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审计习题案例及答案提示
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审计习题案例及答案提示
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第一讲 一个审计新人对内部审计的理解
古话说的好：“严而不活则惘，活而不严则殆。”在原则性问题上你灵活处理就危险了，在无关大雅问题上，不妨灵活些，为自己创造一个好的审计工作环境。&
&个人认为把集团的一些主要政策，按照企业的交易和事项进行分类，有时间的时候，仔细研读他们，模拟想一想，未来的被审计单位容易违反哪一条政策，违反的那一条使用什么样的审计方法可以查出来，平时你这样学习法规，到用的时候就不恨掌握的少了。审计时把被审计单位的交易事项对照一下法规政策，把不符合规定的事项记录下来，一个审计工作底稿的雏形就出来了。然后你就装聋作哑，不论被审计单位说什么，拿出前辈以前做的底稿，改一改，就行了。当然，如果被审计单位实在闹你，你就说，我是新人，还处在模仿前辈阶段。估计他们就直接找主审或者组长去了。
内部审计就是看被审计单位的交易和事项是否符合一定的标准，尤其是集团下发的一些规定通知什么的。因此，内部审计以前也叫合规性审计。合规性审计的要点，就是多掌握一些政策，少一些借贷。
&个人体会，被审计单位总是按照有利于他们的方式理解和执行一些政策，倒是可以理解，人总是趋利避害的，但被审计单位以不知道政策为理由而不执行政策，要么这个单位管理很差，要么是他们明知故犯，揣着明白装糊涂罢了。
&只要我们审计的时候，感觉被审计单位的一些会计或者业务处理不太对劲，要大胆假设，小心求证，最好电话请教一些有经验的同事，多听听他们的想法。
&&不精通会计知识，你掌握一定的生产流程知识，多一些常识性地思考，从事我们的内部审计也许更给力！
什么是生产流程知识呢，其实，就是被审计单位的一项工作任务是经过多少个环节，如何按照事先规定的程序进行且完成任务的。“了解企业的经营情况”既是审计工作的起点，也贯穿于审计工作全过程，更是与审计结论紧密相连，怎么估计它的重要性都不算过分。企业的内控系统好比是数学上的一一映射概念，应该能做到：所有经营上的动作，该在会计报表上做会计处理或披露的，就会录制拍摄下来，并触发财务做出相应记录；反之，经营上的动作没有或不充分、不合标准时，财务就不会有动作。企业管理者尤其是上级管理者会认为，内控系统不仅仅是一个被动的摄像机，还是一个管理工具。管理层还要通过内控系统来调控企业，保证企业按照设定的轨道运行。
所以，一个比较全面的概括是：在审计人员眼中，“与财务报告相关的内控系统”就是一个摄像机，一个信息系统，它要做到真实、及时、无遗漏。
如何了解被审计单位的内部控制是否健全有效呢？其中一种方式就是询问。
实际审计中，有一种情形比较让人郁闷。被审计单位有些人对于你提的问题，也不撒谎，只会回答“我不知道”，或者东拉西扯回答一堆，其实根本与你所问的无关。这时，你应该如何做呢？
&&&1、问被审计单位更高一些级别的人，比如财务部长，他们一般不好意思东拉西扯，毕竟位置不同，屁股决定脑袋。
&&&2、自己去发现客户有没有这方面的控制。记得一个审计前辈说过，这世界上不缺少审计问题，只缺少发现问题的眼睛。记得退休的一位审计前辈说过，只要肯下网，网网都有鱼，下几次，有几次！说的就是这个道理。
&&&3、自己做实质性测试，并给被审计单位出一个管理建议底稿。
其实我挺喜欢审计人员问一些问题的权利的。被审计单位回答的好，你可以学到一些企业管理的知识和经验；被审计单位回答不上来，你还可以给他们提管理建议。当然，代价是你要自己做实质性测试。不过，不问问题，为了减少审计风险，达到审计目标，你是不是也要做这些实质性测试？
流程不合理，如果不符合内部控制制度规定，且并没有采取有说服力的补救措施，审计人员应该关注一下，必要时做一个审计底稿，以便减少审计风险。其他方面，为了节约审计时间，不用太浪费精力。这方面，审计经验丰富的人做的比较好。前些日子，我有幸和一位审计前辈工作，发现他这方面工作做的比较好，经验非常丰富。
记得好像是被审计单位采用现金方式收取过桥费的控制不很健全。这位前辈首先问了这种现金收费的工作流程。发现，这个单位的收入确认有缺陷，存在截留收入的可能性。例如：会计部门不按照收款存根登记入账确认收入；收费凭证没有连续编号；检查收费是否完整的人员和收费人员隶属一个部门等方面存在严重漏洞。
&这位审计前辈，首先问了具体负责记账的会计人员。记得那个会计人员，小嘴巴巴的，非常能说，这样的人对你的提问一般不会回答“我不知道”，他会回答一堆，但是他的回答一定是东拉西扯的，对你想知道的情况没有什么帮助。这个人就是，他只是强调，没有风险，哪能有风险呢?没发现过有风险的情况。那么多收费存根，做会计原始凭证不现实，有些人还不要收费小票呢，反正乱七八糟说一堆，一点累的感觉也没有。&
这位前辈，审计经验很丰富，他是不会让这样的人浪费他宝贵的时间的，因此审计前辈就没和那位会计人员多纠缠。他直接就这个问题询问了那个集团的财务部长，记得当时总会计师也在场。他们一致认为这个事情有风险，因为这个单位在归其他部门管理的时候好像发生过截留收入的问题。他们决定调查清楚后，制定相应的控制制度，立即整改。
&&这个问题给我的体会：如果一个问题其他的人也许回答的更好，你就先不要和回答不好的人纠缠、掰扯一些问题，估计你就是和他打起来，也得不到你想要的答案，而且还浪费了自己的审计时间。
&不论被审计单位的有些人“业务能力”多强，多么会辩解，过去发生的交易事项是一种客观存在，它们就在那里，不增不减！他们是不能消灭事实的，你可以通过询问其他人、到现场去调查等等方式找到他们，知道他们藏在哪里。虽然有了体会，但是你不做底稿，不做记录，那是彻底白调查了，也就是编筐编篓，你口没有收好。
还是这个例子，换做是我，调查到前辈这个程度，被审计单位总会计师都说要制定制度进行彻底整改了，我一定会简单收个口，去编别的筐和篓了。
&知道那位审计前辈如何做的吗？
&他详细记录了这个事情，并且查找了一些收入内部控制方面的政策，给被审计单位出了一个审计底稿，底稿中详细描述了发现的审计缺陷，建议的整改措施。为什么这么做呢？仅仅是降低自己的审计风险吗？是不是还有规范企业管理的作用。要知道审计意见被审计单位整改还是不整改，审计部门是要进行跟踪的。也就是后续跟踪审计。这个例子说明，新人应该好好向前辈学习，不但要在集中培训时好好学习，更要珍惜平时和他们工作的机会，那个时候学习效果更好。
你看，这个案例还说明了，不精通会计知识也能很好进行审计工作吧。个人认为：少了会计知识对你的束缚，你也许更能从被审计单位的实际工作流程中看出问题。不是经常听到这样的话吗？一个神仙给你关了一扇窗，还会开另一扇；一个古代老头丢了一匹马，谁知道是福是祸呢！说得就是这个道理。
&&&下面讲一个会计和审计，会计的监督风险和审计的审计风险有何区别的案例。
某两个集团公司资金链实在维持不下去了，尤其是农民工工资问题引起了高层领导的重视，经了解，是债权债务拖欠造成的资金不畅。领导开会，要求集团财务部彻底解决这个问题。集团财务部想到的办法是，彻底清查。
刚开始，是对这两个集团的清查，清查后发现，不仅仅是这两个集团的事情，因此清查范围扩大到了全局所属全部单位，一个也不少。而且工作也换了名，叫什么经营质量整顿吧。开会，出文件，定方案，执行，汇报，领导批示，汇总、总结都是财务部门主导的，而且刚开始一天一汇总，后来一周，最后根据需要汇总汇报了。这个阶段，审计部门也参与了，好像派了一个人去，可想而知，审计部门在这个阶段主要是参与而已，并没有实质性的工作。
这就是审计的职能和会计部门的职能的差异。会计的监督往往不是事后的，他可以事中，也可以事前，而且上级会计监督部门的监督风险还有下级单位担着。审计一般都是事后的，而且发生了审计风险，没听说有什么下级单位替你担着，个人的审计风险没有人替你承担，这个你要牢记。历时几个月，清查结果出来了，审计部门被要求对清查结果进行认定。财务部门N个人，时间几个月。审计部门几十人，时间不到一个月。
&我们的审计项目，时间都很紧。审计人要有在短时间内完成工作任务的心理准备。其实，任何项目，包括审计项目，都是在一定的时间、质量、成本约束下完成的。我们的审计时间有限，但审计质量不能降低，出了风险，不但企业蒙受损失，就是审计人员也要被追责。&
其中我负责审计的区域集团公司，这个集团公司汇总结果是，债权债务，皆是几千万，基本债权债务持平。资产负债表也如此编制。但是，明细资料显示，债权明细表有负数也就是债务几十笔，数额10多亿，债务明细表有负数也就是债权几十笔，数额10多亿。该集团没有在清理工作总结汇报中清晰说明这个问题。包保的总会也表示沉默。记得，一个高层领导对这个单位的指示是：债权债务几千万，要加强人手，大力清理。如果这个领导知道是10多亿，真不知道会说啥。当时我和那个单位的总会开玩笑说，姐哪是几千万哪，姐是10多亿啊。
负责最终汇总的集团财务部对此没发表任何书面意见。经了解，他们也认为债权债务分类不对，但是既然债权债务明细表已经如实逐笔披露了，清理工作不是审计工作，不是对已经编制的会计报表发表意见。还有的人好心告诉我，这个单位那个啥和那个啥关系真的是那个啥啊！他们认为这个事情，可要求调整，也可以不调整，没有监督风险。世人皆醉，我也醉。醉不死就行啊！皆（姐）是10多亿的债权债务的事，就熄火了。审计认定小组对此事情，是如何应对的呢？审计认定小组发现了这个问题。太明显了，我这个审计新人小白都发现了，何况还有前辈在呢。审计认定小组，重新分类了债权债务。但没想到数额这么大。
被审计单位，承认这个问题，但是被审计单位说，是会计人员素质差造成的，其实是借口，这个时候只好装傻，示弱呗。恳求我们不要披露，否则会计人员会受到处理的。当时我想，拿我新学的XX地方话，不客气地说：这和普通会计人员有一毛钱关系吗？
被审计单位认为在明细表披露了，集团财务部也没有意见，你们审计小组在审计报告中没有必要披露这件事情。审计小组考虑审计风险，问题的严重性，坚持原则，披露了。你看，上级会计部门的监督职能和监督风险在临时性的工作中（一般会抽调很多新人），被追责的几乎没有。因此，他们（尤其是临时性抽调的人员）会计监督风险意识是比较淡薄的，甚至有的人根本没有这个概念。由此可见，审计监督是一种好的制度，有他存在的必要性。
审计部门就不能像会计部门那样考虑这个风险问题。审计风险是审计部门和审计人员永恒的主题。审计出了风险，是要被追责的，名誉是受损的。上级会计部门的监督风险是比较虚拟的，当然被审计单位会计部门的监督风险是很大的，损失了，他们是第一追责对象。会计责任和审计责任的区别就在这里。如果，审计没有风险，尤其是被追责的风险，那工作就好干多了。可领导要求我们枪响！您拿着工资，天下没有免费的午餐。没有如果啊。
打个不恰当的比喻，审计成果就是你的猎物，那些猎物比如野兔、羊、野鸡、傻狍子、狐狸、狼、甚至野猪、狗熊、老虎，还有恐龙什么的！在没有被你抓到之前。你不能到一个林子里，找来狐狸，对他说，找一个大山洞，我们休息几天。过后，找几个野兔、野鸡，我带回去！。狐狸是会满口答应的，但是也会背后告你！你以为狐狸比你傻呀！
我们审计新人，尤其是新人中头脑灵活的人，你在打猎的时候，可以带着工具，比如枪、大炮、望远镜；网兜、笼子什么的，但是，你不能用望远镜一看，就告诉我，哥哥，我看见几个老虎。不要怪我这个时候装傻说看不见，也不要怪我没有提醒你，别让老虎吃了！有些大型动物，你发现了，千万不要惊动它，盯住它就行了。不能总盯着吧?忘了前面说过的了，打猎时间有限，当然，不能总盯着。怎么办，你倒是说啊。告诉组长去啊，估计有力度的组长一炮就给他们轰了！
老猎人曾经告诉我这个新人：你打猎的时候，最好不要乱放枪，浪费子弹不说，整不好，你以后再也不能打猎了。或者打猎的时候，不给你子弹，早晚让野猪把你啃了。
&不放—枪，也不行啊。毕竟，我们是猎人啊！而且，靠打猎活着的人，干得不就是这个活吗？当时，我还不理解，心里很生气。告诉你一个秘密，我一般都是活捉猎物的，老猎人说。
&怎么活捉？我赶紧问。这个嘛！这个事情，老弟呀，不是一两句可以说清楚的，你得慢慢来。总之，放不放枪，那不是我们能做主的事！不在其位，没那个屁股，决定不了那样的脑袋，前辈神秘地快速地说。那是不是，活捉猎物，交给组长，得有智慧和装猎物的笼子。而且，还得快交给组长，越快越好。而且我也伤不起啊，毕竟孩子还小，家里还有老爹老妈要养呢。你小子悟性快，比我会有出息。那前辈为什么没有出息呢？是不是太爱说了，就像他前面说的那些话。我心里想，但没敢告诉他！
违规人到底是什么心理呢？我总爱问自己这样的无聊问题。其实，审计从另一个角度讲，审计的就是人心。这个人心啊，是最难琢磨的。以下几种心理供大家参考。
&&&1、从众心理，从众心理通俗地解释就是“人云亦云”、“随大溜”即，大家都这么认为，我也就这么认为；大家都这么做，我也就跟着这么做。在审计中发现，违规行为是经济活动中常见的现象。当我们请被审计单位解释时，得到最多的回答是：“大家都这样，我们也就这样了”我们感到，这些违规行为从表面看，是向别人学习的结果，但实际上是一些人以大家都这样为幌子，奉行有权不用过期作废的信条。为自己的私利采取各种手段。例如：在固定资产投资项目审计中经常发现，不少单位都有高估冒算、虚列支出套取货币资金的违规行为，进一步分析可以看出，许多单位的相关负责人都是仿效别人的做法、尽量把预算做大一些，这样就可以从中得到更多的好处。
&2、攀比心理，攀比心理是人们在与别人比较过程中产生的一种不满足心理。如：某机关干部钱某，长期以来，职务未提，于是心理就觉得吃了亏。领导让他去多经企业当财务负责人，他看到滚滚进出的钱，别人大笔的招待费报销票据，心理再也不能平衡了，便采取了分内分外能捞就捞的办法，利用职务之便取得了很多非法收入，最终受到开除党籍，调离岗位，降职处理。
3、专营心理，是指利用一切有利机会钻空子，趁着混乱或者采取不可告人的手段攫取不正当的利益的一种心态。例如：有的多经小单位，不严格执行财务规章制度，财务管理漏洞百出，问题不断发生；有的财务人员私心杂念重，不敢坚持原则，见风使舵，看领导眼色行事，只要与领导有关，不管是领导亲自办的还是领导有交代的，见条就报，把财务规章制度放在一边，没有发挥财务部门的监督职能作用，甚至给了犯罪分子可乘之机。更有甚者，有的单位领导自己直接管钱管物。
个别领导自己还设有小金库，自收自支，不接受财务部门的监督。
&&&4、吃亏心理，是一些人员在执行职务以后，由于自己没有捞到份外好处而产生的一种畸形心理。
&&&5、坦然心理，是指在日常工作、生活中人们对自己的所作所为产生的一种心安理得的心理。
&在审计中发现，经济违规行为普遍存在，有些违规者的心理非常坦然，在审计过程中与当事人交换意见时，他们对自己的违规行为不以为然，认为这是很平常的事情。如：为完成预算多列收入，或者为了留后手少列收入等等。
6、交易心理，是指人们为别人办事，帮忙后内心总希望别人投桃报李的一种心理。
&在一次审计中，审计组发现某个单位的酒店装修没有经过招投标就直接发给了一个外地的承包商，而且项目在执行过程中两次调整预算，不到800万元的项目，执行结果超过了1500万元，进一步审计发现，这个酒店的经理也是从哪个外地调来的。后经举报，这个承包商是给了该单位经理不菲的好处费**到这个项目的。
被审计单位对我们审计人员到底是什么心理呢？当你发现被审计单位有以下表现，你好有个心理准备。
&& & 1、积极心理
&积极心理是被审计单位对审计组持欢迎态度，真诚地欢迎审计组前来审计。具体表现在对审计组热情接待、积极配合和热情支持及时并且真实地提供审计资料，审计组提出的问题能真实地给予解答，需要延伸审计或者调查的事项都给与积极地配合。采取这种态度的被审计单位，一般都是自身的经济活动中没有明显的违规违纪问题，且主要经济指标真实，即使在账目上有一点问题，也是财务处理不适当或者一般违规问题。其心理基础主要是被审计单位的坦荡心理，同时，他们用积极的态度也希望审计部门给他们一个“清白”的结论。
&& &2、反积极心理
反积极心理是被审计的单位对审计表面上持欢迎态度，实际上则相反。采取这种态度的被审计单位，是该单位可能存在比较严重的问题。审计组进点以后，他们往往表现出异常的热情，主动接触审计组的所有成员，和审计组长拉近乎，口口声声说审计多么重要，对他们的帮助多么大之类的恭维语言。巧言令色，“嫌疑人”说得就是这种人。也许，被审计单位这一切积极的行动，都是为了掩盖自身经济行为中的重大问题，表面上采取积极配合的态度，实际做法是蒙混过关，过不去的时候就想方设法动用关系向审计组说情，甚至暗示你该单位领导和上级领导的关系多么多么好等等，自身不清白，还想要一个清白，有些检查还想要一个好成绩，这种态度实际上是反积极心理。
&& &3、应付心理
应付心理是被审计单位对审计工作既不积极配合，也不阻挠反对，听之任之，任其去审的态度。具体表现在：接待审计组进点时能按照规定的程序进行，但不冷不热；在实施审计过程中，能提供真实的会计资料，比较配合；在审计结束阶段，对审计组提出的问题也不提过多的异议。持这种态度的心理基础一方面是被审计单位没有明显的违纪违规问题，不怕审计；另一方面是对审计工作的不理解，认为审计就是专门来挑刺的，抱着我没有什么大问题，你随便审计的态度。在他们看来，我没有什么问题，你要审计，我就只能应付你，你完成任务就了事。
&& &4、防范心理
防范心理就是被审计单位对审计不理解、不信任的心理。采取这种态度的被审计单位，认为审计就是有目的地查找自己的问题。他们误以为审计就是专门挑刺、找毛病的，如果问题被查出来会影响单位的声誉，甚至自己的发展前途。客观地说，审计的职能之一是监督，其中隐含着审计者对被审计者的一种不信任的态度；你所提供的会计资料是不是真实可靠，我不敢肯定，要查一查才能相信。这种隐含的不信任态度，被审计者自然会觉察到，这不能不说是对其自尊心的一种损害。所以，被审计单位对审计自然有一种距离感；你是来查我的，我们是两条战线的。因此对审计有防范心理。
&&&5、厌烦心理
厌烦心理是被审计单位对审计的一种反感心态。有的审计项目时间长，被审计单位业务繁忙，疲于应付而容易对审计工作产生厌烦心理。表现形式是对审计工作有不同程度的不配合，或者不积极配合拖延提供审计资料；或者对审计人员的提问答所非问；或者财务人员有意躲避，从行动上表现出厌烦。有的时候他们很忙，审计组这个时候进点了，他们认为审计组来的真不是时候，因而也会表现出厌烦甚至反感的态度。
&& &6、对抗心理
对抗心理是被审计单位对审计的一种抗拒心态。有的被审计单位，特别是被审计单位的领导，对审计表现出公开的对抗。接待审计组进点时表现出傲慢的态度，在审计实施过程中不但不主动配合，当审计人员提出问题时便喊冤叫屈。在他们看来，只要坚持不提供真实资料，不配合，你就查不出问题。即便是在大量确凿证据面前，也不轻易承认，或者避重就轻，百般抵赖；或者推卸责任。
知己知彼百战百胜！了解一些被审计单位的对待审计的心理活动，或者他们违规时的心理特点，才能更好地读懂他们的心。
攻心，是上策。
&当局者昧，旁观者明。欲知三岔路，须问去来人，对于有风险的问题，这句话可作为参考。知己知彼，将心比心。水至清则无鱼，人至察则无徒，无审计风险的问题，这句话可以作为参考。如果你不知道审计的事项是否存在风险，请参考第一句话。关于我眼中的内部审计是什么样子的，时间所限，就聊这些吧，以上内容，非常不成熟，希望大家批评指正。
第二讲 货币资金审计案例
审计之道，在明明德，在新民，在止于至善。知止而后有定，定而后能静，静而后能安，安而后能虑，虑而后能得。物有本末，事有始终。知所先后，则近道矣。
& 下面，开始货币资金的审计案例讲解。
货币资金是企业最容易出现问题的资产，审计的时候，凭证不多，主要如下：
现金盘点表；银行对账单；银行存款余额调节表；现金日记账；银行存款日记账及相关的记账凭证。
这些凭证，背后都是钱，不属于我们的大量的钱，截留挪用等违纪问题也许就隐藏其间，或者这些凭证可以提供一些线索，如何让这些凭证说话？首先，必须，看被审计单位货币资金的控制制度是否健全有效，若否，必须采用重新计算、分析性复核、审阅、盘点等一切能用到的审计方法进行审计，万不可以嫌麻烦，忽视对其的审计。可以说舞弊都在货币资金中。
&&&一般来说，被审计单位必须建立以下货币资金的内部控制制度：1、货币资金收支与记账的岗位分离；2、货币资金收入和支出要有合理、合法的凭证；3、全部收支及时准确入账，并且支出要有核准手续；4、控制现金坐支，当日现金收入应及时送存银行。5、及时盘点现金，定期编制银行存款余额调节表；6、建立对货币资金收支业务的稽查或者类似人员的检查制度。
&货币资金审计是个细致活，会计的笔笔记录，涉及的都是钱，小者百八十块，大者几千万。钱哪，很重要，说什么都应该是审计重点。
但是，我发现，有些审计人员，有点忽视货币资金，起码有这个倾向。我没和他们聊过，也许认为，被审计单位货币资金出现问题可能性不大；或是这是个吃力不讨好的活；亦或是这个不好审计；还是这个审计费时间，时间不允许?&
进行货币资金审计一般应关注哪几个方面呢？我觉得一般应关注以下几个方面的内容：
&&被审计单位有几个银行账户，每个账户的用途？每个账户是否经过审批，是否按照规定用途使用。如果你发现不按照规定的用途使用，一定隐含一些深层次的问题。这个时候，记录下来金额、笔数。汇报；被审计单位有哪些现金，都存放在哪里，各自是什么样的用途；被审计单位主要有哪几种收款方式，例如：现金销售收款、电汇收款、支票收款等，分别对应于被审计单位的哪一类业务；被审计单位主要有哪几种付款方式，例如：现金付款、电汇付款、支票付款等，分别对应于被审计单位的哪一类业务。
以上几个问题查清了，对被审计单位的经营和业务就有了一定的了解。不仅可以发现被审计单位货币资金管理存在的薄弱环节，发现一些舞弊线索。还可以为进行其他方面的审计工作打下基础，节约审计时间。这几方面的工作，问出纳就可以了。提醒一下，审计的时候，不要总是问财务部长。出纳，具体负责业务的会计人员，都要涉及。活是大家干的，往往具体干活的人才能说明白，从他们嘴里，才能得到点实话，原因无他，对付审计的经验少呗。货币资金审计必须进行内控穿行测试，什么是穿行测试，大白话，就是看看制度的规定和实际做的是否一致，当然是抽查。
进行收款和付款的内控测试，包括企业是否定期和及时地做银行调节表并有人审阅和跟进那些调整项目。以前审计的时候，还真发现了一些长期挂账的未达账项，基本都是有问题的，要查清楚，做一些会计调整。
要注意，至少要把企业主要的收款和付款方式都进行内控测试。在收款上，最关注的应该是企业收的钱一定要收到企业并及时正确记账；在付款上，最关注的是所有付款只有经过至少两个人的授权才可能付出，并及时正确记账。如某次审计，有个单位的财务主管在没有一把手签字的情况下，擅自通知出纳付款，而且不是一笔两笔，审计披露后，财务主管被调离了岗位。后来听说，去车间当书记去了。&
低级的控制薄弱点最容易出现问题，举例如下：
那种签支票的章都在一个人手里的管理方法是最容易出问题的。你不要以为这种事太简单，企业领导的管理能力这么低，事实上，在内控领域，经常出现的就是这种低级错误。如某单位一个会计把钱放在自己存折了，判了，审计的人也追责了。听说，有些人还像那个丢马的古代老头。但，我们能不能这样得福呢，反正，我是不敢试啊。还有一个例子，某集团下属单位，其账户的银行存款被挪用很长时间，最终归还不上，逃跑判刑，企业蒙受货币资金损失。不过，没听说审计人员被追责。也不知道是领导忘了；还是解释的好；还是确实没有审计人的责任，这个问题太难查了；还是什么其他原因。不过，这是偶然不是必然。我们新人千万不要尝试这么做。
& & 做货币资金审计，不能忽视对银行对账单的审阅。
审阅全部银行账户的银行存款对账单，对于支出，要抽查合同、发票和最终收款人是否相符。为什么查这个呢？有些单位支出的款项，银行对账单上的收款人和发票或者合同不符，这些都是有审计风险的货币资金支出。发现这方面的问题，必须如实记录下来，即使被审计单位解释或者编的还可以，比如收款单位将支票背书了，所以银行对账单的收款人和发票不符。他说他的，你必须给这样的事写一个底稿。可以从会计基础工作角度提建议，如建议开具不允许背书的转账支票或者采取电汇方式付款等，这样可以规避一些审计风险。
&对于货币资金审计，少不了询问出纳员或者下属营业部等保管现金的人员。
&这里，有个大家忽视的道理。企业将现金托付给了出纳来管理。在每一期末，企业的现金日记账的余额应与出纳手里的现金是一致的。对于企业而言，出纳相当于一个现金的受托方，期末的现金数额最好由出纳以个人名义来签字确认。审计询问时，一般应该向出纳说明这一道理，并告诉他／她一旦签字确认，将来如果证明现金数与确认数不符，出纳是有责任的。有些出纳，明白了这一道理，有时候签字是有所犹豫的，因为往往期末有一些白条还没处理。现在企业现金期末一般都是零余额。但不要忽略了对企业营业部或者经营网点的审计，要询问营业部或者网点的现金保管人员。
某次审计就发现过营业部循环挪用现金的情况。这样的挪用漏洞，不被发现，最容易发生截留收入问题。因为，既然挪用不被发现，估计截留也不容易发现。有些大胆的蠢人就这样想，我们审计人也没有办法阻止他这么想，但是，审计风险加大了，还是审一下，妥当。
& &讲两个其他应收款核算异常发现违纪案例：
& &1、发现一个小金库。
审阅某单位现金或者银行存款明细账发现，该单位几个职工经常挂支现金（通过银行打个人卡也算挂现金）。账挂其他应收款科目，挂支1-3个月后或者年内返回全部现金或者部分现金加费用发票平账。询问出纳挂支的用途，注意：千万不要询问会计主管等人员，那些人会和你绕，说是什么核算方法问题，有的时候，你心软，还不好意思揭穿他，很尴尬的。如果疑点没有解除，你必须面对具体的挂支人了。你可以询问挂支人的工作范围，具体职责等方面，如果他回答的不流利，挂支的用途和自己的工作内容、职责矛盾，审计人员应该如何做呢?
记录下来他说的话，对于矛盾的地方，让他解释，一个谎言要用一个以上的谎言圆，一般智力的人圆不了。交给挂支人签字确认我们记录的内容，挂支人开始不签字，讲明利害关系以及让他再次确认我们的记录是否属实后，这个老实人签字确认了我们记录的内容。将审计询问记录交给高一级别审计人员如审计组长处理。经审计组长沟通，查明，该厂销售某企业的挡板座等商品，审计年度共取得现金收入222万元，没有开具销售发货票入账核算，上述截留的销售收入主要用于装车费、搬运费、倒车费、空车配货运费、招待费、职工福利等方面，反正他们会按一些项目，没有一个承认钱踹自己兜里了，并有书面记录。有的没有记录，这个比较麻烦！
审计底稿如实披露上述情况，至于是否移交，由审计领导研究决定，下达处理意见。
他们为什么这么核算呢？原来，有的时候小金库的钱不够用了，就只好使用正规账上的钱，等下次截留收入后返挂支款平账。上面的案例说明什么呢？对于会计部门这样的低级错误，我们是必须披露的，这可不是得罪不得罪人的问题，这样的审计风险我们是承受不起的，他们低级，你也客气，是纵容他们的问题了。真的出了问题，你除了承认自己也很低级，也很弱智，真的没有别的办法了，关键是领导会这样认为吗？
前几天从网上看审计署移交案件的处理情况，许多小金库都涉及挪用或者私分国有资产甚至贪污的犯罪行为。有些人的法制观念淡薄，或者像前面说的，大家都这么干，习惯了，等出事就傻眼了。建议大家多看看这方面的案例，网上很多，不过，最系统的，算是审计署出版的一本书，书名好像是审计人员法律知识读本。
这样的事情，必须如实写底稿，交给领导处理！2、没发现小金库，但发现了其他问题：
某次审计某单位，也发现了挂支现金然后拿现金平账的现象。老办法，还是询问具体的挂支人，就叫这个人实在人1吧。这个人是车间管理员。都说工务口的人实在，还真是！他说，挂支的钱用途是吃饭了，平账的钱是扣下的钱。询问：什么人吃饭了，扣吃饭的人钱干什么。
他答：某车间临时工吃饭了，单位先给垫上，以后从他们的工资扣还单位。问：为什么先垫呢，答：新开的工程点，临时工手里没有钱，开支才有，所以先垫。
问：谁给你的钱还给财务呢？答：单位技术科的XX。就叫实在人2吧！
不动声色，让挂支人看看审计询问记录上记录的有无遗漏或不妥的地方。没有就当场签字确认一下。注意，是当场签字确认。有的新人说，如果这个人找个借口，不签字，溜了怎么办?
&集团有相应的规章制度的，你想想，集团审计部成立这么多年了，什么样子的人没有遇到过，能不对这样的行为作出规范吗？
&经查，临时工开支的钱财务账上没有显示。因为已经不批准工务段雇佣临时工了，所以单位成立了中修车间。
向组长汇报，组长命令我查清楚。然后就不言语了。这是个充分放权的，让新人自我管理自我成长的组长。这个组的主审还还意味深长地看了看我（难道我直接向组长汇报，他挑理了）。其实是我多心了，乐观地想，他是对我表示同情吧，谁让我是一个审计新人没经验呢。
马上找那个“实在人2”。为什么是马上找呢?大家想一想！“实在人2”来了。把“实在人1”的问话记录给他看了看。这个要给他看，让他有个心理准备，否则他一开始说谎，以后就不容易改口了。问：给实在人1的钱，哪里来的？回答：找集体单位开的承揽发票，然后他们给的钱。问：除了伙食费，一共给临时干活的人支付了多少钱。
回答：有名单，具体多少在电脑里。问：大约多少？回答：每个月200多万，大约1000多万吧。
找来他说的承揽发票，就是他分几个月报销的几张承揽发票。问：和这些发票的合计数相同吧。答：那哪能相同呢？得扣掉税款，小于这个发票数。
马上和他去技术科，拷贝出电子表格，并且打印一份，让他签字确认。他问，这没问题吧。我说，应该没问题，你也没拿一分钱。有点于心不忍（大部分新人都心软，正常现象），但还是让他签字了。将询问记录，电子表格，承揽发票整理一起，做了审计取证记录。写了一个雇佣临时工没有经过审批的底稿。为什么写这样的底稿呢？大家想一想，这里有没有深层次问题？
&&&有深层次问题，还是没有。这是个问题！记得刚开始讲的人性恶的假设了吗？既然你不相信钱是不是都发到辛苦的农民工手里了。可是，你也没有证据，还想减少审计风险。怎么办呢？在那个雇佣临时工没有经过审批的底稿上，最好加上“本次审计未发现经过临时工签字的支付单或者打卡明细，要求被审计单位对支付的临时工工资进行彻底清理整顿后，将清理报告交给审计处。”大致就是这个意思吧，具体措辞，你写不好的地方，主审甚至审计组长会替你改的，总之，要以减少审计风险为目的。货币资金审计还应关注支出的合规性。
&如何关注呢，主要是对照集团制定的关于货币资金管理的各种规章制度，比如，现金管理暂行条例；大额资金联签制度；银行账户管理办法；关于使用现金支付款项的通知等等。
&集团总部关于货币资金的管理规定很多，我们集团也很多，最少百八十个，集团财务部网站有下载，文件名好像叫资金管理文件，按照文件发布年度统计的。
& & 知道我国货币资金损失的大户是那个单位吗？
各个国有银行，前朱总理的回忆录里就回忆了好几次，好在我们不是那个系统的内部审计部门。
我们集团怎么样呢？这个，我真不知道。大额资金联签很重要，但是很多单位为了图方便，忽视了或者有意规避这个规定。
比如，一笔大额支出需要路局签字，但是他们化整为零，变成集团自己有权利签字的多笔。这个问题其实暗含着很多风险。因为它直接违反了大额资金联签的目的。联合签字是为了防止大额资金的损失，不仅仅是防止被审计单位不谨慎被客户骗取资金，还防止集团有些人员挪用大额资金或者铤而走险，携款潜逃。不要以为这个想法很幼稚。
什么是意外？就是你想不到的事情或者你认为发生概率很小的事情，他发生了。一切规避大额联签制度的做法我认为审计必须披露。
被审计单位常常认为授权数额小，审批时间长，这个制度影响企业的经济业务及时进行。我觉得这是单位和集团沟通的事情，只要制度没有改变，必须按照规定的要求不打折扣的执行。
&审计新人以后会面临被审计单位许多这样的牢骚，说什么集团制定的政策就是拍脑门，不符合实际，其实，他说这句话，才是拍脑门，没经过大脑就说了。我们是监督部门，可以和他解释一下规定出台的背景，也可以沉默，千万不能附和。
比如这个大额资金联签制度，集团为了适应新的经济形式，在保证资金安全的前提下，为方便操作，额度比原办法适当增加了。鱼和熊掌不能兼得，像上面提到的保证资金安全和方便，有些政策也是两难。其实，我们审计的时候也会面临一些两难问题。人生何尝不是如此呢？在生活的舞台上我们都是演员。当好一个演员不容易啊！你想成为一个什么样的审计人，是你个人的选择，没人能拦着你！但是，审计人是执行监督职责的，你在做，虽然老天看不到，但还是有许多人在看着你。老吓人了！对于货币资金审计，不要忽视对出纳人员的询问，比如，如果没有大额资金联签单，他是否能顶住压力，不付款。这既是对他的教育，也是提醒，更是对他的一种保护，客观上也可以减少我们的审计风险。
帮助别人，也是帮助自己，有的时候做好事不吃亏！对于现金支出，一定要分析这种现金支出是客观造成的，还是主观图方便。
再次强调，通过银行账户，单位减少银行存款，但是打入个人卡中的钱，也是现金支出，也要按照关于现金支出的范围掌握是否合规。
有的人认为，非法占有货币资金，使用银行转账方式付款一样可以做到。是的，这样的认识没错。但是，截留现金总归比拿支票套现方便吧。不是有句古话，贼偷方便吗?
货币资金审计的内容很多，不过，他和企业的收入、成本费用等一切用钱的地方有关，因此，关于货币资金的审计，最好结合他们进行。货币资金的审计风险很大，因为舞弊都是图的钱，否则，舞弊人忙活半天，图个啥呢？舞弊行为，是有人利用信息优势，想尽一切办法，很隐蔽的行为，是不好发现的，所以我再次强调一下货币资金审计风险很大！
时间所限，主要水平有限，货币资金审计案例就讲到这里吧。
第三讲 存货审计案例
存货审计需要关注的方面如下：首先当然要看一看企业提供的存货明细，看有没有异常的项目。比如说，存货红字。就是说，存货数量是负数。有的企业这种存货红字还能有很多。为什么呢？一般说来，是存货的实物已经入库了，但会计由于种种原因，没有将这笔入库记入存货账。稍后，这些实物又被领用或售出了，会计就在账上做了出库。这样没做入库而做了出库，必然形成一个亏空。这样的事情多一点儿，就造成了存货红字。为了解决这个问题，会计就要把当初未记入库的原因找出来，并相应地补记存货入库。
说了这么多，其实就是未通过未提账单核算问题（主业通过物资系统核算，没有这个问题，但是他们有让物资暂时飞一会儿或者一年不进成本的问题），上面的情况还是好的，起码没有漏记成本费用，可审计实践发现，有许多单位没有这个概念，发票不到不记账，容易少确认成本，也不利于存货的管理。
案例：某个物流企业建造线路时，漏记了460万元工程成本，经查，旧轨料是另一个集团A大修线路时下来的，按照精打细算过日子“工程能利旧就利旧的领导指示，调入给这个物流企业，因为集团A没有给这个物流企业开具发票，所以物流企业漏记了这笔工程成本。电话了解，集团A也没有入账核算这笔业务。要求物流企业取得发票调整账目。集团A先不管它，他开发票后不进行账务处理，估计也是想给审计的送一个底稿。其次要关注一下存货的数量。将盘点结果与财务账上的数量做抽查核对。记得要双向核对。也不要忘了要核对所有类型的存货，包括在产品、半成品和产成品。如果盘点日与期末日不是同一天，还要将盘点结果向前或向后推，也就是盘点结果加上这个期间的出库减去入库记录，看结果和财务记录的数量是不是一致。
单价方面。要检查存货流转时的方法（如先进先出、加权平均、个别计价等）是否正确，还要检查费用分配和成本核算是否正确。
存货流转方法必须执行一贯性原则，相同类别的材料，不能有的月份使用这个方法结转，有的月份使用那个方法结转。如果发现这种情况，要做一个测试，看对当期成本有什么影响，是不是存在盈余管理的问题。如果对成本影响很大，建议出一个底稿，要求被审计单位调整相关账项。如果影响不大，也要提一下建议，毕竟，这种方法不正确，以后期间还这么做，有可能对成本影响很大。
减值准备方面。要从数量是否过剩、技术上是否过时、单位成本是否已经高过净售价等几方面来讨论是否要提减值准备。不要忽视了减值准备，有些需要计提减值准备的资产尤其是商品存货，隐藏许多管理问题和资金风险，这方面案例后面会讲到。
截止测试。这个本来说起来很简单，不就是检查一下前后5张或10张出入库单，看一下其记账时间是否有错就完了呗！可是，很多人都疏忽了一件事情。我们知道，原材料有出入库，在产品、半成品和产成品都会有出入库。那么，是每个环节都要做截止测试么？一般的想法是只做原材料的入库（即采购）和产成品的出库（即销售），觉得其它的环节只是存货内部的分配而已，即使截止有错，也不会影响存货余额，只是内部分类不太准确而已。
很可惜，这种想法是错误的，至少是片面的。由于成本核算方法在半成品和在产品的各个环节不同，在任何一个环节少记一单位存货而在下一个环节多记一单位存货，仍然会造成成本核算与实际情况不符。所以，从严格的逻辑来说，存货流转的每个环节都应该做截止测试才是。在审计工业企业时候，要测试一下，详细看看他们的成本计算过程，看看成本计算单，就一切都明白了。这里不详细说明了。
& & 存货是一个特殊的会计报表项目
存货审计不仅要关注存在性，还要关注完整性，如果存货的完整性有问题，就是说存货少记了，可能是其它的科目也错了。比如应付账款少记了或者销售成本多记。这应该是审计销售成本时主要关注的，可是，在销售成本那一部分，我们的手段有限！也就是说，我们表面上是在关注存货的完整性，事实上是在关注销售成本的存在性，这两者是一个事物的两面，是一回事。对于很多费用项目，我们可以有直接的手段来检查这些费用的存在性，比如看发票，看合同，等等。只有对于销售成本，我们没有多少直接的手段，因为销售成本就是由存货-产成品转出去形成的，它事实上是个为了会计核算而内部产生的一个科目。存货基本上是唯一一个有这种特殊性质的科目。
& & 存货的估值也是值得讨论的。
会计理论中，一直都在探讨的一个话题，就是资产应该用历史成本记账还是用现行市场价值记账。主张用现行市场价值记账的人认为历史成本不能反映真实的情况，而主张用历史成本记账的人认为只有历史成本才能减少会计核算中的主观判断因素。双方的一个折衷方案就是在存货里用历史成本记账，但同时按照成本与市价孰低的原则对已经实际上减值的存货提取存货减值准备。财政部为了和国际接轨，2012年又出台了一个公允价值准则征求意见稿，还陆续修改了或者新制定了职工薪酬、长期股权投资、合营安排、在其他主体中权益的披露等7个准则&
我是一个喜欢互动的理想主义者，审计地方企业的时候，感觉掌握好新准则的知识对工作帮助非常大，那个时候养成了一个不好的习惯，喜欢和被审计单位的人掰扯会计准则。不像有些审计人，修炼的好，基本达到了“他强由他强，清风拂山冈。他横任他横，明月照大江。”的境界。
如何来思考被审计单位的存货是否减值了呢？一般来说，应该考虑如下因素：
某种存货数量太多了，在未来半年一年甚至两年都用不完/销售不完，其剩余部分要么技术上被淘汰永远没机会用了，要么是放的时间太长质量上出问题了；某种存货是否在技术上已经被淘汰了；某种产成品是否由于市场需求的改变，已经再也卖不动了。如果这样，这种存货及其相应的半成品、在产品和原材料都可能要提取减值准备；某种产成品是否成本太高，要卖出去的话，只能以低于成本的价格出售了。如果是这样，相应的半成品、在产品、原材料是否价格也太高了，都要提取减值准备；某种原材料是否成本太高，要用于生产的话，形成的产成品是负利润。若是这样，这种原材料就要被提取减值准备。
总之，从任何一个存货项目上，只要被审计单位绞尽脑汁，也无法从使用或变卖这种存货上赚到钱，这种存货就应该被提取减值准备了。提不提减值不是关键，关注这些方面，可以减少审计风险。谁知道减值的存货是如何形成的呢？这里的审计例子很多：
某审计组发现，长春某下属单位存库大量煤炭，经查询，煤炭长期存放，由于风化作用的影响，质量很差，如果按照市场价值卖，会亏损。这时，审计也不能要求他们马上卖，一时半会也找不到买主啊，因此建议先提取存货跌价准备，择机出售。这个建议很好，提取跌价准备是为了如实反映被审计单位的经营成果，择机出售是为了减少企业的损失，同时也减少了审计风险。
&我们只能按照会计的规定提一些建议。但是写底稿的时候，还要把形成减值的原因说清楚，看有没有直接或者管理责任在里面。要求提减值并写明减值形成的原因，也是减少审计风险的手段之一。
另一个审计组发现，某单位库存大量煤炭，他们主要是商贸业务，一般都是一进一出的，为什么进了出不去了呢？经了解，煤炭价格降低了许多，如果卖，会亏损1千多万吧，经了解，煤炭价格一时半会儿也上不来，甚至还有进一步跌价的可能，为了减少审计风险，也建议提取存货跌价准备。
其实就是没有会计上的存货跌价准备的规定，我们做内部审计的发现这种情况，也要出底稿，因为往往跌价的东西反映一些管理问题。写这样的底稿不是目的，不是为了规范这个单位的会计核算要遵守准则要公允反映，主要是一个管理建议，供决策参考。
&存货是了解制造业企业的钥匙，我们有许多制造业单位。
&制造业企业的审计，尤其是负责审计存货的人，一定要在被审计企业的现场走上一两趟。不去看一看企业的厂房和设备，不去看一看材料的堆放情况，不去看一看生产线和工艺流程，很难达到审计目的。建议做存货审计的第一件事，应该是让企业安排参观仓库和生产车间，并了解生产过程。我们的很多制造企业，为了满足客户主要是主业成本预算调节需要，是存在许多问题的，比如，虚假销售只是为了提供客户发票列成本；提前开票但不发存货；发货但不开发票等。这些问题，必须到车间去，现场去，才能了解第一手资料。时间所限，具体的了解方式就不多说了，无非了解一下企业的生产能力，生产记录、现在库里存放的产品等情况。这方面的案例很多，尤其是主业领导调离了，还容易被人钻空子，贪污或者形成小金库。
& & 存货的特殊性：金额=数量&单价
审计其它的科目，一般都是直接看金额，只有存货，虽然也看金额，但更多的时候，是通过把金额分解成数量和单价然后分别开展审计工作的。看存货的数量对不对，只能是进行存货盘点。一般人分析产量、产能、周转率这些东西只能是费力不讨好（前面说过，审计时间有限）。
&存货盘点首先应该是企业自己的一个内部控制环节。审计是监盘，不是替企业做盘点。审计人员自己抽查一些盘点结果，也主要是为了验证企业自己的盘点是否运行良好。所以，本质上说，审计人员去观察企业的存货盘点，首先是一个内控测试。当然，很多时候，审计人员也会考虑对于存货数量做一个抽样检查，如果这样的话，审计人员抽查企业的盘点结果，就带着双重目的了，既是内控测试，又是实质性测试。
不管是审计人员对盘点做内控测试还是做实质性测试，都要做双方向的抽样。就是说，从实物这个方向抽取样本核对到账上，也会从账上抽取样本核对到实物。这是为了同时保证存货的完整性和存在性。
对于存货的数量做分析性复核，是做制造业企业的审计里，最能了解其生产过程的工作。很多制造业企业内部都有一个调度室，相当于一个编制、下达生产计划的部门。从那里，能得到很多生产方面的知识和数据。
对于存货的单价，首先得理解客户是如何进行成本核算的，比如说，在材料出库的时候，是用的加权平均，还是先进先出。在此基础上，再检查账上显示的单价是否符合所采用的方法，以及这样的方法是否能够真实准确地反映企业的经营情况。存货成本审计是需要耐心、常识加一点儿想像力的。
& & 存货项目包含好几个科目
因为存货包括原材料、在产品、半成品和产成品，以及辅料、包装物等。每一种的特点都可能不一样，思考方式也要变化。原材料一般盘点起来也容易，检查其单价是否准确也不难，无非是加权平均等几种方法。但是，“冷次残背”的存货也最容易出现在这里，因为很多企业是“按订单生产”，所以在生产环节出现“冷次残背”的可能性会小一些。原材料的账龄分析一般是要做的。严格区分的话，在产品和半成品是不同的。在产品指的是在期末截止时还在生产处理中的产品，而半成品是已经完成了某一道生产处理，正在等待下一道工序的产品。所以，只要在期末时稍微安排一下生产，很多制造业企业可以将在产品全部完工，或者只留极少量的在产品。
我见过有的审计人员，对于在产品和半成品的期末余额不做什么实质性测试，这是很危险的事情。在制造业里，在产品和半成品很容易成为一个无底洞，所有乱七八糟的花费都先扔到“生产成本”和“制造费用”这些成本核算科目里，然后再从里头把头面齐整的产成品捞出来记到存货里。这样，留在“生产成本”科目里的，就可能有各种各样的历史遗留问题了，象什么生产中的废品啦，质量有问题的原材料啦，等等。结果就可能是，“生产成本”科目的余额的总体趋势是不断增大的。所以，一定要想办法将“生产成本”这个科目理出一个明细或者说账龄来才能将“生产成本”理清楚。
房地产（开发成本）、施工企业（工程施工）的在产品，往往数额很大，里面可以藏的东西也多，审计的时候更应该特别关注一下，必要时应去现场盘点。核算可能有虚假的东西在里面，盘点看到的实物才是实实在在的东西。不是说年年岁岁花相似，岁岁年年人不同吗？实物就是那个花，核算的结果就是人不同。但是，不要忘了，人心同，在一定意义上，我们审计的不是业务，是做业务的人的心！而且现场盘点，还可能有一些意外收获！如：可以了解企业的一些生产经营情况；看一些只有在现场才能看到的人和物资；一些台账等书面资料。注意：看人不是为了养眼，了解人数量，是不是和人工费相关？还有一些房子如果都有人在里面从事经营活动了，是不是出租了，等等情况。
& &存货盘点很重要
&盘点是一次拍照片的过程！为什么这么说呢？因为一个企业要做盘点，就要把存货的流动停下来，至少是基本上停下来。对一个不断移动的目标是无法瞄准的。可是，任何企业不可能一直停产。所以，盘点必须在尽量短的时间里，将存货的数量掌握好，然后重新开始生产。在晚一些时候，等到会计结账以后，再把盘点得到的存货数量与会计账做核对。所以，盘点的时间要求很强，这就是为什么说“盘点是时间的艺术”。你也许会说，只要对存货多拍一些照片，从各个角度拍，别拍重复了，也别漏拍了，然后，拿着这些照片慢慢点数呗。不就是拿个照相机多喀嚓几下嘛。是的，你说得对，这就是盘点。不过，在盘点的时候，企业不是用照相机和底片，而是用盘点标签在做记录。一般盘点标签是连续编号的，至少一式两联，一联贴在刚点过的这一堆存货上，一联作为存根。当所有的存货都被点过之后，盘点人员可以巡视一周，确保每一堆存货上都贴着一个盘点标签了。这时，企业自己的检查人员和审计人员就可以拿着所有的盘点标签存根联来随意抽查了。既从盘点标签存根联核对到实物，也从实物核对到盘点标签存根联，以确保这两者是一一映射的关系。这样，就把存货的物理状况，主要是数量这一物理量，成功地搬到了盘点标签上。
下一步，就是将盘点标签做汇总。将不同标签上记录的相同品种的存货合并同类项，汇总之后，就可以与财务的存货账核对了。有的企业的盘点组织得不太好，不是用盘点标签，而是直接用一个空白表格顺着写。碰上这样的情况也是很有可能的，审计人员要做的，应该是了解这个盘点过程真正要控制的风险，而不要在乎这些形式。审计人员要注意的是，一定要先了解整个单位的布局，以便知道存货都在什么地方有；一定要在抽查前先拿到一套完整的盘点标签，或者是关于盘点标签的一个汇总。这样，可以防止被审计单位不向审计人员提供全面的资料，比如隐瞒一个仓库，也能防止被审计单位在审计人员抽查后，再往盘点表里加减什么存货项目。我们审计的时候，被审计单位提供的存货盘点表和会计记录总是相符的，估计他们根本就没有组织盘点，为了减少审计风险，还是盘点一下吧，尤其是你对被审计单位实际存货的预期远远大于或者小于账面数额的情况下。不盘点存货，存货的数量的准确性你定不下来，审计过程是有缺陷的。如果条件允许，提前参加制造企业的实物盘点工作，可以为事后经营业绩等审计工作打下一个好基础。
& & 盘点才能发现风险
某次审计，某集团下属一个企业的应收账款明细很大。经询问，是商贸业务形成的债权。但被审计单位说了，这个没有风险，因为应收账款的背后还有柴油抵押呢，有合同。这里先不用纠缠这个业务是应该审计应收账款还是存货。看实质。既然实质的风险是抵押的存货在不在，那么，我们就应该去盘点存货。如果去盘点，确认存货有多少、所有权是谁，是否抵押，也就控制了审计风险。可惜，没人去做这个事情。后来，这个单位出事了，柴油早就被欠款单位卖了，审计人员也被停职检查了。听说，后来要回了一些房产等东西，折合成了应收账款，审计人员才恢复了工作。
资金是企业的血脉，尤其在这个现金为王的时代。中国的企业尤其是民营企业融资很难，估计这个局面一时半会儿也改变不了。他们不惜高利率借贷。用我们的资金，购买他们的存货或者变卖后占用我们的资金，账面利息基本为零，这是他们以前做梦都不想不到的事。我们内部审计新人对多经单位商贸企业的审计，是不是也应该多关注关注这方面呢？我们商贸业务的商业实质到底是什么？我们凭借什么优势取得利润？我们能承受的风险是什么？我们的风险和收益对不对等，这是每个做商贸业务的企业管理者应该想到的。和每个客户做的每笔大额资金的商贸业务，内部审计都要关注被审计单位是如何评估业务风险的，如何应对业务风险的。
如果他们没有一个好的评估过程，一个好的应对策略，建议审计新人给这样的单位出一个管理建议的底稿，规避自己的审计风险。
&关于风险评估和应对的事情，建议新人看看内部控制准则，这样写得建议显得专业一些。如果，你还想写得更专业，那还要学习大宗商品交易的一些知识了，时间所限，这里不说了。插一杠子带来了收入，清算回来了效益工资，但也带来了风险。前面说过，天下没有免费的午餐！控制住风险，尤其是内外勾结，骗取或者无偿使用资金的风险，应该是这类业务审计的重点之一。有的审计新人要问了，你总是在这里谈规避审计风险的事情，难道我们的工作就是为了规避风险？还有的人会想，规避审计风险这应该是审计人心里想的东西，没有必要说出来，说出来不太好吧。
我个人觉得，一个审计人员在自己负责的审计业务中如果规避了审计风险，客观上就完成了审计任务，帮助企业提高了风险管控能力。亚当斯密不是说过这样的话吗！“每个人只想得到自己的利益，但是又好像被一只无形的手牵着去实现一种他根本无意要实现的目的，……他们促进社会的利益，其效果往往比他们真正想要实现的还要好。”。
前面不是说过没有审计风险的事情，出了审计风险不追责，只能是梦想吗？因此我总是不厌其烦地说，怎么做，才能减少我们的审计风险。整得我这个人好像挺自私的。减少自己的审计风险，其实客观上帮助了他人。况且，我们审计人在主观上，也都是真心想帮助被审计单位的。跑题了，还是继续说枯燥的存货审计案例吧。
&将存货明细的数字加总，与总账数和会计报表核对，有必要吗？
这是一个有关审计逻辑链条是否严密的问题。即“凡是经营上有动作，财务上一定要有反映；凡是财务上有反映的，经营上一定要有过动作。”这就是我们的审计逻辑，可以翻凭证乱枪打鸟，也可以到处溜达看经营，还可以静下心来核对数字。不过，对新人，静下心来搞核对为好。毕竟做好一些基础工作，心理才踏实。别以为这个都能对上，对上的时候多了去了。例如：某次，审计某单位，存货明细显示库存车上备品类资产2500万元，而会计报表存货才几万。问管库员：怎么这么多新备品呢？答：这还多呀，前几个月更多，上车的比剩的多。让管库员签字，就不打扰他了。问采购员备品的事情，答：集团统一招标买的，没有问题吧。我笑了笑，心里想，也没问你有问题啊，怎么，想举报路局客运处咋地？
问：财务科长，那批备品列账的事情。没有让他看管库员的签字。考考他。
答：我们的低值易耗品实行一次列销，账外数量管理的政策。我觉得也不合理，有些东西，应该五五摊销或者分次摊销才符合配比原则。
& & 问：是出库后一次摊销，还是？
答：我们的备品都不够使用呢。（好像是答所非问）这时候，我偷偷看了看主审（组长不在，我是个势利眼），没什么反应。
答：是呀，车上很旧，该换了。不过，你们车多，换的有点慢，你看，去年的到今年还没有换完呢？
& & 我给他看了看管库员的记录。
这回他问了：您说，这样的记账方法，是不是显得去年成本列多了。我也问：你和集团财务部和主管业务处如何沟通的？
&答：主管业务处要求尽快上车，年末没有上完。集团财务部到没有这就这个事情说什么。这个时候，千万不要和他说：“可现在6个月了，还没有换完”毕竟，前面你应该把管库员的询问记录给他看的。是买多了，还是真的不舍得换，还是其他原因，估计你得看很多台账非很多话才能知道答案或者得到不任何答案。出一个挤列成本的底稿，到底是什么列，组长会替你改的。
&不过，审计新人，你也不能总依赖组长，还是自己长点心，尽力写好底稿。否则，你挨焖了，不要怪我这里没有告诉你啊。
& & 原始的方法是对付自作聪明者的最好武器
一个车间核算员，每次报销费用的时候都把每张发票的金额列在EXCEL表上，然后算出一个总数，并且，他还把这张EXCEL表打印出来附在报销单上。会计在审核他的报销单时，都不住口地夸他认真仔细。久而久之，会计不再检查他的合计数有没有算错，只是按照他算的总数报销就完了。这样过了好几年，直到一个内审人员无意中抽查到了他的报销凭证并做了一次核对，才发现他用EXCEL表打印出来的合计数是错的，他每次都故意多报销几十元或几百元，一直没被人发现。因此，看到审计新人小白核对报销凭证的时候，不要笑话他啊，有些舞弊就是这样被发现的。
&存货部分的审计应该关注的我就想到了这些，被审计企业的情况不同，要做的具体工作就不一样，实践是丰富多彩的，勤于思考和动手，具有职业怀疑精神，那些审计标准流程，我们暂时还用不到。这方面我以后还会提到。
君子不器，只要不墨守成规，就能降低审计风险。
第四讲 固定资产审计案例
在讲固定资产审计案例之前，我们先看看审计的假设，其实我们的很多做法都符合这些假设，只不过，日用而不知罢了。一个人是不可能向那些不接受讨论基础的人证明任何事物的。因此亚里士多德说过这样一句话：“每一可论证的科学多半是从未经论证的公理开始的；否则论证的阶段就永无止境”。学习一下审计假设，还可以向有些人更好地解释我们的内部审计工作，打消有些人对我们工作结果不切实际的幻想，减少我们的审计风险。其实审计理论内容很多，有许多著作专门讨论过审计理论问题，限于时间，仅简要说说审计假设，有兴趣的审计新人可以买本审计理论书看看。毕竟一个人的理论功底，理论水平，可以决定对事物的认识程度和认识水平，决定他的判断和预见的准确程度。
一般认为审计假设有12个，如下表：
&&审计假设
审计产生的原因
&信息不对称
为什么需要审计以及审计干什么。
信息不确定
&&派生出审计的性质、目标、任务、以及各类审计概念。
信息可验证
派生出审计证据、审计标准、审计风险和合理保证。
&&信息重要性
明确经济责任，真正发挥审计的作用。
审计主体应具备
& & 的资格条件
审计主体独立性
明确审计是一种证实、评价性活动。
审计主体胜任性
&&说明审计师有能力进行一系列的判断，识别影响审计风险的要素。
审计主体理性
推导出需要制定规范约束审计人员，对审计质量进行监督。
为开展审计工作提供逻辑依据和技术方法
内控有效性
&演绎出控制测试、实质性测试、内部控制风险、抽样风险。
风险可控性
有助于揭露报表中包含的重大差错和舞弊
认同一贯性
&&为审计师提供了指南和必要保护，使审计责任有了一个合理的界限。
证据力差别
为审计工作顺利进行提供了必要的基础。
明确会计责任
&&和审计责任
责任明确性
为判定审计的责任提供前提。
是不是挺枯燥的，对于讲究实际的人，对这个其实没有什么兴趣。一般人用它解决实际问题还真用不好。还是讲点比这个实用的东西吧！
& & 固定资产常规的审计步骤：
1、取得一份固定资产从期初到期末的变化表，其中会显示当年新增和减少的固定资产，当年提取的折旧和因为清理或者调拨固定资产而冲回的累计折旧；2、简单分析一下被审计单位的固定资产应该包括哪些内容，不应该包括哪些内容：例如，应该有土地、厂房建筑物、机器等。如果应该有的没有，不应该有的反而有了，原因是什么（可能是租赁的，也可能是占用主业的，还有可能是闲置的）；3、询问一下被审计单位确认固定资产的标准，以及在建工程转固定资产的标准，以便了解固定资产组固是否及时；4、讨论一下被审计单位提取折旧的政策，包括折旧方法、年限、残值率等，看这些是否符合固定资产管理办法的相关规定；5、了解本期固定资产新增在经营上的原因；6、对于新增固定资产，检查其原始凭证，如发票、合同等；7、对于期初余额中较大金额的和容易被移动搬走的项目，进行现场检查，确定其存在性。对于本期新增的固定资产，也用适当的方法做同样的现场检查；8、了解本期固定资产减少在经营上的原因；9、检查本期减少固定资产的原始凭证，了解哪些东西被清理了，清理收入是多少；10、对本期提取的折旧费用进行测试，关于折旧的提取，一般情况下，只要固定资产达到了预定可使用状态，不管是否实际在用，都要开始提取折旧，不能因为还没有开始使用或者暂时停用就不提取折旧；11、考虑固定资产和在建工程是否要包括一部分资本化的利息，被审计单位是否做了；
&其实占固定资产主导地位的，是其“存量”，而不是其“增量”。审计人员的审计重点，也就放在了审计固定资产的增减变动上。这里也说明了一个道理：一个科目余额大并不一定就重要，交易量大和风险高才是最重要的。
但是每年固定资产的盘点也就是确定存量也是很重要的。2012年资产清查，许多单位自己就填报了许多盘盈或者盘亏的资产项目，而且大多数原因不清，有的勉强说了一个原因就是单位整合的时候形成的。其实盘盈的固定资产不外乎成本中购置的，或者账外资金购入的，或者输送了一些利益别人才“白给”的。企业整合，资产的审计是一个重点，应该盘点一下的。
&&&这也是新会计准则将固定资产盘盈做会计差错处理，要求追溯调整的原因，而不是列入营业外收入了事。
其实，我们的审计实践往往自动修正一些会计处理规定模糊地带。比如，如果你2111年审计发现，某单位2110年虚列成本2000万元，实际建造了一个办公楼。你觉得，2111年这个办公楼可以按照盘盈处理吗？
&就是新人都会觉得这是一个违纪行为，应该冲减账目，原路冲回挤列的成本。
固定资产增减不频繁，存量大，就给想在会计上做假的人提供了一个机会。试想想看，如果在流动资产或流动负债上做假，第一年做完了侥幸没被发现，以后年度还得想办法把那个做的假给清理好，或者另外找个科目藏起来，年年耽精竭虑去糊以前的窟窿，多辛苦啊！如果一上来就在长期资产或负债，尤其是固定资产这里做假，只要做假这一年蒙过去了，以后基本上就安全了，因为审计人员不再会质疑自己以前已经看过的东西了，不管是这个审计人员自己看过的，还是另一个审计人员看过的。
&以后每年，原来做的假会自然而然地随着折旧的提取进入留存收益，浓缩成一个“只往里吸收，不往外释放”的黑洞。看来，链条的强度取决于其最弱的一环，每位审计人员尽职尽责工作，对其他审计人员降低审计风险也是非常重要的事情。
&网上有个报导，好像是上市公司锦州港，就是通过虚增固定资产做大利润的。他将实际发生的费用和虚拟的一些应付账款列入了固定资产科目，而这个固定资产是虚拟的。不但当年做大了利润，还有了一个秘密准备。我们铁路企业有没有这种情况呢？前面不是说过，有些人希望固定资产购建的预算越大越好吗？其实，除了个人利益之外，是不是也将一些企业费用打进去了呢？还有的单位年年有大额固定资产购建造活动，几年下来，也几十亿了，这里到底核算了一些什么？诶呀，他们要是学习锦州港，那可这么办呢？不知道哪个审计人员有幸，成为第一个发现这问题的人。
&所以，审计人员在做固定资产这个科目的时候，就不能仅仅是看“增量”，对期初余额也要根据自己的判断进行少量的抽查，甚至盘点。
固定资产这部分有一些非常常规的审计步骤，但恰恰是这些常规的审计步骤让审计人员的审计工作变成了一种程序化的行为而不愿意思考了。审计，总是要保持一种在标准程序和机动灵活的思考之间的张力。
一般而言，固定资产这个领域不一定要做多少内控测试，因为当年的新增和减少可能很有限，不算什么主要交易。但是新增一般看有没有预算，报废而减少的固定资产一定要看有没有残值收入，残值收入合不合理。不过，一般企业，在固定资产的内部控制上往往有缺陷，最明显的，是以下这么几条。你要是记住了这几条，只要在做审计时跟被审计单位稍微聊几句，就能发现一些很好的管理建议。是哪几条呢？
&1、管理固定资产的部门，如设备科（主要管机器设备）和其它部门（主要管厂房及其它东西）并不与财务部定期核对各自的记录，这些部门也不定期做固定资产盘点；2、每台固定资产上没有固定资产标签；3、在建工程完工转固定资产的时间不是严格按照“达到预定可使用状态”来执行的，往往是有了竣工决算报告才转为固定资产，造成折旧的提取推迟；4、年末盘点走形式，没有盘点痕迹；5、大型购建活动，日后交付使用的单项固定资产，也就是资产明细和实物资产好像没有一一对应的清晰关系，造成价值核算和数量核算的脱节，不利于日后固定资产的管理。
& &估价入账的固定资产没有补提折旧案例：
集团下属某公司，新建线路等资产，价值30多亿，投入使用一年了，但以没有竣工决算为由，迟迟不估价入账。后来，审计发现了，要求估价入账。也估价入账了，并按照规定计提了折旧，一年后经营业绩审计发现，竣工决算数大于估价入账数大约3亿，由于年初预算时候没有考虑这个因素，如果补提折旧，当年影响利润2千万左右，因此没有补提折旧。有的人说了，如果执行新准则，就不需要补提折旧了。真的是这样吗？如果是恶意少估计固定资产入账呢？如果是重大疏忽少估计固定资产入账呢？新准则，估计入账的固定资产，竣工后不补提折旧，是隐含一个前提的，即你的估价入账没有重大的差错，如果你估价的时候低估了或者遗漏一些固定资产明细项目，这属于重大会计差错，还是应该补提折旧的，不能算是会计估计变更，采用未来适用法处理。不要被什么准则，尤其是复杂的准则糊弄了，用常识判断，用事实说话，已经投入使用的估价入账的固定资产价值和竣工决算的固定资产价值差距太大是不符合常识的。必须找出差距大的真实原因，做会计差错处理。会计准则没有那么复杂，有的企业会计把他说的头头是道，这个理论那个内涵思想的，这样的人不过是想借准则进行盈余管理罢了。
&另讲一个关于固定资产估价入账的案例：
& & 被审计单位提供的基本情况如下：
某物流公司是新设立的企业，实收资本2000万元，公司成立后，该公司建设了一条专用线、一栋办公楼、挖土填坑硬化地面建设了几个货场、仓库，总投资一期工程大约1亿元。截止至2012年工程初步验收结算应支付给施工队伍（集团内部的施工单位）施工费将近1亿元。月该该单位取得装卸费、短运费、仓储费、代理费等600万元。2013年收入计划预计为1200万元。集团联合检查组（包括建设部、纪委、审计部等）要求该单位估价入账固定资产7000万元，该单位截止至2012年底估价入账固定资产3000万元，而且这件事情还引起了主管会计工作高层领导的重视，要求按照会计制度的规定入账核算。
问：集团为什么认为你们应该估价入账固定资产7000万元呢？
答：集团认为我单位已经从投入使用的固定资产中获得了600万元的收入且专用线、货场、仓库基本达到了预定使用状态应该转固7000万元，办公楼由于还没有达到入住条件，可暂不估价入账。
& & 问：那你单位为什么只是确认了3000万元呢？
答：我们觉得只有3000万元的固定资产达到了预定使用状态，其他的在建项目由于工期紧，比如价值最大的货场（大约5000万），硬化地面不合格，还需要返工修理，否则夏天存储货物时候，容易破坏地面，损失更大。联合检查组的会议纪要，由审计部牵头记录，没有被审计单位参加，审计部认为这些固定资产只要达到预定使用状态，按照会计准则制度规定必须估价入账并按照规定提取折旧。建设部也在这个会议纪要上签字认可，但是建设部没有具体说明到底是那些固定资产达到了预定使用状态，按照施工预算，价值各自为多少。
&当时我很不理解，这个单位为什么这么固执，不按照集团联合检查组的意见办理呢？
&估计和这个单位辩论固定资产是否达到预定使用状态，尤其是那个价值5000多万的硬化地面货场，也不是我们审计人员的强项。
&问：你单位欠施工单位将近1亿元，准备采取什么办法解决呢？
&答：到银行贷款，但是由于只有3000万元的固定资产抵押，银行初步决定贷给我们2000万元。
&&问：那集团怎么看你单位资金的问题呢？不要求你们还那个集团内部施工单位吗？前些日子不是进行债权债务清理了吗？重点不就是解决施工单位资金链断裂问题吗？
&答：集团准备让我们贷款7000万元，然后还给施工单位，所以才让转固吧。但是我们转固，要提取折旧，明年由于地方货物量上不来，预计2013年收入才1200万元，扣除贷款利息、折旧、工资等固定费用我们会亏损的，不是要求新公司运营后不可以亏损吗？
&资金紧张是集团的事情，还不还贷款也是集团的事情，施工单位资金链断，我们也没有办法。但是折旧、利息影响公司业绩，比如那个硬化地面的货场，我们认为还需要修理修理，现在还达不到理想的使用状态，在估价入账问题上，我公司应该做主，说得算。
&资产达不达到预定使用状态，到底是建设部说得算还是被审计单位说的算呢？这是个难题。
按照公司法，应该公司说的算。但是集团是直接控制人，集团是唯一股东，集团说的算也不错，采取不采取股东会决议那只是程序的事情，况且这是个独资公司。
&我心里想：估价入账7000万固定资产，抵押后可以贷款7000万元，解决集团内施工单位资金链问题；新公司这样做，主要还是考虑由于客户货运量上不来，企业承担贷款利息、计提折旧会亏损，面子上不好看。占领XX港市场，这是集团的战略决策，困难是暂时的，从长远看，还看不出决策是失误的，况且，这也不是我们审计的目的，那应该是集团总部审计部门的事。现场去看那个货场，虽然没有做地面压力测试。但表面看，可以使用。市场货运量小才是形成亏损的原因，它是外部约束条件，不是估价入账的约束条件。企业会计制度规定，即使闲置不用的固定资产也要提取折旧。但是所得税纳税要调整。结合集团的要求，建议这个公司年底前估价入账，补提5-12月折旧，抓紧办理贷款手续，解决资金链不畅问题。并提醒他们，在考虑2013年利润预算时，要和集团沟通好，汇报好自己的实际情况，被审计单位相关领导表示认可审计结果，顺利在审计工作底稿上签了字。
被审计单位问：是不是这样的固定资产可以按照预计提供的工作量计提折旧呢？这样就不会亏损了。
我们答：那得看固定资产的价值转移方式是不是和工作量相关，如果不是，按照预计使用时间计提是唯一的方法。集团固定资产管理办法规定车辆等运输设备可以，建筑物估计不可以。
审计这个项目，为什么费这么多力气，想这么多呢？无它，是为了让被审计单位信服，为了给集团经营决策提供依法合规的根据。以后，我们集团下属企业还有许多在建项目，固定资产估价入账还会涉及，金额也不小。在业绩和解决资金链问题上，还会面临考验，这也是我们以后审计时需要特别关注的事项。
&最后，参考一下注册会计师审计固定资产的目标和测试程序，看看和我们的内部审计工作有什么不同，能不能取得一些借鉴，减少我们的审计风险。
注册会计师审计准则要求的固定资产审计目标：1、审查固定资产是否真实存在并归被审计单位所有。2、确定固定资产及累计折旧增加变动的记录是否完整。3、确定固定资产的计价和折旧政策是否恰当。4、审查固定资产的期末余额是否正确。5、确定固定资产在会计报表中的披露是否恰当。
&&为了达到固定资产审计的5个目标，注册会计师固定资产的实质性测试程序如下：1．获取或编制固定资产和累计折旧分类汇总表，检查固定资产的分类是否正确并与总账数和明细账合计数核对是否相符，结合累计折旧、减值准备科目与报表数核对是否相符。2．对固定资产实施实质性分析程序：1）分类计算本期计提折旧额与固定资产原值的比率，并与上期比较。2）计算固定资产修理及维护费用占固定资产原值的比例，并进行本期各月、本期与以前各期的比较。．实地检查重要固定资产，确定其是否存在，关注是否存在已报废但仍未核销的固定资产。
实施实地检查审计程序时，注册会计师可以以固定资产明细分类账为起点，进行实地追查，以证明会计记录中所列固定资产确实存在，并了解其目前的使用状况；也可以以实地为起点，追查至固定资产明细分类账，以获取实际存在的固定资产均已入账的证据。
当然，注册会计师实地检查的重点是本期新增加的重要固定资产，有时，观察范围也会扩展到以前期间增加的重要固定资产。观察范围的确定需要依据被审计单位内部控制的强弱、固定资产的重要性和注册会计师的经验来判断。4．检查固定资产的所有权或控制权。对各类固定资产，注册会计师应获取、收集不同的证据以确定其是否确归被审计单位所有：对外购的机器设备等固定资产，通常经审核采购发票、采购合同等予以确定；对于房地产类固定资产，尚需查阅有关的合同、产权证明、财产税单、抵押借款的还款凭据、保险单等书面文件；对汽车等运输设备，应验证有关运营证件等；对受留置权限制的固定资产，通常还应审核被审计单位的有关负债项目等予以证实。5．检查本期固定资产的增加。被审计单位如果不正确核算固定资产的增加，将对资产负债表和利润表产生长期的影响。因此。审计固定资产的增加，是固定资产实质性程序中的重要内容。固定资产的增加有多种途径，审计中应注意：(1)询问管理层当年固定资产的增加情况，并与获取或编制的固定资产明细表进行核对；(2)检查本年度增加固定资产的计价是否正确，手续是否齐备，会计处理是否正确：①对于外购固定资产，通过核对采购合同、发票、保险单、发运凭证等资料，抽查测试其入账价值是否正确，授权批准手续是否齐备，会计处理是否正确；如果购买的是房屋建筑物，还应检查契税的会计处理是否正确；②对于在建工程转入的固定资产，应检查固定资产确认时点是否符合会计准则的规定，入账价值与在建工程的相关记录是否核对相符，是否与竣工决算、验收和移交报告等一致；对已经达到预定可使用状态，但尚未办理竣工决算手续的固定资产，检查其是否已按估计价值入账，并按规定计提折旧；③对于投资者投入的固定资产，检查投资者投入的固定资产是否按投资各方确认的价值入账，并检查确认价值是否公允，交接手续是否齐全；涉及国有资产的，是否有评估报告并经国有资产管理部门评审备案或核准确认；④对于更新改造增加的固定资产，检查通过更新改造而增加的固定资产，增加的原值是否符合资本化条件，是否真实，会计处理是否正确；重新确定的剩余折旧年限是否恰当；
⑤对于企业合并、债务重组和非货币性资产交换增加的固定资产，检查产权过户手续是否齐备，检查固定资产入账价值及确认的损益和负债是否符合规定；⑥对于通过其他途径增加的固定资产，应检查增加固定资产的原始凭证，核对其计价及会计处理是否正确，法律手续是否齐全；
6．检查本期固定资产的减少。固定资产的减少主要包括出售、向其他单位投资转出、向债权人抵债转出、报废、毁损、盘亏等。有的被审计单位在全面清查固定资产时，常常会出现固定资产账存实亡现象，这可能是由于固定资产管理或使用部门不了解报废固定资产与会计核算两者间的关系，擅自报废固定资产而未及时通知财务部门作相应的会计核算所致，这样势必造成财务报表反映失真。审计固定资产减少的主要目的就在于查明业已减少的固定资产是否已做适当的会计处理。其审计要点如下：（1）结合固定资产清理科目，抽查固定资产帐面转销额是否正确。（2）检查出售、盘亏、转让、报废或毁损的固定资产是否经授权批准，会计理是否正确。（3）检查因修理、更新改造而停止使用的固定资产的会计处理是否正确。（4）检查投资转出固定资产的会计处理是否正确。（5）检查债务重组或非货币性资产交换转出固定资产的会计处理是否正确。（6）检查其他减少固定资产的会计处理是否正确。
7.检查固定资产的后续支出，确定固定资产有关的后续支出是否满足资产确认条件；如不满足，该支出是否在在该后续支出发生时计入当期损益。与固定资产有关的后续支出，如果同时满足下列两个确认条件：一是该固定资产包含的经济利益很可能流入企业。二是该固定资产的成本能够可靠计量，应当将该后续支出计入固定资产成本；否则，应当在该后续支出发生时计入当期损益。在具体实务中。对于固定资产发生的下列各项后续支出，通常的处理方法为：(1)
固定资产修理费用，应当直接计入当期费用。
(2)固定资产改良支出，应当计入固定资产账面价值，其增计后的金额不应超过该固定资产的可收回金额。(3)如果不能区分是固定资产修理还是固定资产改良，或固定资产修理和固定资产改良结合在一起，则企业应按上述原则进行判断，其发生的后续支出，分别计入固定资产价值或计入当期费用。(4)固定资产装修费用，符合上述原则可予资本化的，在两次装修期间与固定资产尚可使用年限两者中较短的期间内，采用合理的方法单独计提折旧。如果在下次装修时，该固定资产相关的固定资产装修项目仍有余额，应将该余额一次全部计入当期营业外支出。
8．检查固定资产的租赁。企业在生产经营过程中，有时可能有闲置的固定资产供其他单位租用；有时由于生产经营的需要，又需租用固定资产。租赁一般分为经营租赁和融资租赁两种。在经营租赁中，租人固定资产的企业按合同规定的时间，交付一定的租金，享有固定资产的使用权，而固定资产的所有权仍属出租单位。因此。租入固定资产的企业的固定资产价值并未因此而增加，企业对以经营性租赁方式租入的固定资产，不在“固定资产”账户内核算，只是另设备查簿进行登记。而租出固定资产的企业，仍继续提取折旧，同时取得租金收入。检查经营性租赁时。(1)固定资产的租赁是否签订了合同、租约，手续是否完备，合同内容是否符合国家规定，是否经相关管理部门的审批。
(2)租人的固定资产是否确属企业必需，或出租的固定资产是否确属企业多余、闲置不用的，双方是否认真履行合同，其中是否存在不正当交易。(3)租金收取是否签有合同，有无多收、少收现象。(4)租人固定资产有无久占不用、浪费损坏的现象；租出的固定资产有无长期不收租金、无人过问，是否有变相馈送、转让等情况。(5)租入固定资产是否已登人备查簿。(6)必要时，向出租人函证租赁合同及执行情况(7)租人固定资产改良支出的核算是否符合规定。
9．获取暂时闲毁固定资产的相关证明文件，并观察其实际状况，检查是否已按规定计提折旧，相关的会计处理是否正确。
10．获取已提足折旧仍继续使用固定资产的相关证明文件，并作相应记录。11．检查固定资产保险情况，复核保险范围是否足够。12．
检查有无与关联方的固定资产购售活动，是否经适当授权，交易价格是否公允。对于合并范围内的购售活动。记录应予合并抵销的金额。13．对应计人固定资产的借款费用，应根据企业会计准则的规定，结合长短期借款、应付债券或长期应付款的审计，检查借款费用(借款利息、折溢价摊销、汇兑差额、辅助费用)资本化的计算方法和资本化金额，以及会计处理是否正确。14．检查购置固定资产时是否存在与资本性支出有关的财务承诺。15．检查固定资产的抵押、担保情况。结合对银行借款等的检查，了解固定资产是否存在重大的抵押、担保情况。如存在，应取证，并作相应的记录，同时提请被审计单位作恰当披露。
16．检查固定资产是否已按照企业会计准则的规定在财务报表中作出恰当列报。财务报表附注通常应说明固定资产的标准、分类、计价方法和折旧方法；融资租人固定资产的计价方法；固定资产的预计使用寿命和预计净残值；对同定资产所有权的限制及其金额(这一披露要求是指，企业因贷款或其他原因而以固定资产进行抵押、质押或担保的类别、金额、时间等情况)；已承诺将为购买固定资产支付的金额；暂时闲置的固定资产账面价值(这一披褥要求是指，企业应披露暂时闲置的固定资产账面价值，导致固定资产暂时闲置的原因，如开工不足、自然灾害或其他情况等)；
已提足折旧仍继续使用的固定资产账面价值；已退废和准备处置的固定资产账面价值。固定资产因使用磨损或其他原因而需退废时，企业应及时对其处置。如果其已处于处置状态而尚未转销时，企业应披露这些固定资产的账面价值。
&&我的体会：
&注册会计师的审计目标，达到目标的审计程序是标准化的，由注册会计师执业准则和指南规定，而且还要将他们的工作在审计工作底稿中体现出来，留待注册会计师协会检查。
&这样的标准化流程，审计逻辑链条清晰，审计步骤标准化，对于审计新人特别有帮助，容易贯彻执行，外勤的时候，知道自己每天干了什么，有种成就感。但是，对于经验丰富的内部审计人员不太适用，会有一种繁琐束缚的感觉。审计新人就像刚学走路的小孩，你给他一个练习走路的小车什么的，他会对你笑，因为对他有帮助啊，他依赖感强啊。而一个没病没灾的大人，你给他一个而且还让他使用------试试。他还对你笑，估计不骂你----打你就不错了。
第五讲 债权债务案例
对于审计新人，我觉得，应收账款审计首先要考虑的是：应收账
款的性质，即所核算的内容是什么？一般来说，应收账款，性质是很明确的，就是由销售货物或者提供劳务形成的要从客户那里收的钱。
其次要考虑企业的主要市场及主要销售对象都是什么类型的？付
款安排是怎样的？信用期是多长？
内控测试对于应收账款、销售和回款这个领域是很重要的。因为
这里主要是一些日常的常规交易，交易的数量和规模都很大，单凭一些抽样这样的实质性测试，不足以发现可能的错误。内控测试还应该包括企业如何提取坏账准备这一控制领域，这可能要延伸到企业的客户信用控制、如何产生账龄及分析账龄、如何根据客户的信用历史通过反馈机制来修正信用额度等控制领域。但最关键的，还是企业自己如何计算坏账准备并保证其准确性。
对于应收账款的实质性测试主要包括以下步骤：
取得应收账款的明细，看一遍明细，看看有没有特殊的东西，如
余额是负数，余额是太整的数（像10,000,000这样的），奇怪的被审计单位名称，等等。
取得应收账款签认记录。很多被审计单位取得不了签认记录，对
于大额的应收账款没有取得签认记录必须查明原因，看是不是和客户存在纠纷或者本来就是虚构的应收账款或者他已经不是应收账款了是预付账款而且已经变成物权存货了。
要验证存在性，最好的情形是企业在期后已经收到钱了。则存在
性与估值都解决了。所以，做应收账款，第一有效的手段应该是看一下在期后，针对期末余额已经收到了多少钱。如果担心这些钱会不会是从不正常渠道收的钱，可以在查原始凭证时检查汇款方。如果是联合造假，根据前面学习过的责任明确性假设，我们审计人员也没有办法了，那是会计责任。
在对应收账款的余额进行分析性复核时，单纯分析其绝对金额的
本期上期变动是没有太大意义的，只有与这几期的销售额结合着看才行。所以，可以不必分析绝对金额的变动，而是直接计算周转天数，并对其进行分析和解释。
&另一项常规的实质性测试工作是取得企业期末的账龄和最近
期的账龄，然后对应收账款的账龄进行分析。账龄分析是一个承上启下的分析，它既是对应收账款周转期分析的一个深化和细化，又将直接引出坏账准备提多少合适这样一个话题。对于坏账准备，审计人员要确保其合理性，就是说太少是不对的，太多也不应该。
收入的截止性测试，以确保应收账款的截止性也没有问题。其实，
由于应收账款是收入和销售回款两种业务共同作用的结果，要想保证应收账款的截止性没问题，既要看收入的