中级会计实务练习
会计实务以权益结算股份支付的核算拜师学艺-点评头条
每一个人的成功之路或许都不尽相同，但我相信，成功都需要每一位想成功的人去努力，去奋斗，而每一条成功之路，都是充满坎坷的，只有那些坚信自己目标，不断努力，不断奋斗的人，才能取得最终的成功。但有一点我始终坚信，那就是，当你能把自己感动得哭了的时候，你就成功了!下面小编和大家一起看看2017年中级会计实务练习：以权益结算股份支付的核算。
X公司为上市公司。日，X公司向其100名管理人员每人授予100份股票期权，这些职员从日起在公司连续服务3年，即可以每股5元购买100股X公司股票。X公司估计该期权在授予日的公允价值为25元。至日100名管理人员的离开比例为10%。假设剩余90名职员在日全部行权，X公司股票面值为1元。则日行权时计入“资本公积——股本溢价”科目的金额为( )元。
C、261 000
D、225 000
正确答案：C
知识点：以权益结算股份支付的核算
试题解析：
在等待期内确认管理费用，并计入其他资本公积的金额=100×(1-10%)×100×25=225 000(元)。所以计入“资本公积——股本溢价”科目的金额=90×5×100+225 000-90×100×1=261 000(元)。本题相关的账务处理：
借：银行存款 45 000
资本公积——其他资本公积 225 000
贷：股本 9 000
资本公积——股本溢价 261 000
进步和成长的过程总是有许许多多的困难与坎坷。预祝大家考试顺利过关!想学习更多有关中级会计实务的知识，请到大众点评网学习培训频道。
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现金结算的股份支付与权益结算的股份支付在会计处理上有何区别
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该公司估计三年中离开的管理人员比例将达到15%：管理费用 50000 贷：应付职工薪酬--股份支付 50000 （4）日 公司实际支付现金应负担的费用=19×100×（100-5-3-1）=172900（元） 2010年应负担的费用=00-（元） 借：管理费用 88900 贷，借记“管理费用”等科目；以权益结算的股份支付，企业在可行权日之后不再对已确认的相关成本或费用和所有者权益总额进行调整，在行权日根据行权情况，确认股本和股本溢价，同时结转等待期内确认的资本公积。 二、现行会计处理评析 （一）股份支付方式的选择存在利润操纵空间 以现金结算的股份支付按照行权日权益工具的公允价值计量，而以权益结算的股份支付按照授予日权益工具的公允价值计量，相同的员工服务、相同程度的激励，由于股份支付的结算方式不同，企业记录的成本费用不同，在权益工具的公允价值变动较大的情况下，两种股份支付方式使企业的经营成果存在较大差异，这就为企业带来了操纵利润的空间企业可能选取不同的股份支付方式以达到操纵利润的目的。 （二）权益结算方式不能如实反映企业换取服务的对价 按授予日权益工具的公允价值确认成本费用，当期待期结束权益工具的公允价值与授予日差异较大时，原计入成本或费用的金额无需调整，使企业应负担的股份支付费用不能客观反映。承前例，以权益结算的股份支付由于按授予日股票期权的公允价值计量，各期计入成本或费用的金额分别为25500元、28500元、27900元，共计81900元。但由于股票期权的公允价值已从授予日的每股9元上升至行权日的每股19元，按各期股票期权公允价值客观反映的股份支付费用应分别为34000元、50000元、88900元，共计172900元。成本或费用的金额3年共少计91000元。反之，如果股价不断下跌，企业记录的股份支付费用较多与实际的股票期权公允价值不符，未能如实反映企业为获取职工服务应负担的费用或成本。 （三）授予日权益公允价值的估计具有不确定性 《企业会计准则第11号-一股份支付》准则应用指南规定，股份支付交易中权益工具的公允价值应按照《企业会计准则第22号--金融工具确认和计量》确定。对于授予的股份期权等权益工具的公允价值，应当按照其市场价格计量；没有市场价格的，应当参照具有相同交易条款的期权的市场价格；以上两者均无法获取的，应当采用期权定价模型估计。目前我国期权的公允价值一般不存在活跃市场，采用期权定价模型估计权益工具的公允价值就成为企业的选择。准则应用指南中只规定了选用期权定价模型应考虑的因素，应采用什么模型未作出明确规定，企业可自主选择估值模型。不同的估值模型确定的公允价值可能相差较大，这无疑使权益工具公允价值的估计具有较大不确定性，也使企业通过选择估值模型来调节利润成为可能。 三、对策与建议 （一）权益结算方式下资产负债表日调整公允价值变动 以权益结算的股份支付按照权益工具授予日的公允价值计量，不仅无法如实反映企业为获取职工服务应负担的股份支付费用，而且由于资产负债表日和行权日以权益结算的股份支付和以现金结算的股份支付公允价值计量的依据不同，使企业可以通过选择股份支付方式调节利润。为解决上述问题，可以规定以权益结算的股份支付，按照资产负债表日或行权日权益工具的公允价值计量，与以现金结算的股份支付会计处理形成一致。在可行权日之后的每个资产负债表日以及结算日，对权益工具的公允价值重新计量，其变动计入当期损益和所有者权益总额。 （二）对公允价值估值模型的相关内容作出详细规定 由于企业自由选择估值模型会给企业带来较大的利润调节空间，因此必须明确规定可供企业选择的估值模型，以及每种模型适用的条件和范围，企业根据准则的规定结合自身实际进行选择；同时继续要求企业在附注中披露权益工具公允价值的确定方法，以此压缩刺润调节空间，保证会计信息质量。，相应增加负债，借记“管理费用”等科目，贷记“应付职工薪酬--股份支付”科目，要对负债的公允价值重新计量，应当根据最新取得的可行权数量变动等后续信息作出最佳估计：应付职工薪酬--股份支付 88900 （5）日 借：应付职工薪酬--股份支付 172900 贷：银行存款 172900 （三）权益结算与现金结算比较 以权益结算的股份支付和以现金结算的股份支付：资本公积--其他资本公积 25500 （3）日 公司预计支付股份应负担的费用=90000×（1-10%）=81000（元） 2009年应负担的费用=8-（元） 借：管理费用 28500 贷：资本公积--其他资本公积 28500 （4）日 公司实际支付股份应负担的费用=9×100×（100-5-3-1）=81900（元） 2010年应负担的费用=-（元） 借，是指企业为获取服务承担以期权为基础计算确定的交付现金或其他资产义务的交易。股份支付应以公允价值为基础计量。 一、股份支付的会计处理 （一）授予日的处理 授予后立即可行权换取职工服务的以权益结算的股份支付，应当在授予日按照权益工具的公允价值，借记“管理费用”等科目，贷记“资本公积--其他资本公积”科目：资本公积--其他资本公积 27900 （5）日 向职工发放股票收取价款=6x 100x（100-5-3-1）=54600（元） 借：银行存款 54600 资本公积--其他资本公积 81900 贷，贷记“应付职工薪酬--股份支付”科目。 [例]A公司董事会2007年12月批准了一项股份支付协议 《企业会计准则第11号--股份支付》准则规定，贷记或借记“应付职工薪酬--股份支付”科目。授予日后可立即行权的股份支付在实务中较为少见。除了立即可行权的股份支付；而以权益结算的股份支付在每个资产负债表日，只需根据可行权的权益工具的最新数量做出相应调整，权益工具的公允价值均按授予日的公允价值计量，无需按照当日的公允价值进行调整。二是以现金结算的股份支付，将当期取得的服务计入成本或费用和相应的负债，应当在授予日以企业承担负债的公允价值计入相关成本或费用，股份支付是指企业为获取职工和其他方提供服务而授予权益工具或者承担以权益工具为基础确定的负债的交易。股份支付分为以权益结算的股份支付和以现金结算的股份支付。以权益结算的股份支付，除了要对可行权的权益工具数量最出新的最佳估计，还要按照当日权益工具的公允价值重新计量确定应计入成本费用和负债的金额：126000（元） 2009年应负担的费用=÷3-（元） 借，无论以权益结算的股份支付或者以现金结算的股份支付，企业在授予日均不做会计处理。 （二）等待期内资产负债表日的处理 职工完成约定期内的服务或达到规定业绩条件才可行权的以权益结算的股份支付，在等待期内的每个资产负债表日：管理费用 27900 贷。协议规定，日，公司向其100名管理人员每人授予100份股票期权，在可行权日之后的每个资产负债表日以及结算日，贷记“资本公积--其他资本公积”科目，不确认权益工具后续公允价值变动。完成约定期内的服务或达到规定业绩条件才可行权的以现金结算的股份支付，在等待期内的每个资产负债表日，未离开的管理人员全部行权获得股票。 如果以权益结算股份支付： （1）授予日不做会计处理，其变动计入当期损益，应当以对可行权情况的最佳估计为基础，是指企业为获取服务以期权等作为对价进行结算的交易。以现金结算的股份支付。日，按照当日权益工具的公允价值重新计量，按照权益工具授予日的公允价值，确定成本费用和相应的资本公积，在行权日根据实际行权的金额支付职工薪酬： （1）授予日不做会计处理。 （2）日 公司预计支付现金应负担的费用=12×100×100×（1-15%）=102000（元） 2008年应负担的费用==34000（元） 借：管理费用 34000 贷：应付职工薪酬--股份支付 34000 （3）日 公司预计支付现金应负担的费用=14×100×100×（1-10%），借记“管理费用”等科目。 第一年有5名管理人员离开该公司，年末该期权的公允价值为12元；第二年又有3名管理人员离开公司，公司将估计的管理人员离开比例修正为10%，这些管理人员必须从日起在公司连续服务3年，服务期满时才能够以每股6元购买100股该公司股票。公司估计该期权在授予日的公允价值为每股9元：股本 9100 资本公积--股本溢价 127400 如果以现金结算股份支付，两种会计处理的相同之处在于企业在授予日均不做会计处理（立即可行权的股份支付除外），两种会计处理的不同之处在于：一是以现金结算的股份支付在等待期内的每个资产负债表日，年末该期权的公允价值为14元；第三年又有1名管理人员离开公司，年末该期权的公允价值为19元。授予后立即可行权的以现金结算的股份支付。 （2）日 公司预计支付股份应负担的费用=9×100×100×（1-15%）=76500（元） 2008年应负担的费用=700（元） 借：管理费用 25500 贷，借记或贷记“公允价值变动损益”科目
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baidu一、现金结算的股份支付的会计处理过程。二，无论权益结算的股份支付还是现金结算的股份支付，企业在授予日均不做会计处理。2.在等待期的每个资产负债表日需要作处理，负债(应付职工薪酬)公允价值的变动应当计入当期损益(公允价值变动损益)：银行存款(收到的款项) 资本公积——其他资本公积 贷：股本 资本公积——股本溢价上述内容参考：银行存款3：应付职工薪酬2，所以行权人最终会成为企业的所有者，所以要计入所有者权益(资本公积——其他资本公积)、权益结算的股份支付的会计处理过程：1.授予日——除了立即可行权的股份支付外。 借：1.shtml" target="_blank">http：管理费用/生产成本等 贷：公允价值变动损益 贷.行权日;生产成本等(谁受益谁负担) 贷：资本公积——其他资本公积 因为是以权益工具结算，不确认其后续公允价值变动。 借：管理费用/： 授予日至可行权日属于等待期。 企业应当在等待期内的每个资产负债表日： 借，应当按照授予日权益工具的公允价值计入成本费用和资本公积(其他资本公积).在等待期的每个资产负债表日://www.行权日，企业在可行权日之后不再确认成本费用.com//<a href="http://www.dongao：应付职工薪酬 或相反，将取得职工或其他方提供的服务计入成本费用，同时确认所有者权益。 在具体金额上：应付职工薪酬 贷。3.com/zjzcgl/zjkjsw/940.对于现金结算的股份支付： 借： 借
无论权益结算的股份支付还是现金结算的股份支付，企业在授予日均不作会计处理。
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2013年 第 7 期总第 659 期
财会月刊（上）
以权益结算的股份支付会计核算思考
【作 者】薛
静【作者单位】（嘉应学院经济与管理学院
514015）【摘 要】&&&&& 【摘要】本文对当前企业以权益结算的股份支付中有关职工支付对价、公允价值计量、费用税前扣除、未行权股权的处理等方面进行了探讨并提出了一些改进建议。【关键词】股份支付&& 权益结算&& 职工薪酬&& 公允价值
&一、以权益结算的股份支付的会计处理规定&&&&& 根据《企业会计准则第11号——股份支付》的规定，企业以权益结算的股份支付换取职工提供的服务的，如果授予后立即可行权的，企业应当在授予日按照权益工具的公允价值，借记相关成本或费用类科目，贷记“资本公积（其他资本公积）”科目。如果要求职工完成等待期内的服务或达到规定业绩条件才可以行权的，在授予日不作会计处理，而在授予日所在年度的资产负债表日进行初始确认，以授予日权益工具的公允价值借记相关成本或费用类科目，贷记“资本公积（其他资本公积）”科目。在后续计量中，其会计处理如下：①在可行权日之前，也就是等待期的每个资产负债表日，重新估计可行权的期权数量，按授予日权益工具的公允价值，调整计算企业当期应承担的职工激励成本和资本公积（其他资本公积）；②在可行权日之后，不再对已确认的相关成本或费用和资本公积（其他资本公积）进行调整；③在行权日，企业将收到的职工为取得权益工具而支付的价款，在增加银行存款的同时将资本公积（其他资本公积）的相应部分转出，一并形成企业的股本（实收资本）和资本公积（股本溢价）。以权益结算的股份支付最大的特点是采用历史成本模式计量，以授予日权益工具的公允价值为基准来反映股权价值，在行权日前的每个资产负债表日都不随权益工具公允价值的后续变动而动态反映股权价值。二、以权益结算的股份支付会计处理存在的问题及建议1. 是否存在虚增企业成本费用和资本公积的可能。以权益结算的股份支付如果在行权时，职工获取相应股权不用支付款项，则准则规定没有问题，但如果职工要支付一定的对价才能得到股权，则存在虚增企业成本费用和资本公积的可能。企业按授予日权益工具的公允价值全额反映为相关成本或费用和资本公积（其他资本公积），未考虑到在行权时职工要支付一定的对价。事实上企业用于激励的成本只是行权的期权数量按授予日权益工具的公允价值计算的金额减去职工负担部分后的余额。企业应在等待期的每个资产负债表日，根据可行权的权益工具的数量，按授予日权益工具的公允价值计算出总金额，然后减去职工负担的部分，再减去至上年末止累计已反映的费用，将计算出的余额借记相关成本或费用类科目，贷记“资本公积（其他资本公积）”科目。行权时，再将从职工处收到的款项借记“银行存款”，“资本公积（其他资本公积）”科目，贷记“股本或实收资本”，“资本公积（股本溢价或资本溢价）”科目。2. 是否存在违背客观性原则的情况。以权益结算的股份支付一直按授予日权益工具的公允价值为基准来反映股权价值，不考虑权益工具公允价值的变动，直接导致账实不符的情况。授予日与行权日之间存在时间差，有时这个时间差甚至有好几年，股价瞬息万变，以静态的授予日价格来反映动态的股权价值，显然违背客观事实，不能体现企业真正的股权激励成本。如果行权日股价较授予日高，则存在企业低估激励成本或费用，同时低估资本公积的现象；反之，则存在企业高估激励成本或费用，同时高估资本公积。这两种情况都不能如实反映企业为取得职工服务而应负担的成本费用。&&&&& 此外，以现金结算的股份支付的规定是：立即可行权的股份支付，企业应按授予日权益工具的公允价值来确认激励成本并确认应付职工薪酬负债；要求职工完成等待期内的服务或达到规定业绩条件才可以行权的，在授予日不作会计处理，而在可行权日之前的每个资产负债表日，按权益工具的当前公允价值调整计算相关成本费用和负债；在可行权日之后和结算日，按权益工具的当前公允价值调整计算负债的价值，并将变动反映为公允价值变动损益。该处理方法的特点是采用动态计量模式，以每个资产负债表日的公允价值为基础来衡量企业的激励成本和负债，始终与市场保持一致。同样是股份支付，同样是对职工进行激励，却因采用不同的结算方法而造成企业承担的成本费用不一致，这是不合理的。从另一个角度来看，也给企业进行盈余管理提供了空间。特别是在权益工具公允价值变动较大的情况下，这种因采用不同的股份支付方式操纵利润的可能性尤显突出。为了降低企业操纵利润的可能性，也为了股份支付方式的可比性和合理性，以权益结算的股份支付应当采用公允价值模式计量。在每个资产负债表日，以当前的公允价值为基础进行相关的计量，同时，改变在可行权日之后不再对已确认的相关成本费用和资本公积（其他资本公积）进行调整的做法，在可行权日之后的每个资产负债表日和结算日，按权益工具公允价值的变动，将变动数计入公允价值变动损益和资本公积（其他资本公积）。3. 相关的成本费用是否可在企业所得税税前扣除。目前有两种处理方法：一种观点认为应在税前扣除。理由如下：以权益结算的股份支付尽管没有通过应付职工薪酬来反映，但其实质是属于职工薪酬的部分。根据《企业所得税法实施条例》的规定：“企业发生的合理的工资、薪金支出，准予扣除。”另外，《个人所得税法》也明确规定，职工获得的股权激励所得是“工资、薪金”所得，应缴纳个人所得税。所以，会计准则与税法都认为股份支付是职工薪酬的部分。目前的企业所得税法及其实施条例均未明确规定以权益结算的股份支付的内容。根据国家税务总局的有关精神，当税法的规定和会计不一致时，以税法为准；当税法规定不明确时，在税法明确规定之前，暂按企业财务会计规定处理。所以，应将因以权益结算的股份支付所引起的相关成本费用在税前扣除。&&&&& 另一观点认为不得在税前扣除。该观点认为：尽管目前的企业所得税法及其实施条例未明确规定以权益结算的股份支付的内容，但税法讲究以实际支付为标准。以权益结算的股份支付虽然是属于职工薪酬部分，但企业根据权益工具公允价值所确认的成本费用，属于企业未实际发生的支出，只是对原股东所有者权益进行了稀释，企业的资产没有减少，因此，该成本费用不能在税前扣除，应进行纳税调整。笔者比较赞同第一种观点。理由如下：其一，如果以权益结算的股份支付所产生的相关成本费用不得在税前扣除，则这部分费用企业要交纳企业所得税。然而，这部分股权同时又是职工薪酬的组成部分，势必要纳入个人所得税征收范畴，缴纳个人所得税。来源于同一笔金额，企业和个人都交税，违背了税收公平原则，与现今国家的税收政策导向不吻合。其二，以“是否属于实际发生的支出”为标准来界定相关费用是否可税前扣除，则出现以权益结算的股份支付所产生的相关成本费用不得在税前扣除，而以现金结算的股份支付所产生的相关成本费用却可以在税前扣除的不同情况。同样的激励水平，却因为不同的方式产生了不同的税负，这对企业是不公平的，也加大了企业利用不同的股份支付方式来规避税收的可能性。其三，企业实行股权激励后，利润在减少，而所得税没有相应下降，可能会使企业减少股票期权的实施。而股权激励作为一种解决现代社会中由于所有权和经营权分离所产生的代理问题而设计的薪酬激励机制，对于一些缺乏资金并急需人才的高新技术公司来说，势必将发挥巨大的作用。它一方面使企业得到了发展所需的人才，另一方面又会在一定程度上增强投资者的信心。因此国家从鼓励的角度，应该给予优惠，允许税前扣除。当然，如果出现职工未行权的情况，则相应部分的成本费用应调整回来并缴纳企业所得税。4. 未行权的股权应如何处理。笔者认为：如果全部或部分权益工具未被行权而失效或作废，应在行权有效期截止日将其从资本公积（其他资本公积）转入以前年度损益调整。权益工具未被行权就意味着没有给职工支付股权，则其在可行权日之前每个资产负债表日确认的相关成本费用最后并未支付，那么就应该减少以前各期的成本费用。但由于前期已结账，同时考虑到费用的减少最终是使利润增加，因此，将利润增加数作为以前年度损益调整来反映，这样既与事实相符，又不会影响行权有效期截止日所在会计期间的损益。当然，如果以前各期确认的相关成本费用在计算所得税时已扣除的，则在行权有效期截止日的当期应进行纳税调整，调增应纳税所得额，同时调减以前年度损益调整的金额；如果以前各期确认的相关成本费用在计算所得税时未被扣除的，则不需进行纳税调整。三、案例分析分析前提：假设会计准则允许采用动态公允价值对权益工具进行资产负债表日的计量，税法允许将相关费用在计算所得税前扣除。案例：某公司股票每股面值1元。20×1年12月批准了一项股份支付协议。协议规定，20×2年1月1日，公司向其100名管理人员每人授予10 000份股票期权，这些管理人员必须从20×2年1月1日起连续在公司服务三年，服务期满时才能够以每股5元的价格购买10 000股该公司股票。公司估计该期权在授予日（20×2年1月1日）的公允价值为每股8元。到20×2年12月31日，公司有5名管理人员离开，该公司估计3年中离开的管理人员比例将达到15%，年末该期权的公允价值为12元；到20×3年12月31日，公司又有3名管理人员离开，该公司将离开的管理人员比例修正到10%，年末该期权的公允价值为14元；到20×4年12月31日，公司又有1名管理人员离开，年末该期权的公允价值为18元。20×5年1月1日，有50位管理人员行权获得股票。20×5年12月31日，该期权的公允价值为20元。20×6年1月1日，其余41位管理人员全部行权获得股票。其会计处理如下：20×2年1月1日，10 000×100×（8-5）=3 000 000（元），授予日不做账务处理。20×2年12月31日，预计支付股份应负担的费用=（12-5）×10 000×100×（1-15%）=5 950 000（元），20×2年末应负担的费用=5 950 000/3=1 983 333（元）。借：管理费用1 983 333；贷：资本公积——其他资本公积 1 983 333。20×3年12月31日，预计支付股份应负担的费用=（14-5）×10 000×100×（1-10%）=8 100 000（元），20×3年末累计应负担的费用=8 100 000×2/3=5 400 000（元），20×3年末应负担的费用=5 400 000-1 983 333=3 416 667（元）。借：管理费用3 416 667；贷：资本公积——其他资本公积 3 416 667。20×4年12月31日，预计支付股份应负担的费用=（18-5）×10 000×（100-5-3-1）=11 830 000（元），20×4年末应负担的费用=11 830 000-5 400 000=6 430 000（元）。借：管理费用6 430 000；贷：资本公积——其他资本公积 6 430 000。20×5年1月1日，向50位职工发放股票收取价款=5×10 000×50=2 500 000（元），行权股票公允价值=18×10 000×50=9 000 000（元），转出的资本公积（其他资本公积）=11 830 000×50/91=6 500 000（元）。借：银行存款2 500 000，资本公积——其他资本公积 6 500 000；贷：股本500 000，资本公积——资本溢价8 500 000。20×6年1月1日，向41位职工发放股票收取价款=5×10 000×41= 2 050 000（元），行权股票公允价值=20×10 000×41= 8 200 000（元），转出的资本公积（其他资本公积）=6 150 000（元）。借：银行存款2 050 000，资本公积——其他资本公积 6 150 000；贷：股本410 000，资本公积——资本溢价7 790 000。从上述计算可以反映出权益工具的公允价值在每个资产负债表日均按公允价值的价格动态反映，并且将职工个人负担的部分从中扣除，能真正客观地体现企业利用权益工具换取职工服务的成本，也不存在由于不同的股份支付结算方式导致企业进行盈余管理的可能。如果管理费用在行权日可以税前扣除，则公司在行权之前的每个资产负债表日会形成可抵扣暂时性差异，反映为递延所得税资产和递延所得税费用，它们会在行权日进行转回，这与以现金结算的股份支付的处理是一样的，体现了税负公平。主要参考文献1. 财政部．企业会计准则2006．北京：经济科学出版社，20062. 财政部会计司编写组．企业会计准则讲解2008．北京：人民出版社，20083. 冷琳．股份支付核算中几个难点问题的思考．商业会计，2012；11
