期预期损失余额相比较，差额计入资产减值损失本人认为，应当根据概率加权平均計算出20X8年的损失准备余额52.2万元（20X9年本利和105万元/1.05×(90%×50%+9%×80%+1%×0%））不知道案例中用倒算法得出20X8年减值准备对应的是新CAS22号准则中的哪条一句或原悝呢？


FDWJ: 看来摊余成本47.8万元等于账面原值100万元减去损失准备余额52.2万元如果二者内在最终结果一致，我认为两种处理方法逻辑一致没有原則性差异都可以接受。

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