李世钰:长期股权投资增值导致净资产大幅增值
日16:07　　来源：
　　和讯网消息 中国中冶于9月8日进行网上路演推介，和讯全程进行直播。根据安排，中国中冶将于9月9日进行网上，9月18日刊登公告书，9月21日A股上市。
　　在路演推介会上，有网友询问“股份公司设立评估时，中冶集团拟投入股份公司的净资产为-20.42亿元；评估净资产的账面值增值为212.94亿元。请说明改制前净资产为负的原因？存在大幅增值的原因？”中国中冶副总裁及财务总监李世钰在回答时做了四点阐述。
　　一、改制前净资产为负的原因
　　中国中冶各下属子公司成立时间较早，国家投入较少，加之所处建筑业的特点，资产负债率较高。此外，公司按规定并报经国务院国资委批准进行了福利负债精算，在改制评估时点冲减了净资产66亿元（扣除改制前预提留及递延税的影响后），使改制评估基准日净资产大幅减少。
　　二、存在大幅增值的原因
　　中冶集团用于出资的净资产评估值为192.52亿元，与账面值相比，评估增值212.94亿元，其中长期股权投资评估值较账面值增值212.91亿元，增值率为184.83%。长期股权投资增值原因主要是中冶集团控股的被投资单位经过评估后的增值所导致。
　　1、选用收益法估值的部分以设计、资源开发等为主营业务的企业，历史经营业绩良好，可持续性获利能力强，而资产规模较小，故评估值较原始投资金额存在较大的增值。
　　2、选用资产基础法评估的股权、及土地也均形成一定的评估增值。
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本试题来自：（2007年会计模拟试题，）一、单项选择题每题只有一个正确答案，请从每题的备选答案中选出一个你认为正确的答案。A公司于20x5年2月取得B公司10%的股权，成本为800万元，取得投资时B公司可辨认净资产公允价值总额为8400万元。因对被投资单位不具有重大影响且无法可靠确定该项投资的公允价值，A公司对其采用成本法核算。A公司按照净利润的10%提取盈余公积。20×6年1月10日，A公司又以5000万元的价格取得B公司40%的股权，对该项长期股权投资转为采用权益法核算。则对于原10%股权的成本与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额调整正确的处理方法是(
)。A．借：长期股权投资—B公司
贷：营业外收入
40B．借：长期股权投资—B公司
贷：盈余公积
利润分配—未分配利润
36C．借：长期股权投资
贷：资本公积—其他资本公积
40D．不编制调整分录正确答案：有， 或者
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)万元。A．90B．75C．82.5D．120答案：有，答案解析：有，单项选择题：（)某企业为延长甲设备的使用寿命，2003年6月份对其进行改良并于当月完工，改良时发生相关支出共计20万元，估计能使甲设备延长寿命2年。根据2003年6月末的账面记录，甲设备的原账面原价为120元，已提折旧为57万元，未计提减值准备。若确定甲设备改良完工后的可收回金额为78万元，则该企业2003年6月份可以予以资本化的甲设备后续支出为(
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2012年中级会计职称《中级会计实务》第五章知识点：长期股权投资
来源：考试在线
第五章 长期股权投资
　　本章考情分析
　　本章讲述长期股权投资确认、计量和记录等内容。近三年考试题型为单项选择题、多项
　　选择题和判断题，2009年试题分数为3分，2010年试题分数为12分，2011年试题分数为1分，本章内容非常重要。
　　考点一 企业合并的基本概念
　　企业合并，是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。
　　（一）控股合并
　　控股合并是合并方通过企业合并交易或事项取得对被合并方的控制权，能够主导被合并方的生产经营决策，从而将被合并方纳入其合并财务报表范围形成一个报告主体的情况。
　　关键点：
　　1.被合并方仍然保留其法人资格，合并方在（个别报表中）确认为长期股权投资，被合并方的资产和负债在合并报表中体现；
　　2.可以购买70%的股权，也可以购买100%的股权（＞50%）。
　　（二）吸收合并
　　吸收合并是指合并方在企业合并中取得被合并方的全部净资产，并将有关资产、负债并入合并方自身（关键点）的账簿和报表中进行核算。
　　关键点：企业合并后，注销被合并方的法人资格，由合并方持有合并中取得的被合并方的资产、负债，（该资产负债反映在合并方的个别报表中）。
　　该种情况形成的差异可以在记录的时候记录在个别报表上面。
　　注意：商誉存在于非同一控制下的吸收合并中合并方所支付的价款与被合并方净资产公允价值之间的差额。
　　（三）新设合并
　　新设合并是指企业合并后注册成立一家新的企业，由其持有原参与合并各方的资产、负债在新的基础上经营。
　　关键点：原参与合并各方均注销法人资格。
　　注意：主要涉及到控股合并的问题。其他的合并没有涉及。
　　考点二 企业合并类型的判断
　　企业合并按照在合并前是否归属于一方或相同多方最终控制，可分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。
　　（一）同一控制下的企业合并。
　　参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的，为同一控制下的企业合并。
　　长期股权投资核算比例的划分
　　对被投资单位持股比例
与投资企业的关系
50%以上（不含）
投资企业的子公司
50%（等于）
投资企业的合营企业
20%（含）~50%（不含）
投资企业的联营企业
20%以下（不含）
不具有控制、共同控制和重大影响并且该项投资在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量
权益性投资
　　关键点：同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并是指的控制的情形，与其他的（重大影响、共同控制、不具有影响的投资）没有任何关系。
　　总结：长期股权投资与金融资产的区分（与第九章有关）：
　　1.企业购买某股票，如果具有重大影响、共同控制、控制，按照长期股权投资核算；
　　2.企业购买某股票，如果不具有影响等，没有报价，公允没有，按照长期股权投资核算；
　　3.企业购买某股票，如果不具有影响等，有报价，公允有（长期持有）可供出售金融资产；
　　4.企业购买某股票，如果不具有影响等，有报价，公允有（短期操作）交易性金融资产。
　　考点三 长期股权投资的初始计量（重点）
　　（一）长期股权投资初始计量的分类
　　的类型
直接相关费用
合并方式取得的长期股权投资
　　（不包括50%）
发生时计入当期损益（管理费用）（2012年教材新变化）
控制(同一控制下的企业合并)
应享有被合并方所有者权益账面价值的份额（长期股权投资）
控制（非同一控制下的企业合并）
支付对价的公允价值为基础确定（长期股权投资）
合并以外的其他方式取得长期股权投资
20%(包括)~50%(包括)
　　初始投资成本
重大影响、
　　共同控制
20%（不包括）以下
不具有影响
初始投资类型
直接相关费用
非直接相关费用
合并方式取得长期股权投资
同一控制下企业合并
发生时计入当期损益（管理费用）
为企业合并发行的债券或承担其他债务支付的手续费、佣金等，应当计入所发行债券及其他债务的初始计量金额，即通常计入相关债务的利息调整明细
企业合并中发行权益性证券发生的手续费、佣金等费用，计入权益工具的初始确认金额，即发行股票的发行费用冲减资本公积
非同一控制下企业合并
合并以外方式取得长期股权投资
计入初始投资成本
　　注：合并方为进行企业合并发生的有关费用，指合并方为进行企业合并发生的各项直接相关费用，如为进行企业合并支付的审计费用、资产评估费用以及有关的法律咨询费用等增量费用。
　　发行股票：
　　借：银行存款 5 000
　　　　贷：股本 1 000
　　　　　　资本公积&&股本溢价 4 000
　　借：资本公积&&股本溢价 10
　　　　贷：银行存款 10
　　发行债券：
　　借：银行存款 1 000
　　　　贷：应付债券&&面值 1 000
　　借：应付债券&&利息调整 10
　　　　贷：银行存款 10
　　（二）长期股权投资初始计量与后续计量的关系
50%以上（不包括50%）
　　(同一控制下的企业合并)
（长期股权投资）
　　（按照享有被合并方的净资产的账面价值份额）
　　（非同一控制下的企业合并）
　　（长期股权投资）
　　（按照投资方付出资产的公允价值为基础确定）
　　(包括两端值)
重大影响、共同控制
20%（不包括）以下
不具有影响
　　关键点：
　　（1）长期股权投资的初始计量与成本法和权益法没有任何关系，后续计量也与初始计量没有关系，初始和后续仅仅是由于投资比例（性质）决定的。
　　（2）权益法中针对初始投资成本的调整，（营业外收入）属于后续计量的范围，不属于初始确认的核算范围。
　　考点四 长期股权投资初始计量的具体核算
　　总原则：企业取得长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，作为应收项目处理，不构成长期股权投资的成本。
　　（一）同一控制下的企业合并（一次交易实现企业合并）（差额调整资本公积&&资本溢价或股本溢价，不足冲减时调整留存收益）
　 　同一控制下的企业合并，很可能是集团内部控制股权的统一安排，股权交易价格很可能是非市场行为，即交易价格很可能是非公允的，所以在账务处理中不能引入 公允价值，只能以账面价值作为账务处理的基础，即在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值（关键点）的份额作为长期股权投资的初始投资成本，以避免集 团内部利用子公司间的合并调整资产价值。
　　1.掌握长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额是如何处理的。
　　关键点：
　　（1）长期股权投资（享有被投资企业净资产的账面价值份额）
　　（2）差异调整所有者权益（资本公积等）
　　借：长期股权投资（被投资方所有者权益账面价值&持股比例）
　　　　应收股利（价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利）
　　　　资本公积&&资本溢价或股本溢价（借方差额，不足冲减时调整留存收益）
　　　　盈余公积
　　　　未分配利润
　　　　贷：银行存款等
　　　　　　资本公积&&资本溢价或股本溢价（贷方差额）
　 　【例题1&单选题】日，甲公司合并乙企业，该项合并属于同一控制下的企业合并。合并中，甲公司发行本公司普通股1 000万股（每股面值1元，市价为2.1元），作为对价取得乙企业60%股权。合并日，乙企业的净资产账面价值为3 200万元，公允价值为3 500万元。假定合并前双方采用的会计政策及会计期间均相同。不考虑其他因素，甲公司对乙企业长期股权投资的初始投资成本为（ ）万元。
　　A.1 920 B.2 100
　　C.3 200 D.3 500
　　【答案】A
　　【解析】甲公司对乙企业长期股权投资的初始投资成本=3 200&60%=1 920（万元）。
　 　【例题2&单选题】日，甲公司以银行存款1 000万元及一项土地使用权取得其母公司控制的乙公司80%的股权，并于当日起能够对乙公司实施控制。合并日，该土地使用权的账面价值为3 200万元，公允价值为4 000万元；乙公司净资产的账面价值为6 000万元，公允价值为6 250万元。假定甲公司与乙公司的会计年度和采用的会计政策相同，不考虑其他因素，甲公司的下列会计处理中，正确的是（ ）。（2009年单选）
　　A.确认长期股权投资5 000万元，不确认资本公积
　　B.确认长期股权投资5 000万元，确认资本公积800万元
　　C.确认长期股权投资4 800万元，确认资本公积600万元
　　D.确认长期股权投资4 800万元，冲减资本公积200万元
　　【答案】C
　　【解析】同一控制下企业合并不认可公允价值，长期股权投资按照被合并方可辨认净资产的账面价值份额入账。同一控制下长期股权投资的入账价值=6 000&80%=4 800（万元）。应确认的资本公积=4 800-（1 000+3 200）=600（万元）。
　　2.发行权益性证劵取得
　　合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应按发行权益性证券的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行权益性证券面值总额之间的差额，应当调整资本公积(资本溢价或股本溢价)；资本公积(资本溢价或股本溢价)不足冲减的，调整留存收益。
　　借：长期股权投资（被投资方所有者权益账面价值&持股比例）
　　　　应收股利（价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利）
　　　　资本公积&&资本溢价或股本溢价（借方差额，不足冲减时调整留存收益）
　　　　盈余公积
　　　　未分配利润
　　　　贷：股本
　　　　　　资本公积&&资本溢价或股本溢价（贷方差额）
　 　【例题3&计算分析题】日，P公司向同一集团内S公司的原股东定向增发1 500万股普通股，(每股面值1元，市价为13.02元)，取得S公司100%的股权，并于当日起能够对S公司实施控制。合并后S公司仍维持其独立法人资 格继续经营。两公司的会计年度和采用的会计政策相同。合并日，S公司的账面所有者权益总额为6 606万元。
　　要求：编制P公司个别报表中针对该事项的会计分录。
　　【答案】P公司个别报表中的处理：
　　借：长期股权投资 6 606
　　　　贷：股本 1 500
　　　　　　资本公积&&股本溢价 5 106
　　（二）非同一控制的下的企业合并（一次交易实现企业合并）
　　购买方应当按照确定的企业合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。企业的合并成本包括：购买方付出的资产、发生或承担的负债、发行权益性证券的公允价值为基础确定。
　　关键点：
　　（1）长期股权投资（付出资产的公允价值）；
　　（2）初始确认不存在差异调整（合并报表中再考虑）。
　　购买方发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用，应当于发生时计入当期管理费用（2012年教材新变化）。
　　购买日：
　　1.付出现金
　　借：长期股权投资
　　　　应收股利（价款中包含已宣告但尚未发放的现金股利）
　　　　贷：银行存款
　　2.付出存货
　　借：长期股权投资
　　　　应收股利（价款中包含已宣告但尚未发放的现金股利）
　　　　贷：主营业务收入
　　　　　　应交税费&&应交增值税（销项税额）
　　借：主营业务成本
　　　　贷：库存商品
　　借：存货跌价准备
　　　　贷：主营业务成本
　 　【例题4&单选题】甲、乙两公司属于非同一控制下的独立公司。甲公司于日以本公司的商品A对乙公司投资，取得乙公司55%的股份。该 商品的市场价格为500万元，已提取货跌价准备50万元，该存货的成本为400万元，支付审计、法律费用1万元，乙公司日所有者权益为 1 000万元。甲公司该项长期股权投资的成本为（ ）万元。
　　A.520 B.550
　　C.350 D.585
　　【答案】D
　 　【解析】非同一控制下的企业合并，购买方应在购买日按为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值作为长期 股权投资的初始投资成本。合并日用于投资的存货的公允价值为500万元，故长期股权投资的初始投资成本为500万元，选项A正确。
　　借：长期股权投资 585
　　　　管理费用 1
　　　　贷：主营业务收入 500
　　　　　　应交税费&&应交增值税（销项税额） 85
　　　　　　银行存款 1
　　借：主营业务成本 400
　　　　贷：库存商品 400
　　借：存货跌价准备 50
　　　　贷：主营业务成本 50
　　3.付出无形资产
　　借：长期股权投资（无形资产的公允价值）
　　　　累计摊销
　　　　营业外支出（借方差额）
　　　　贷：无形资产
　　　　　　营业外收入（贷方差额）
　　　　　　应交税费&&应交营业税
　　总结：以什么资产付出，按照处置该项资产处理。
　 　【例题5&单选题】甲、乙两公司属于非同一控制下的独立公司。甲公司于日以本公司的无形资产对乙公司投资，取得乙公司55%的股份。 该无形资产原值500万元，已摊销100万元，已提取减值准备50万元，12月1日该无形资产公允价值为520万元。乙公司日所有者权 益为1 000万元。甲公司该项长期股权投资的成本为（ ）万元。
　　A.520 B.550
　　C.350 D.500
　　【答案】A
　 　【解析】非同一控制下的企业合并，购买方应在购买日按为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值作为长期 股权投资的初始投资成本。合并日用于投资的无形资产的公允价值为520万元，故长期股权投资的初始投资成本为520万元，选项A正确。
　　借：长期股权投资 520
　　　　累计摊销 100
　　　　无形资产减值准备 50
　　　　贷：无形资产 500
　　　　　　营业外收入 170
　　4.付出固定资产
　　借：固定资产清理
　　　　累计折旧
　　　　固定资产减值准备
　　　　贷：固定资产
　　借：固定资产清理
　　　　贷：应交税费&&应交营业税
　　借：长期股权投资（固定资产的公允价值）
　　　　营业外支出（借方差额）
　　　　贷：固定资产清理
　　　　　　营业外收入（贷方差额）
　　5.发行权益性证劵
　 　【例题6&计算分析题】日，A公司通过增发9 000万股本公司普通股（每股面值1元）取得B公司80%的股权，该9 000万股股份的公允价值为15 600万元。为增发该部分股份，A公司向证券承销机构等支付了600万元的佣金和手续费。假定A公司取得该部分股权后，能够对B公司的财务和生产经营决策 实施控制。
　　要求：编制A公司个别报表中针对该事项的会计分录。
　　【答案】
　　A公司应当以所发行股份的公允价值作为取得长期股权投资的成本，账务处理为：
　　借：长期股权投资 156 000 000
　　　　贷：股本 90 000 000
　　　　　　资本公积&&股本溢价 66 000 000
　　发行权益性证券过程中支付的佣金和手续费，应冲减权益性证券的溢价发行收入，账务处理为：
　　借：资本公积&&股本溢价 6 000 000
　　　　贷：银行存款 6 000 000
　 　【教材例5-2】A公司于20&9年3月31日取得了B公司70%的股权。合并中，A公司支付的有关资产在购买日的账面价值与公允价值如表5-2所示。 合并中，A公司为核实B公司的资产价值，聘请专业资产评估机构对B公司的资产进行评估，支付评估费用1 000 000元。本例中假定合并前A公司与B公司及其股东不存在任何关联方关系。
　　表5-2 A公司支付的有关资产购买日的账面价值与公允价值
　　20&9年3月31日 单位：元
土地使用权
20 000 000
　　（成本为30 000 000，累计摊销10 000 000）
32 000 000
　　（成本为10 000 000，累计摊销2 000 000）
10 000 000
36 000 000
50 000 000
　　分析：
　　本例中因A公司与B公司及其股东在合并前不存在任何关联方关系，应作为非同一控制下的企业合并处理。
　　A公司对于合并形成的对B公司的长期股权投资，应按支付对价的公允价值确定其初始投资成本。A公司应进行的账务处理为：
　　借：长期股权投资 50 000 000
　　　　累计摊销 12 000 000
　　　　管理费用 1 000 000
　　　　贷：无形资产 40 000 000
　　　　　　银行存款 9 000 000
　　　　　　营业外收入 14 000 000
　　（三）合并以外的其他方式取得长期股权投资的核算
　　关键点：
　　（1）长期股权投资（付出资产的公允价值+直接相关费用）
　　（2）初始确认不存在差异调整。（不存在合并的问题）
　　1.以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。
　　企业取得长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。
　　【例题7&计算分析题】日，甲公司从证券市场上购入丁公司发行在外25%的股份，作为长期股权投资，实际支付价款10 000万元（含已宣告但尚未发放的现金股利500万元），另支付相关税费40万元。
　　要求：编制甲公司个别报表中针对该事项的会计分录。
　　【答案】
　　甲公司的会计处理如下：
　　借：长期股权投资 9 540
　　　　应收股利 500
　　　　贷：银行存款 10 040
　　2.以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。
　 　为发行权益性证券支付给有关证券承销机构等的手续费、佣金等与权益性证券发行直接相关的费用，不构成取得长期股权投资的成本。该部分费用按照《企业会计 准则第37号&&金融工具列报》的规定，应自权益性证券的溢价发行收入中扣除，权益性证券的溢价收入不足冲减的，应冲减盈余公积和未分配利润。
　　（四）非同一控制下的企业合并（多次交易实现企业合并）（2012年教材新变化）（讲完后续计量再来看该部分内容）
　　企业通过多次交易分步实现非同一控制下企业合并的，在个别财务报表中，应当以购买日之前所持被购买方的股权投资的账面价值与购买日新增投资成本之和，作为该项投资的初始投资成本：
　　购买日的初始投资成本=原成本法下的账面价值+购买日新付出的对价的公允价值；
　　购买日的初始投资成本=原权益法下的账面价值+购买日新付出的对价的公允价值；
　　购买日的初始投资成本=原公允价值计量的账面价值+购买日新付出的对价的公允价值；
　　购买日之前持有的被购买方的股权涉及其他综合收益的，应当在处置该项投资时将与其相关的其他综合收益（例如，可供出售金融资产公允价值变动计入资本公积的部分，下同）转入当期投资收益。
　　【提示】有关合并财务报表中的处理参见企业合并章节内容。
　　考点五 长期股权投资的后续计量（成本法与权益法）
50%以上（不包括50%）
控制（同一控制下的企业合并)
长期股权投资（按照享有被合并方的净资产的账面价值份额）
　　其与付出资产账面价值之间的差额调整资本公积
控制（非同一控制下的企业合并）
长期股权投资（按照投资方付出资产即对价的公允价值为基础确认）
20%至50%（包括两端值)
重大影响、共同控制
20%（不包括）以下
不具有影响
　　关键点1：长期股权投资的初始计量与成本法和权益法没有任何关系，后续计量也与初始计量没有关系，初始和后续仅仅是由于投资比例（性质）决定的。
　　关键点2：权益法中针对初始投资成本的调整，（营业外收入）属于后续计量的范围，不属于初始确认的核算范围。
　　（一）成本法核算：
　　涉及到的会计科目有：长期股权投资、投资收益。
　　（1）初始投资或追加投资时，按照初始投资或追加投资时的成本增加长期股权投资的账面价值；
　　（2）除取得投资时实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润外，投资企业应当按照享有被投资单位宣告发放的现金股利或利润确认投资收益，不管有关利润分配是属于对取得投资前还是取得投资后被投资单位实现净利润的分配。
　　账务处理：
　　借：应收股利
　　　　贷：投资收益
　　借：银行存款
　　　　贷：应收股利
　　说明：不增加长期股权投资的账面价值。
　　【例题8&单选题】甲 公司长期持有乙公司10%的股权，采用成本法核算。日，该项投资账面价值为1 300万元。2009年度乙公司实现净利润2 000万元，宣告发放现金股利1 200万元。假定不考虑其他因素，日，甲公司该项投资账面价值为（ ）万元。
　　A.1 300 B.1 380
　　C.1 500 D.1 620
　　【答案】A
　　【解析】长期股权投资采用成本法进行核算，乙公司实现净利润2 000万元，在成本法下不进行核算；宣布发放现金股利，借：应收股利，贷：投资收益，不影响长期股权投资账面价值，所以本题长期股权投资的账面价值没有发生变化。
　　（二）权益法核算（重点）
　　权益法的定义及其适用范围
　　权益法，是指投资以初始投资成本计量后，在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益的份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。
　　【相关链接】所有者权益核心内容总结：
　　（长期股权投资）
被投资企业所有者权益的变动
对所有者权益
　　的影响
增加长期股权投资（账面价值）
　　借：长期股权投资&&损
　　益调整
　　　　贷：投资收益
（1）当期实现的净利润
增加所有者权益
减少长期股权投资（账面价值）
　　借：投资收益
　　　　贷：长期股权投资&&
　　损益调整
（2）当期发生净亏损
减少所有者权益
减少长期股权投资（账面价值）
　　借：应收股利
　　　　贷：长期股权投资&& 损益调整
（3）向投资者分配利润
借：利润分配&&应付现金股利
　　贷：应付股利
减少所有者权益
　　（不影响长期股权投资的账面价值）
（4）提取盈余公积不影响所有者权益
借：利润分配&&提取盈余公积
　　贷：盈余公积
不影响总额变动
　　（不影响长期股权投资的账面价值）
（5）资本公积/盈余公积转增资本
借：资本公积/盈余公积
　　贷：股本/实收资本
不影响总额变动
　　（不影响长期股权投资的账面价值）
（6）盈余公积弥补亏损
借：盈余公积
　　贷：利润分配&&盈余公积补亏
不影响总额变动
　　（不影响长期股权投资的账面价值）
（7）发放股票股利
借：利润分配&&应付股票股利
　　贷：股本
不影响总额变动
　　【解释】考生需要注意哪些情况影响长期股权投资的账面价值（关键点）。
　　重点关注权益法下对长期股权投资初始投资成本的调整和持有期间的核算。
　　涉及到的会计科目有：长期股权投资、投资收益、资本公积。
　　长期股权投资&&成本
　　　　　　　　&&损益调整
　　　　　　　　&&其他权益变动
　　【解释】成本法核算下长期股权投资没有明细科目的核算。
　　1.初始投资成本的调整
　　（1）长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；
　　（2）长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，应按其差额，借记&长期股权投资&科目，贷记&营业外收入&科目。
　　说明：（1）仅仅是针对初始投资成本的调整；
　　（2）计入当期营业外收入影响了企业的当期损益。
　　【解释1】针对权益法下长期股权投资初始投资成本的调整很重要；
　　【解释2】由于投资单位初始投资成本与享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的不一致，需要针对初始投资成本调整，经过上述调整后初始投资成本不变，仅仅影响长期股权投资的账面余额（账面价值）的改变；
　　【解释3】针对初始投资成本的调整仅仅限于后续计量采用权益法核算的情况，与成本法没有任何关系，与初始投资成本的确定也没有关系；
　　【解释4】权益法中的权益是针对的被投资单位所有者权益的公允价值；
　　【解释5】长期股权投资的增减变动与被投资单位的所有者权益总额的增减直接相关。
　 　【例题9&单选题】 甲企业于日，购入乙公司的30%的股份进行长期投资，采用权益法进行核算，购入时支付价款15 900元，包含已宣告但尚未发放的现金股利1 000元，同时另支付相关税费100元，购入时被投资企业可辨认净资产公允价值为60 000元，则购入时该项长期股权投资的初始投资成本为（ ）元。
　　A.15 000 B.15 900
　　C.15 000 D.18 000
　　【答案】C
　 　【解析】长期股权投资的初始投资成本=15 900+100-1 000=15 000（元）；投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额=60 000&30%=18 000（元），大于初始投资成本，应当将差额计入长期股权投资，并确认营业外收入，但初始投资成本为15 000元。
　　2.投资损益的确认
　　在确认应享有或应分担被投资单位的净利润或净亏损时，在被投资单位账面净利润的基础上，应考虑以下因素的影响进行适当调整：
　　（1）被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资企业不一致的，应按投资企业的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整。
　　（2）以取得投资时被投资单位固定资产、无形资产的公允价值为基础计提的折旧额或摊销额，以及以投资企业取得投资时的公允价值为基础计算确定的资产减值准备金额等对被投资单位净利润的影响。
　 　【例题10&计算分析题】甲公司于20&7年1月10日购入乙公司30%的股份，购买价款为3 300万元，并自取得投资之日起派人参与乙公司的财务和生产经营决策。取得投资当日，乙公司可辨认净资产公允价值为9 000万元，除表4-2所列项目外，乙公司其他资产、负债的公允价值与账面价值相同。
　　表4&2 单位：万元
已提折旧或摊销
乙公司预计
　　使用年限
甲公司取得投资
　　后剩余使用年限
固定资产（管理用）
　　（管理用）
　　假定乙公司于20&7年实现净利润900万元，其中，在甲公司取得投资时的账面存货有80%对外出售。甲公司与乙公司的会计年度及采用的会计政策相同。固定资产、无形资产均按直线法提取折旧或摊销，预计净残值均为0。假定甲、乙公司间未发生任何内部交易。
　　要求：确定甲公司应享有的投资收益并编制相关会计分录。
　　【答案】
　　甲公司在确定其应享有的投资收益时，应在乙公司实现净利润的基础上，根据取得投资时乙公司有关资产的账面价值与其公允价值差额的影响进行调整（假定不考虑所得税影响）。
　　存货账面价值与公允价值的差额应调减的利润=（1 050-750）&80%=240（万元）
　　固定资产公允价值与账面价值差额应调整增加的折旧额=2 400&16-1 800&20=60（万元）
　　无形资产公允价值与账面价值差额应调整增加的摊销额=1 200&8-1 050&10=45（万元）
　　调整后的净利润=900-240-60-45=555（万元）
　　甲公司应享有份额=555&30%=166.50（万元）
　　确认投资收益的账务处理如下：
　　借：长期股权投资&&损益调整 1 665 000
　　　　贷：投资收益 1 665 000
　　存货部分：
　　借：主营业务成本 2 400 000
　　　　贷：存货 2 400 000
　　固定资产、无形资产调整增加费用：
　　借：管理费用 1 050 000
　　　　贷：累计折旧 600 000
　　　　　　累计摊销 450 000
　　（3）在确认投资收益时，除考虑公允价值的调整外，对于投资企业与其联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益应予抵销。
　　即投资企业与联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益按照持股比例计算归属于投资企业的部分应当予以抵销，在此基础上确认投资损益。
　　投资企业与被投资单位发生的内部交易损失，按照《企业会计准则第8号&&资产减值》等规定属于资产减值损失的，应当全额确认。
　　投资企业对于纳入其合并范围的子公司与其联营企业及合营企业之间发生的内部交易损益，也应当按照上述原则进行抵销，在此基础上确认投资损益。
　　第一：对于联营企业或合营企业向投资企业出售资产的逆流交易；
　　第二：对于投资企业向联营企业或合营企业出售资产的顺流交易；
　　①逆流交易
　 　对于联营企业或合营企业向投资企业出售资产的逆流交易，在该交易存在未实现内部交易损益的情况下（即有关资产未对外部独立第三方出售），投资企业在采用 权益法计算确认应享有联营企业或合营企业的投资损益时，应抵销该未实现内部交易损益的影响。当投资企业自其联营企业或合营企业购买资产时，在将该资产出售 给外部独立第三方之前，不应确认联营企业或合营企业因该交易产生的损益中本企业应享有的部分。
　　因逆流交易产生的未实现内部交易损益，在未对外 部独立第三方出售之前，体现在投资企业持有资产的账面价值当中。投资企业对外编制合并财务报表的，应在合并财务报表中对长期股权投资及包含未实现内部交易 损益的资产账面价值进行调整，抵销有关资产账面价值中包含的未实现内部交易损益，并相应调整对联营企业或合营企业的长期股权投资。
　　【例题 11&计算分析题】甲公司于20&7年1月取得乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响。假定甲公司取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、 负债的公允价值与其账面价值相同。20&7年8月，乙公司将其成本为600万元的某商品以1 000万元的价格出售给甲企业，甲公司将取得的商品作为存货。至20&7年资产负债表日，甲公司仍未对外出售该存货。乙公司20&7年实现净利润为3 200万元。假定不考虑所得税因素。
　　要求：确定甲公司应享有的投资收益并编制相关会计分录。
　　【答案】
　　甲公司在按照权益法确认应享有乙公司20&7年净损益时，应进行以下账务处理：
　　借：长期股权投资&&损益调整5 600 000（28 000 000&20%）
　　　　贷：投资收益 5 600 000
　　进行上述处理后，投资企业有子公司，需要编制合并财务报表的，合并财务报表中应作如下调整：
　　借：长期股权投资&&损益调整 800 000
　　　　贷：存货 800 000
　　站在整体的角度去理解该项交易，甲公司合并报表上完整的会计处理为：
　　借：长期股权投资（倒挤） 640（560+80）③
　　　　贷：投资收益 560[(3 200-400)&20%]①
　　　　　　存货 80（400&20%）②
　　第一步：先确认投资收益=（3 200-400）&20%=560（万元）
　　第二步：甲公司冲减虚增存货的金额=400&20%=80（万元）
　　第三步：倒挤长期股权投资并编制分录
　　借：长期股权投资 640（560+80）
　　贷：投资收益 560
　　　　存货 80
　　拆成两笔分录：
　　即个别报表中确认投资收益处理：
　　借：长期股权投资 560
　　　　贷：投资收益 560
　　合并报表中的调整处理：
　　借：长期股权投资 80
　　　　贷：存货 80
　　②顺流交易
　 　对于投资企业向联营企业或合营企业出售资产的顺流交易，在该交易存在未实现内部交易损益的情况下（即有关资产未对外部独立第三方出售），投资企业在采用 权益法计算确认应享有联营企业或合营企业的投资损益时，应抵销该未实现内部交易损益的影响，同时调整对联营企业或合营企业长期股权投资的账面价值。当投资 企业向联营企业或合营企业出售资产，同时有关资产由联营企业或合营企业持有时，投资方因出售资产应确认的损益仅限于归属于与联营企业或合营企业其他投资者 交易的部分。即在顺流交易中，投资方投出资产或出售资产给其联营企业或合营企业产生的损益中，按照持股比例计算确定归属于本企业的部分不予确认。
　 　【例题12&计算分析题】甲公司持有乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司的财务和生产经营决策施加重大影响。20&7年，甲公司将其账面价值为 600万元的商品以1 000万元的价格出售给乙公司。至20&7年资产负债表日，该批商品尚未对外部第三方出售。假定甲公司取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允 价值与其账面价值相同，两者在以前期间未发生过内部交易。乙公司20&7年净利润为2 000万元。假定不考虑所得税因素。
　　要求：根据题目编制相关会计分录。
　　【答案】
　　甲公司在该项交易中实现利润400万元，其中的80（400&20%）万元是针对本企业持有的对联营企业的权益份额，在采用权益法计算确认投资损益时应予抵销，即甲公司应当进行的账务处理为：
　　借：长期股权投资&&损益调整 3 200 000［（2 000-400）&20%］
　　　　贷：投资收益 3 200 000
　　进行上述处理后，投资企业有子公司，需要编制合并财务报表的，合并财务报表中应作如下调整：
　　借：营业收入 2 000 000
　　　　贷：营业成本 1 200 000
　　　　　　投资收益 800 000
　　站在整体的角度去理解该项交易，甲公司合并报表完整的会计处理为：
　　借：营业利润 80②
　　　　长期股权投资 320③
　　　　贷：投资收益 400①
　　第一步：先确认投资收益2 000&20%=400(万元)
　　第二步：甲公司冲减虚增营业利润的金额（按照比例）400&20%=80（万元）
　　第三步：倒挤长期股权投资并编制分录
　　借：长期股权投资 320
　　　　营业利润 80
　　　　贷：投资收益 400
　　拆成两笔分录：
　　即个别报表中确认投资收益处理：
　　借：长期股权投资 320
　　　　贷：投资收益 320
　　合并报表中的调整处理（用营业收入和营业成本替代营业利润）：
　　借：营业收入 200
　　　　贷：营业成本 120
　　　　　　投资收益 80
　　应当说明的是、投资企业与其联营企业及合营企业之间发生的无论是顺流交易还是逆流交易产生的未实现内部交易损失，属于所转让资产发生减值损失的，有关的内部未实现内部交易损失不应予以抵销。
　　第三：合营方向合营企业投出非货币性资产产生损益的处理。
　　合营方向合营企业投出非货币性资产产生损益的处理。合营方向合营企业投出或出售非货币性资产的相关损益，应当按照以下原则处理：
　　符合下列情况之一的，合营方不应确认该类交易的损益：与投出非货币性资产所有权有关的重大风险和报酬没有转移给合营企业；投出非货币性资产的损益无法可靠计量；投出非货币性资产交易不具有商业实质。
　　合营方转移了与投出非货币性资产所有权有关的重大风险和报酬并且投出资产留给合营企业使用的，应在该项交易中确认属于合营企业其他合营方的利得和损失。交易表明投出或出售非货币性资产发生减值损失的，合营方应当全额确认该部分损失。
　　在投出非货币性资产的过程中，合营方除了取得合营企业的长期股权投资外还取得了其他货币性或非货币性资产的，应当确认该项交易中与所取得其他货币性、非货币性资产相关的损益。
　 　【例题13&计算分析题】甲公司、乙公司和丙公司于日共同出资设立丁公司，注册资本为5 000万元，甲公司持有丁公司注册资本的38%，乙公司和丙公司各持有丁公司注册资本的31%，丁公司为甲、乙、丙公司的合营企业。甲公司以其无形资产出 资，该无形的原价为1 600万元，累计摊销为400万元，公允价值为1 900万元，未计提减值；乙公司和丙公司以现金出资，各投资1 550万元。假定无形资产的尚可使用年限为10年，采用直线法计提摊销，无残值。丁公司2011年实现净利润1 000万元，假定甲公司需要编制合并财务报表。不考虑所得税影响。
　　要求：根据题目编制甲公司相关会计分录。
　　【答案】
　　甲公司的账务处理如下：
　　日的处理：
　　甲公司在个别财务报表中，对丁公司的投资长期股权投资成本为1 900万元，投出无形资产的账面价值与公允价值之间的差额为700（1 900-1 200）万元，确认损益（利得）。
　　借：长期股权投资&&丁公司（成本） 19 000 000
　　　　累计摊销 4 000 000
　　　　贷：无形资产 16 000 000
　　　　　　营业外收入 7 000 000
　　日无形资产中未实现内部交易损益=700-700&10= 630（万元）。
　　第一步：先确认投资收益=（1 000+70）&38%=406.6（万元）
　　第二步：冲减营业外收入700&38%=266（万元）
　　第三步：倒挤长期股权投资并编制分录
　　借：长期股权投资 1 406 000
　　　　营业外收入 2 660 000
　　　　贷：投资收益 4 066 000
　　拆成两笔分录：
　　甲公司在个别财务报表中的处理
　　借：长期股权投资 1 406 000
　　　　贷：投资收益 1 406 000
　　甲公司在合并财务报表中的处理
　　借：营业外收入 2 660 000
　　　　贷：投资收益 2 660 000
　　3.投资企业确认被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。
　　其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益，通常是指长期应收项目。比如，企业对被投资单位的长期债权，该债权没有明确的清收计划、且在可预见的未来期间不准备收回的，实质上构成对被投资单位的净投资。
　　在确认应分担被投资单位发生的亏损时，应当按照以下顺序进行处理：
　　（1）冲减长期股权投资的账面价值。
　　（2）长期股权投资的账面价值不足以冲减的，应当以其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益账面价值为限继续确认投资损失，冲减长期应收项目等的账面价值。
　　（3）经过上述处理，按照投资合同或协议约定企业仍承担额外义务的，应按预计承担的义务确认预计负债，计入当期投资损失。
　　除上述情况仍未确认的应分担被投资单位的损失，应在账外备查登记。
　　被投资单位以后期间实现盈利的，应按与上述相反的顺序处理，减记账外备查登记的金额、已确认预计负债的账面余额、恢复其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益及长期股权投资的账面价值，同时确认投资收益。
　 　【例题14&计算分析题】甲公司持有乙公司40%的股权，20&8年12月31日的账面价值为2 000万元，包括投资成本以及因乙公司实现净利润而确认的投资收益。乙公司20&9年由于一项主要经营业务市场条件发生骤变，当年度发生亏损3 000万元。假定甲公司在取得投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，采用的会计政策和会计期间也相同。
　　要求：根据题目编制相关会计分录。
　　【答案】
　　甲公司20&9年应确认的投资损失为1 200万元。确认上述投资损失后，长期股权投资的账面价值变为800万元。
　　借:投资收益 1 200
　　　　贷：长期股权投资&损益调整 1 200
　 　如果乙公司20&9年的亏损额为6 000万元，则甲公司按其持股比例确认应分担的损失为2 400万元（6 000&40%），但期初长期股权投资的账面价值仅为2 000万元，在确认了2 000万元的投资损失后，甲公司账上仍有应收乙公司的长期应收款200万元（实质上构成对乙公司净投资），则在长期应收款的账面价值小于400万元的情况 下，应进一步确认投资损失200万元。同时存在额外义务100万元。
　　甲公司应进行的账务处理为：
　　借：投资收益 2 300
　　　　贷：长期股权投资&&乙公司&&成本、损益调整 2 000
　　　　　　长期应收款&&乙公司&&超额亏损 200
　　　　　　预计负债 100
　　备查登记100万元损失。
　　2010年实现盈利6 500万元，假定甲公司在取得投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，采用的会计政策和会计期间也相同，并且没有发生任何内部交易收益或损失。
　　6 500&40%=2 600（万元）
　　(1)消除备查登记100万元
　　(2)会计分录为;
　　借：预计负债 100
　　　　长期应收款 200
　　　　长期股权投资&&成本、损益调整 2 200(2 000+200)
　　　　贷：投资收益 2 500
　　4.取得现金股利或利润的处理
　　在被投资单位宣告分派现金股利或利润时：
　　投资企业应借记&应收股利&科目，贷记&长期股权投资&&损益调整&科目；
　　自被投资单位取得的现金股利或利润超过已确认损益调整的部分应视同投资成本的收回，冲减长期股权投资的账面价值。
　　【例题15&单选题】在长期股权投资采用权益法核算时，下列各项中，应当确认投资收益的是（ ）。（2006年）
　　A.被投资企业实现净利润
　　B.被投资企业提取盈余公积
　　C.收到被投资企业分配的现金股利
　　D.收到被投资企业分配的股票股利
　　【答案】A
　　【解析】长期股权投资采用权益法核算时，对于被投资企业实现的净利润投资企业应借记&长期股权投资&&损益调整&科目，贷记&投资收益&科目，选项A正确。
　　【例题16&单选题】下列各项中，影响长期股权投资账面价值增减变动的是（& & ）。（2011年）
　　A.采用权益法核算的长期股权投资，持有期间被投资单位宣告分派股票股利
　　B.采用权益法核算的长期股权投资，持有期间被投资单位宣告分派现金股利
　　C.采用成本法核算的长期股权投资，持有期间被投资单位宣告分派股票股利
　　D.采用成本法核算的长期股权投资，持有期间被投资单位宣告分派现金股利
　　【答案】B
　 　【解析】持有期间被投资单位宣告发放股票股利的，投资企业不论长期股权投资采用成本法核算还是权益法核算，均不作任何账务处理，只需备查登记增加股票的 数量；采用权益法核算时，被投资单位宣告发放现金股利，投资企业借记&应收股利&贷记&长期股权投资&；采用成本法核算时，被投资单位宣告发放现金股利 的，投资企业借记&应收股利&贷记&投资收益&。
　　5.被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动
　　企业按持股比例计算应享有的份额，借记或贷记&长期股权投资&&其他权益变动&科目，贷记或借记&资本公积&&其他资本公积&科目。
　　考点六 长期股权投资核算方法的转换
　　（一）成本法转换为权益法
　　长期股权投资的核算由成本法转为权益法时，应区别形成该转换的不同情况进行处理。
　　1.原持有的对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，因追加投资导致持股比例上升，能够对被投资单位施加重大影响或是实施共同控制的。
　　（1）原取得投资时：
　　原长期股权投资的账面余额与原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额进行比较：
　　投资成本大于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额，不调整；
　　投资成本小于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额，调整留存收益（或调整营业外收入）。
　　（2）新取得投资时：
　　新取得长期股权投资的成本与新取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额进行比较：
　　投资成本大于新取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额，不调整；
　　投资成本小于新取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额，调整营业外收入
　　说明：两次形成最终一个结果：要么是不调整，要么是调整损益或留存收益。
　　（3）原取得投资后至追加投资交易日之间的被投资单位可辨认净资产公允价值的变动
　　1）属于净损益的变动
　　2）其他所有者权益的变动
　　说明：
　　调整结果：
　　1）调整后新购买点的长期股权投资账面余额=新购买点可辨认净资产公允价值&新的持股比例（追加投资后的持股比例）
　　2）调整后新购买点的长期股权投资账面余额=新购买点可辨认净资产公允价值&新的持股比例（追加投资后的持股比例）+商誉（综合两次投资考虑的正商誉）
　 　【教材例5-16】A公司于20&8年1月2日取得B公司10%的股权，成本为3 000 000元，取得投资时B公司可辨认净资产公允价值总额为28 000 000元（假定公允价值与账面价值相同）。因对被投资单位不具有重大影响且无法可靠确定该项投资的公允价值，A公司对其采用成本法核算。A公司按照净利润 的10%提取盈余公积。
　　20&9年1月2日，A公司又以6 000 000元取得B公司12%的股权，当日B公司可辨认净资产公允价值总额为40 000 000元。取得该部分股权后，按照B公司章程规定，A公司能够派人参与B公司的生产经营决策，对该项长期股权投资转为采用权益法核算。假定A公司在取得对 B公司10%股权后至新增投资日，双方未发生任何内部交易，B公司通过生产经营活动实现的净利润为3 000 000元，未派发现金股利或利润。除所实现净利润外，未发生其他计入资本公积的交易或事项。
　　（1）20&9年1月2日，A公司应确认对B公司的长期股权投资
　　借：长期股权投资&&B公司&&成本 6 000 000
　　　　贷：银行存款 6 000 000
　　对于新取得的股权，其成本为6 000 000元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额4 800 000元（40 000 000&12%）之间的差额为投资作价中体现出的商誉，该部分商誉不要求调整长期股权投资的成本。
　　（2）对原持有10%长期股权投资账面价值的调整
　　确认该部分长期股权投资后，A公司对B公司投资的账面价值为9 000 000元。
　　对于原10%股权的成本3 000 000元与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额2 800 000元之间的差额200 000元，属于原投资时体现的商誉，该部分差额不调整长期股权投资的账面价值。
　 　对于被投资单位可辨认净资产在原投资时至新增投资交易日之间公允价值的变动（40 000 000-28 000 000）相对于原持股比例的部分1 200 000元，其中属于投资后被投资单位实现净利润部分的300 000元（3 000 000&10%），应调整增加长期股权投资的账面余额，同时调整留存收益；除实现净损益外其他原因导致的被投资单位可辨认净资产公允价值的变动900 000元，应当调整增加长期股权投资的账面余额，同时计入资本公积（其他资本公积）。针对该部分投资的财务处理为：
　　借：长期股权投资&&B公司&&损益调整 300 000
　　　　　　　　　　&&其他权益变动 900 000
　　　　贷：盈余公积 30 000
　　　　　　利润分配&&未分配利润 270 000
　　　　　　资本公积&&其他资本公积&&B公司 900 000
　　2.因处置投资导致对被投资单位的影响能力由控制转为具有重大影响或者与其他投资
　　方一起实施共同控制的情况下：
　　（1）首先应按处置或收回投资的比例结转应终止确认的长期股权投资成本；
　　（2）比较处置后剩余的长期股权投资的账面余额与按剩余持股比例计算原购买时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额：
　　大于 不调整
　　小于 调整留存收益
　　（3）原取得投资后至处置投资导致转变为权益法核算时
　　1）被投资单位实现净损益的部分，调整投资收益或留存收益
　　2）被投资单位资本公积变动的部分，调整资本公积
　　说明：不调整两点之间的被投资单位可辨认净资产公允价值的变动。
　　【教材例5-17】A公司原持有B公司60%的股权，其账面余额为30 000 000元，未计提减值准备。20&9年5月3日，A公司将其持有的对B公司长期股权投资中的1/3出售给某企业。出 售取得价款18 000 000元，当日被投资单位可辨认净资产公允价值总额为80 000 000元。A公司取得B公司60%股权时，B公司可辨认净资产公允价值总额为45 000 000元（假定公允价值与账面价值相同）。自A公司取得对B公司长期股权投资后至部分处置投资前，B公司实现净利润25 000 000元，其中，自A公司取得投资日至20&9年年初实现净利润20 000 000元。假定B公司一直未进行利润分配。除所实现净利润外，B公司未发生其他计入资本公积的交易或事项。本例中A公司按净利润的10%提取盈余公积。
　　在出售20%的股权后，A公司对B公司的持股比例为40%，在被投资单位董事会中派有代表，但不能对B公司生产经营决策实施控制。对B公司长期股权投资应由成本法改为按照权益法核算。
　　（1）确认长期股权投资处置损益
　　借：银行存款 18 000 000
　　　　贷：长期股权投资&&B公司 10 000 000
　　　　　　投资收益 8 000 000
　　（2）调整长期股权投资账面价值
　　剩余长期股权投资的账面价值为20 000 000元，与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额2 000 000元（20 000 000-45 000 000&40%）为商誉，该部分商誉的价值不需要对长期股权投资的成本进行调整。
　　处置投资以后按照持股比例计算享有被投资单位自购买日至处置投资日期间实现的净利润为10 000 000元（25 000 000&40%），应调整增加长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益和当期损益。A公司应进行以下账务处理：
　　借：长期股权投资&&B公司&&损益调整 10 000 000
　　　　贷：盈余公积 800 000
　　　　　　利润分配&&未分配利润 7 200 000
　　　　　　投资收益 2 000 000
　　（二）权益法转换为成本法
　　1.因持股比例下降由权益法转换为成本法
　　按账面价值作为成本法核算的基础。
　　【教材例5-18】甲公司持有乙公司30%的有表决权股份，能够对乙公司的生产经营决策施加重大影响，采用权益法核算。20&7年10月，甲公司将该项投资中的50%对外出售。 出售以后，无法再对乙公司施加重大影响，且该项投资不存在活跃市场，公允价值无法可靠确定，转为采用成本法核算。出售时，该项长期股权投资的账面价值为 16 000 000元，其中投资成本13 000 000元，损益调整为3 000 000元，出售取得价款9 000 000元。
　　甲公司确认处置部分投资相关的账务处理：
　　借：银行存款 9 000 000
　　　　贷：长期股权投资&&乙公司&&成本 6 500 000
　　　　　　　　　　　　&&损益调整 1 500 000
　　　　　　投资收益 1 000 000
　　2.因追加投资形成权益法转换为成本法
　　非同一控制下的企业合并（多次交易实现企业合并）（2012年教材新变化）
　　企业通过多次交易分步实现非同一控制下企业合并的，在个别财务报表中，应当以购买日之前所持被购买方的股权投资的账面价值与购买日新增投资成本之和，作为该项投资的初始投资成本：
　　原投资作为成本法核算的长期股权投资：购买日的初始投资成本=原成本法下的账面价值+购买日新付出对价的公允价值；
　　原投资作为权益法核算的长期股权投资：购买日的初始投资成本=原权益法下的账面价值+购买日新付出对价的公允价值；
　　原投资作为可供出售金融资产等：购买日的初始投资成本=原公允价值计量的账面价值+购买日新付出对价的公允价值；
　　购买日之前持有的被购买方的股权涉及其他综合收益的，应当在处置该项投资时将与其相关的其他综合收益（例如，可供出售金融资产公允价值变动计入资本公积的部分，下同）转入当期投资收益。
　　【提示】有关合并财务报表中的处理参见企业合并章节内容。
　　考点七 长期股权投资减值和处置
　　（一）长期股权投资的减值
与投资企业的关系
投资企业的子公司
按照第八章相关内容计提减值
投资企业的合营企业
投资企业的联营企业
不具有控制、共同控制和重大影响并且该项投资在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量
权益性投资
按照第九章相关内容计提减值
　　长期股权投资的减值一经计提，在持有期间不得转回。
　　（二）长期股权投资的处置
　　企业处置长期股权投资时，应相应结转与所售股权相对应的长期股权投资的账面价值，出售所得价款与处置长期股权投资账面价值之间的差额，应确认为处置损益。
　　采用权益法核算的长期股权投资，原计入资本公积中的金额，在处置时亦应进行结转，将与所出售股权相对应的部分在处置时自资本公积转入当期损益。
　 　【教材例5-19】A公司持有B公司40%的股权，20&9年11月30日，A公司出售所持有B公司股权中的25%，出售时A公司账面上对B公司长期股 权投资的构成为：投资成本36 000 000元，损益调整为9 600 000元，其他权益变动6 000 000元。出售取得价款14 100 000元。
　　（1）A公司确认处置损益的账务处理为：
　　借：银行存款 14 100 000
　　　　贷：长期股权投资&&B公司&&成本 9 000 000
　　　　　　　　　　　　&&损益调整 2 400 000
　　　　　　　　　　　　&&其他权益变动 1 500 000
　　　　　　投资收益 1 200 000
　　（2）除应将实际取得价款与出售长期股权投资的账面价值进行结转，确认为处置当期损益外，还应将原计入资本公积的部分按比例转入当期损益。
　　借：资本公积&&其他资本公积&&B公司 1 500 000
　　　　贷：投资收益 1 500 000