扣除项目纳税调整实务 四、互动：问题讨论与答疑 五、学而习之：测试题6中国现行税制7中国现行税制? 1．货物和劳务税类。包括增值税、消费税、营业税、车辆购置税和 关税。主要在生产、流通或者服务业中发挥调节作用。 ? 2．资源税类。包括资源税、城镇土地使用税。主要是对因开发和利 用自然资源差异而形成的级差收入发挥调节作用。? 3．所得税类。包括企业所得税、个人所得税。主要是在国民收入形 成后，对生产经营者的利润和个人的纯收入发挥调节作用。? 4．特定目的税类。包括城市维护建设税、土地增值税、耕地占用税。 主要是为了达到特定目的，对特定对象和特定行为发挥调节作用。 ? 5．财产和行为税类。包括房产税、车船税、印花税、契税。主要是 对某些财产和行为发挥调节作用。8中国现行税制 企业所得税管理9企业所得税征收管理的内容? 2008年全国税收总收入完成54219.62亿元，比上年同期增长18.8%， 同比增收8597.65亿元，增速比2007年的增速回落了14.9个百分点 (2007年税收收入增长33.7%)。 ? 2008年企业所得税累计收入11173.05亿元，增收2393.80亿元，同比 增长27.3%，比上年增速（37.9%）回落了10.6个百分点；企业所得 税收入占税收总收入的比重为20.61%。 ?10企业所得税管理2009年，全年完成税 收收入（不包括关税、 船舶吨税、耕地占用 税和契税）63104亿元。 其中，国内增值税 18820亿元，国内消费 税4761亿元，营业税 9015亿元，车辆购置 税1164亿元，企业所 得税完成12157亿元， 占19.3%，下降0.3%； 个人所得税3944亿元， 增长5.9%；证券交易 印花税514亿元，海关 代征进口税收7747亿 元。11企业所得税管理总体要求（24字）： 根据加强企业所得税管理的指导思想和主 要目标，加强企业所得税管理的总体要求 是：分类管理，优化服务，核实税基，完 善汇缴，强化评估，防范避税。12分类管理? 分类管理是企业所得税管理的基本方法。? 1.分行业管理 ? 2.分规模管理 ? 3.特殊企业和事项管理? 企业合并、分立、改组改制、清算? 4.非居民企业管理13企业所得税管理管理类型（4种）： 1。一般企业查账征收管理类型 2。核定征收管理类型（国税发【2008】30号） 企业所得税核定征收办法（试行） 3。房地产开发企业管理类型（国税发【2009】31号） 房地产开发经营业务企业所得税处理办法 4。非居民企业源泉扣缴管理（国税发〔2009〕3号） 非居民企业所得税源泉扣缴管理暂行办法14企业所得税管理15优化服务? 优化服务是企业所得税管理的基本要求? 1.创新服务理念 ? 2.突出服务重点 ? 3.降低纳税成本16核实税基? 核实税基是企业所得税管理的核心工作。? 1.税源基础管理 ? 2.收入管理 ? 3.税前扣除管理? 4.关联交易管理? 5.清算管理17完善汇缴? ? ? 汇算清缴是企业所得税管理的关键环节 1.规范预缴申报 2.加强汇算清缴全程管理 要求，在规定时限内及时办结审批事项。审批事项不符合政策规定不予批准的，在规定 时限内及时告知企业原因。分行业、分类型、分层次、有针对性地开展政策宣传、业务 培训、申报辅导等工作，帮助企业理解政策、了解汇算清缴程序和准备报送的有关资料。 引导企业使用电子介质、网络等手段，有序、及时、准确进行年度纳税申报。 着力加强受理年度纳税申报后审核控制工作。认真审核申报资料是否完备、数据是否完整、 逻辑关系是否准确。重点审核收入和支出明细表、纳税调整明细表，特别注意审核比对 会计制度规定与税法规定存在差异的项目。发现申报错误和疑点后，要及时要求企业重 新申报或者补充申报。提高按时申报率和补税入库率，及时办理退税。 做好汇算清缴事前审批和宣传辅导工作。按照减免税和财产损失等税前扣除项目的审批管理?认真做好汇算清缴统计分析和总结工作。及时汇总和认真分析汇算清缴数据，充分运用汇算清缴数据分析日常管理、税源管理、预缴管理等方式，及时发现管理漏洞，研究改 进措施，巩固汇算清缴成果。?3.发挥中介机构作用18强化评估? 纳税评估是企业所得税管理的重要手段。要夯实纳税评估基础，完善纳税评 估机制，建立联合评估工作制度，创新纳税评估方法，不断提高企业所得税 征管质量和效率。 ? ? ? 1.夯实纳税评估基础 2.完善纳税评估机制 按程序对评估结果进行处理。经评估初步认定企业存在问题的，进行税务约 谈，要求企业陈述说明、补充举证资料。通过约谈认为需到生产经营现场了 解情况、审核账目凭证的，应实地调查核实。疑点问题经以上程序认定没有偷税等违法嫌疑的，提请企业自行改正；发现有偷税等违法嫌疑的，移交稽 查部门处理，处理结果要及时向税源管理部门反馈。? 3.完善评估工作制度19防范避税? 防范避税是企业所得税管理的重要内容? 1.加强反避税调查 ? 2.建立协调配合机制 ? 3.拓宽信息渠道? 4.强化跟踪管理20核实税基? 核实税基是企业所得税管理的核心工作。? 1.税源基础管理 ? 2.收入管理 ? 3.税前扣除管理? 4.关联交易管理? 5.清算管理2122熟练税收政 策的把握财务知识 会计核算的精通转化差异差异分析转化驾驭实际工作的能力23公允价值的变动损益会计：持有期间，公允价值变动收益，在估值日按照当 日投资公允价值与原账面价值(即上一估值日投资公允价值) 的差额确定；计入损益; 处置时：公允价值与初始入账金额之间的差额确认为投 资收益，同时调整公允价值变动损益。 税收：企业对外投资期间，投资资产的成本不得扣除。企业在转让或者处置投资资产时，投资资产的成本，准予扣除。 企业以公允价值计量的金融资产、金融负债以及投资性房地产等， 持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额，在实际处置或结算时， 处置取得的价款扣除其历史成本后的差额应计入处置或结算期间的应纳 税所得额。（财税[2007]80号）24中国现行税制 企业所得税管理 税基管理2526税基管理? 税基是课税基础的简称，指据以计算应纳 税额的基数。具体到企业所得税来说，税 基是指应纳税所得额。? 应纳税所得额=收入总额-不征税收入-免税 收入-各项扣除-允许弥补以前年度亏损27中国现行税制 企业所得税管理税基管理应纳税所得额 =允许弥补以 前年度亏损收入总额-不征税收入-免税收入--2829企业所得税汇缴政策1.中华人民共和国企业所得税法 2．中华人民共和国企业所得税法实施条例 3．关于企业所得税若干优惠政策的通知（财税[2008]1号） 4．企业所得税核定征收办法（国税发[2008]30号） 5．房地产开发经营业务企业所得税处理办法（国税发[2009]31号）6．企业所得税汇算清缴管理办法（国税发[2009]79号） 7．关于印发《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表》 的通知（国税发[号）30企业所得税汇缴政策8．跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理暂行办法（国税发 [2008]28号） 9．执行《企业会计准则》有关企业所得税政策问题（财税[2007]80 号） 10．企业资产损失税前扣除管理办法（国税发[2009]88号） 11．关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知（财税 [2009]59号） 12．关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知（财税 [2009]60号）312009年起新增企业所得税征管范围?《国家税务总局关于调整新增企业所得税征管范围问题的通知》（国税发〔 号 ）以2008年为基年，2008年底之前国家税务局、地方税务局各自管理的企业所得税纳 税人不作调整。2009年起新增企业所得税纳税人中，应缴纳增值税的企业，其企业所得税 由国家税务局管理；应缴纳营业税的企业，其企业所得税由地方税务局管理。 2009年起新增企业，是指按照《财政部 国家税务总局关于享受企业所得税优惠政策的新 办企业认定标准的通知》（财税〔2006〕1号）及有关规定的新办企业认定标准成立的企 业。 享受企业所得税定期减税或免税的新办企业标准 1．按照国家法律、法规以及有关规定在工商行政主管部门办理设立登记，新注册成立 的企业。 2．新办企业的权益性出资人(股东或其他权益投资方)实际出资中固定资产、无形资产等 非货币性资产的累计出资额占新办企业注册资金的比例一般不得超过25％。 其中，新办企业的注册资金为企业在工商行政主管部门登记的实收资本或股本。非货币 性资产包括建筑物、机器、设备等固定资产，以及专利权、商标权、非专利技术等无形资 产。新办企业的权益性投资人以非货币性资产进行出资的，经有资质的会计(审计、税务) 事务所进行评估的，以评估后的价值作为出资金额；未经评估的，由纳税人提供同类资产 或类似资产当日或最近月份的市场价格，由主管税务机关核定。32?2009年起新增企业所得税征管范围?（一）境内单位和个人向非居民企业支付《中华人民共和国企业所得税 法》第三条第三款规定的所得的，该项所得应扣缴的企业所得税的征管， 分别由支付该项所得的境内单位和个人的所得税主管国家税务局或地方 税务局负责。 ? （二）2008年底之前已成立跨区经营汇总纳税企业，2009年起新设 立的分支机构，其企业所得税的征管部门应与总机构企业所得税征管部 门相一致；2009年起新增跨区经营汇总纳税企业，总机构按基本规定确 定的原则划分征管归属，其分支机构企业所得税的管理部门也应与总机 构企业所得税管理部门相一致。 （三）按税法规定免缴流转税的企业，按其免缴的流转税税种确定 企业所得税征管归属；既不缴纳增值税也不缴纳营业税的企业，其企业 所得税暂由地方税务局管理。? （四）既缴纳增值税又缴纳营业税的企业，原则上按照其税务登记 时自行申报的主营业务应缴纳的流转税税种确定征管归属；企业税务登 记时无法确定主营业务的，一般以工商登记注明的第一项业务为准；一 经确定，原则上不再调整。33新所得税实施前所得税文件 的法律效力问题? 有关企业所得税政策和征管问题 对新税法实施以前财政部、国家税务总局发 布的企业所得税有关管理性、程序性文件，凡不 违背新税法规定原则，在没有制定新的规定前， 可以继续参照执行；对新税法实施以前财政部、 国家税务总局发布的企业所得税有关的政策性文 件，应以新税法以及新税法实施后发布的相关规 章、规范性文件为准。 （国家税务总局《关于做 好2008年度企业所得税汇算清缴工作的通知》国 税函[2009]55号）34新所得税实施前所得税文件 的法律效力问题? 有关企业所得税政策和征管问题 对新税法实施以前财政部、国家税务总局发布的企业 所得税有关管理性、程序性文件，凡不违背新税法规定原 则，在没有制定新的规定前，可以继续参照执行； ? 如：《企业所得税税前扣除管理办法》（国税发[2000]84号）第 五十二条 纳税人发生的与其经营活动有关的合理的差旅 费、会议费、董事会费，主管税务机关要求提供证明资料 的，应能够提供证明其真实性的合法凭证，否则，不得在 税前扣除。 差旅费的证明材料应包括：出差人员姓名、地点、 时间、任务、支付凭证等。 会议费证明材料应包括：会议时间、地点、出席人 员、内容、目的、费用标准、支付凭证等。35新所得税实施前所得税文件 的法律效力问题? 有关企业所得税政策和征管问题 对新税法实施以前财政部、国家税务总局发 布的企业所得税有关的政策性文件，应以新税法 以及新税法实施后发布的相关规章、规范性文件 为准。 ? 如：《企业所得税法实施条例》第八十三条 企 业所得税法第二十六条第（二）项所称符合条件 的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益， 是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投 资收益。 ? 取代了：分来利润补税率差政策36汇算清缴的总体政策要求纳税人在进行企业所得税汇算清缴时，应按 照税收法律、法规和企业所得税的有关规定进行 纳税调整。《企业所得税法》第二十一条 在计算应纳税所得 额时，企业财务、会计处理办法与税收法律、行政法规的 规定不一致的，应当依照税收法律、行政法规的规定计算 纳税。纳税人需要报经税务机关审批、备案的税前 扣除、投资抵免、减免税等事项，应按有关规定 及时办理。37如何理解税收管理员的答复税总的宋兰副局长说：“税收管 理员对咨询税收政策的答复只是个人 对税收政策的理解，所以这些的答复 只能供纳税人参考，咨询行为是不发 生法律后果，不能替代税务机关对纳 税人进行全面、系统检查得出的结论， 纳税咨询的建议也不能同等于税务机 关检查稽查的结论。”3839税前扣除的一般框架?按照企业所得税的国际惯例，一般对税前扣除进行总体上的肯定性概括处 理（一般扣除规则），辅之以特定的禁止扣除的规定（禁止扣除规则），同时 又规定了允许税前扣除的特别规则（特殊扣除规则）。在具体运用上，一般扣 除规则服从于禁止扣除规则，同时禁止扣除规则又让位于特殊扣除规则。例如， 为获得长期利润而发生的资本性支出是企业实际发生的合理相关的支出，原则 上应允许扣除，但禁止扣除规则规定资本性资产不得&即时&扣除，同时又规定 了资本性资产通过折旧摊销等方式允许在当年及以后年度分期扣除的特别规则。 新企业所得税法明确对企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出允许税 前扣除的一般规则，同时明确不得税前扣除项目的禁止扣除规则，又规定了允 许扣除的特殊项目。这些一般扣除规则、禁止扣除规则和特殊扣除规则，构成 了我国企业所得税制度税前扣除的一般框架。 新的企业所得税法及其实施条例中采取税前扣除一般框架的安排，可以避 免将企业所有的支出项目一一列举，同时给纳税人、税务机关和司法部门提供 一个合理的框架，简化了对扣除项目的定性工作。40?税前扣除的相关性和合理性原则???相关性和合理性是企业所得税税前扣除的基本要求和重要条件。实施条例规 定，支出税前扣除的相关性是指与取得收入直接相关的支出。对相关性的具体 判断一般是从支出发生的根源和性质方面进行分析，而不是看费用支出的结果。 如企业经理人员因个人原因发生的法律诉讼，虽然经理人员摆脱法律纠纷有利 于其全身心投入企业的经营管理，结果可能确实对企业经营会有好处，但这些 诉讼费用从性质和根源上分析属于经理人员的个人支出，因而不允许作为企业 的支出在税前扣除。 同时，相关性要求为限制取得的不征税收入所形成的支出不得扣除提供了 依据。实施条例规定，企业的不征税收入用于支出所形成的费用或财产，不得 扣除或计算对应的折旧、摊销扣除。由于不征税收入是企业非营利性活动取得 的收入，不属于企业所得税的应税收入，与企业的应税收入没有关联，因此， 对取得的不征税收入所形成的支出，不符合相关性原则，不得在税前扣除。 实施条例规定，支出税前扣除的合理性是指符合生产经营活动常规，应当 计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出。合理性的具体判断，主 要是发生的支出其计算和分配方法是否符合一般经营常规。例如企业发生的业 务招待费与所成交的业务额或业务的利润水平是否相吻合，工资水平与社会整 体或同行业工资水平是否差异过大。41一般扣除原则企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、 税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。 ? 收益性支出在发生当期直接扣除；资本性支出应当分期扣除或者 计入有关资产成本，不得在发生当期直接扣除。 ? 收益性支出是指企业支出的效益仅及于本纳税年度的支出；资本 性支出是指企业支出的效益及于本纳税年度和以后纳税年度的支 出。比如，企业支付给职工的工资支出，支出的效益仅与本纳税 年度有关，应作为收益性支出；企业购建固定资产的支出，支出 的效益会通过固定资产的不断使用逐步回收，支出的效益不仅与 本纳税年度相关，也与以后纳税年度相关。42一般扣除原则? 配比原则：纳税人发生的费用应在费用应配比 或应分配的当期申报扣除，纳税人某一纳税年 度应申报的可扣除费用不得提前或滞后申报扣 除。 ? 确定性原则：纳税人可扣除的费用不论何时支 付，其金额必须是确定的。? 区分收益性支出和资本性支出原则：前者在发生当期直接扣除；后者不得在发生当期直接扣 除，应当分期扣除或计入有关资产成本；? 合法性原则：非法支出不能扣除43成本、费用、税金、 损失和其他支出《企业所得税法》第八条 企业实际发生的与取得收入 有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其 他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。44发票、有关票据、复印件 相关税收政策规定45关于发票发票，是指在购销商品，提供或者接受服务以 及从事其他经营活动中，开具、收取的收付款凭证。 国家税务总局统一负责全国发票管理工作。国家税务总局从日起统一全国普 通发票分类代码和发票号码。现行使用的普通发票 代码统一为12位，发票号码统一为8位。46关于发票《税收征管法》第21条规定：税务机关是发票 的主管机关，负责发票印制、领购、开具、取得、 保管、缴销的管理和监督。单位、个人在购销商品、 提供或者接受经营服务以及从事其他经营活动中， 应当按照规定开具、使用、取得发票。 第72条规定：从事生产、经营的纳税人、扣缴 义务人有本法规定的税收违法行为，拒不接受税务 机关处理的，税务机关可以收缴其发票或者停止向 其发售发票。47发票领购依法办理税务登记的单位和个人，在领取税务 登记证件后，向主管税务机关申请领购发票。申请 领购发票的单位和个人应当提出购票申请，提供经 办人身份证明、税务登记证件或者其他有关证明， 以及财务印章或者发票专用章的印模，经主管税务 机关审核后，发给发票领购簿。 领购发票的单位和个人凭发票领购簿核准的种 类、数量以及购票方式，向主管税务机关领购发票。48非法印制发票，按《税收征管法》规定应承 担怎样的法律责任？ 答：《税收征管法》第71条规定，非法 印制发票的，由税务机关销毁非法印制的发 票，没收违法所得和作案工具，并处10,000 元以上50,000元以下的罚款；构成犯罪的， 依法追究刑事责任。49对非法印制、转借、倒卖、变造或者伪造完 税凭证，如何处理？答：《实施细则》第91条规定：非法印制、转 借、倒卖、变造或者伪造完税凭证的，由税务机关 责令改正，处2000元以上1万元以下罚款；情节严重的，处1万元以上5万元以下罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。50《山东省地方税收保障条例》的发票条款第十二条 销售商品、提供服务以及从事其他 经营活动的单位和个人，对外发生经营业务收取款 项，应当逐笔如实开具发票。取得发票方有权拒收 不符合规定的发票。不符合规定的发票不得作为财务支出、报销凭证，不得在缴纳企业所得税、个人所得税时税前扣除。51《山东省地方税收保障条例》的发票条款第三十三条 违反本条例规定，私自印制或者 伪造、变造发票的，由地方税务机关依法予以销毁， 没收违法所得和作案工具，并处一万元以上五万元 以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。52关于普通发票真伪鉴定问题的通知国税函【号近一段时间，有税务机关反映，在实施打击制售假发票 和非法代开发票专项整治行动中，需要对查获的假发票进 行真伪鉴定。根据《中华人民共和国发票管理办法实施细 则》第34条的规定：“发票真伪由税务机关鉴定”，执行 中一般都是由发票监制税务机关负责发票真伪的鉴定。为 了更好地开展相关工作，现就有关问题明确如下： 一、普通发票的真伪鉴定由鉴定受理税务机关负责； 受理税务机关鉴定有困难的，可以提请发票监制税务机关 协助鉴定。? 二、在伪造、变造现场查获的假发票，由当地税务机关 负责鉴定。53扣除凭据问题（发票）? 购销业务必须依据发票才能税前扣除?国家税务总局关于进一步加强普通发票管理工作的通知（国 税发〔2008〕80号 ）规定：在日常检查中发现纳税人使用 不符合规定发票特别是没有填开付款方全称的发票，不得允 许纳税人用于税前扣除、抵扣税款、出口退税和财务报销。 对应开不开发票、虚开发票、制售假发票、非法代开发票， 以及非法取得发票等违法行为，应严格按照《中华人民共和 国发票管理办法》的规定处罚；有偷逃骗税行为的，依照 《中华人民共和国税收征收管理法》的有关规定处罚；情节 严重触犯刑律的，移送司法机关依法处理。54扣除凭据问题（发票）??关于固定资产投入使用后计税基础确定问题?企业固定资产投入使用后，由于工程款项尚未结清未取得全额发票的，可暂按合同规定的金额计入固定资产计税基础计提折旧，待发票取得后进行 调整。但该项调整应在固定资产投入使用后12个月 内进行。（国税函[2010]79号）55565758合理工资薪金支出的把握? ???实施条例规定，企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。 观点：对合理的把握，由于“合理”与否，无法量化和规章制度化。个 人认为首先应“合法”，合法又合理税务扣除应认可，而“合理不合法” 的情况无论是否存在，税务扣除均不应认可。 由这种观点，实施条例的规定实际是对工资的扣除进一步严格要求了， 也将是税务机关汇算清缴的重点。 同时将工资薪金支出进一步界定为企业每一纳税年度支付给在本企业任 职或者受雇的员工的所有现金或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工 资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与任职或者受雇有 关的其他支出。 对工资支出合理性的判断，主要包括两个方面。一是雇员实际提供了 服务；二是报酬总额在数量上是合理的。实际操作中主要考虑雇员的职 责、过去的报酬情况，以及雇员的业务量和复杂程度等相关因素。同时， 还要考虑当地同行业职工平均工资水平。59合理工资薪金支出的把握??国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通 知 [国税函〔2009〕3号] 《实施条例》第三十四条所称的“合理工资薪金”，是指企 业按照股东大会、董事会、薪酬委员会或相关管理机构制订 的工资薪金制度规定实际发放给员工的工资薪金。税务机关 在对工资薪金进行合理性确认时，可按以下原则掌握：? （一）企业制订了较为规范的员工工资薪金制度；? （二）企业所制订的工资薪金制度符合行业及地区水平； ? （三）企业在一定时期所发放的工资薪金是相对固定的， 工资薪金的调整是有序进行的；? （四）企业对实际发放的工资薪金，已依法履行了代扣 代缴个人所得税义务。? （五）有关工资薪金的安排，不以减少或逃避税款为目 的；60合理工资薪金支出的把握?关于工资薪金总额问题? 《实施条例》第四十、四十一、四十二条所称 的“工资薪金总额”，是指企业按照本通知第一条 规定实际发放的工资薪金总和，不包括企业的职工 福利费、职工教育经费、工会经费以及养老保险费、 医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险 费等社会保险费和住房公积金。属于国有性质的企 业，其工资薪金，不得超过政府有关部门给予的限 定数额；超过部分，不得计入企业工资薪金总额， 也不得在计算企业应纳税所得额时扣除。? 个人理解：由于劳动保险已立法，也可参考是否交 养老保险费。否则是劳务，应由地税发票证明。61合理工资薪金支出的把握?? ? ????雇佣关系： 条件： 第一，必须与本企业签订书面劳动合同。新劳动合同法 第二，劳动合同必须报劳动局备案。劳动法第16条 12月的工资薪金一般在次年1月份发放，只要能够在汇算清 缴结束前已经支付的不需要调整。 支付给与本企业没有雇佣关系的人员的费用，属于劳务费， 不属于工资薪金，应当凭地税局代开的劳务费发票据实扣除， 并应当按“劳务报酬所得”扣缴个人所得税。 企业与劳务公司签订的劳务用工合同中必须分别注明管理费 和转付的工资薪金，将管理费用计入期间费用扣除，将工资 薪金分别计入生产成本、制造费用等科目，不得直接扣除。62合理工资薪金支出的把握???仅凭工资表可否列支工薪支出？ 《企业所得税法实施条例》第三十四条规定，企业发生的 合理的工资、薪金支出，准予扣除。作为工资核算扣除的费 用，应是与用工单位签订劳动合同（协议），具有雇佣与被 雇佣关系并享受相应的福利、社保、培训及其他待遇的人员 报酬。如果仅提供人员工资表，是不足以证明相关工资、薪 金支出的。 摘自《新企业所得税法解读》 实施条例对工资薪金支出定义的关键有两点：一是存在“任 职或雇佣关系”；二是与任职或雇佣有关的全部支出，包括 现金或非现金形式的报酬。63合理工资薪金支出的把握?所谓任职或雇佣关系，一般是指所有连续性的服务关系，提供服务的 任职者或雇员的主要收入或很大一部分收入来自于任职的企业，并且这 种收入基本上代表了提供服务人员的劳动。所谓连续性服务并不排除临 时工的使用，临时工可能是由于季节性经营活动需要雇佣的，虽然对某 些临时工的使用是一次性的，但从企业经营活动的整体需要看又具有周 期性，服务的连续性应足以对提供劳动的人确定计时或计件工资，应足 以与个人劳务支出相区别。 职工在企业任职过程中，企业可能根据国家政策的要求，为其支付 一定的养老、失业等基本社会保障缴款；按照劳动保障法律的要求支付 劳动保护费；职工调动工作时支付一定的旅费和安家费；按照国家计划 生育政策的要求，支付独生子女补贴；按照国家住房制度改革的要求， 为职工承担一定的住房公积金；按照离退休政策现定支付给离退休人员 的支出等，这些支出虽然是支付给职工的，但与职工的劳动并没有必然 关联，实施条例专门作出规定，将其排除在工资薪金支出范围之外。64合理工资薪金支出的把握?工资、薪金支出的合理性管理。因任职或雇佣关系支付的劳动报酬应与所付出的 劳动相关，这是判断工资薪金支出合理性的主要依据。企业的职工除了取得劳动 报酬外，可能还持有该企业的股权，甚至是企业的主要股东，因此，必须将工资 薪金支出与股息分配区别开来，因为股息分配不得在税前扣除。特别是私营企业 或私人控股公司，其所有者有的可能通过给自己或亲属支付高工资的办法，变相 分配利润，以达到在企业所得税前多扣除费用的目的。企业支付给其所有者及其 亲属的不合理的工资薪金支出，应推定为股息分配。不存在劳动关系的股东的分红不能视为工资扣除。这些合理性分析因素所要分 析的重点，一是防止企业的股东以工资名义分配利润；二是防止企业的经营者 不适当地为自己开高工资。具体检查方法，看是否有利润而长期不分红，是否股东工资畸高。65???职工福利费《企业所得税法实施条例》第四十条企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪 金总额14%的部分，准予扣除。 《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知 》（国税函 〔2009〕3号） ?明确 了职工福利费列支范围?“（一）尚未实行分离办社会 职能的企业，其内设福利部门所发生的设备、设施和人员费用，包括职工食堂、 职工浴室、理发室、医务所、托儿所、疗养院等集体福利部门的设备、设施及 维修保养费用和福利部门工作人员的工资薪金、社会保险费、住房公积金、劳 务费等。（二）为职工卫生保健、生活、住房、交通等所发放的各项补贴和非 货币性福利，包括企业向职工发放的因公外地就医费用、未实行医疗统筹企业 职工医疗费用、职工供养直系亲属医疗补贴、供暖费补贴、职工防暑降温费、 职工困难补贴、救济费、职工食堂经费补贴、职工交通补贴等。（三）按照其 他规定发生的其他职工福利费，包括丧葬补助费、抚恤费、安家费、探亲假路 费等。? 企业发生的职工福利费，应该单独设置账册，进行准确核算。没有单独设 置账册准确核算的，税务机关应责令企业在规定的期限内进行改正。逾期仍未 改正的，税务机关可对企业发生的职工福利费进行合理的核定。66职工福利费? 《关于做好2007年度企业所得税汇算清缴工作的补充 通知》（国税函〔号）规定： 2007年度 的企业职工福利费，仍按计税工资总额的14%计算扣 除，未实际使用的部分，应累计计入职工福利费余额。 2008年及以后年度发生的职工福利费，应先冲减以前 年度累计计提但尚未实际使用的职工福利费余额，不 足部分按企业所得税法规定扣除。企业以前年度累计 计提但尚未实际使用的职工福利费余额已在税前扣除， 属于职工权益，如果改变用途的，应调整增加应纳税 所得额。67职工福利费? 关注计提与计算扣除的差异 计提是会计范畴，是为将来不时之需做准备，提 了当前不一定用，当前能直接耗用就不是计提，计提 一般与实际发生数有差额，也就可能有借方或贷方余 额。计算扣除是税收范畴，对于一些税务机关不易掌 握真实性、有可能被纳税人滥用的税前扣除项目划定 统一的标准，也便于纳税人的公平竞争，如招待费、 职工福利费、职工教育费等。 分清了以上两个概念后，解决职工福利费过渡期 如何进行财务与税务处理就有了统一的标准。即会计 处理时强调是否允许计提，税务处理时关注计算扣除。68职工福利费? 职工福利费汇算清缴要点： （1）关注以往年度余额。企业一般都有以往年年度未使用完 的余额，尤其是私营企业。2008年发生的福利费如果以往 年度有余额，先冲减以往年度余额，也就是说2008年发生 的福利费不一定就允许当年扣除，2008年发生的可能是用 的以往年度的结余的额度。 ? 关于以前年度职工福利费余额的处理? ? 根据《国家税务总局关于做好2007年度企业所得税汇 算清缴工作的补充通知》（国税函〔号）的规定， 企业2008年以前按照规定计提但尚未使用的职工福利费余 额，2008年及以后年度发生的职工福利费，应首先冲减上 述的职工福利费余额，不足部分按新税法规定扣除；仍有余 额的，继续留在以后年度使用。企业2008年以前节余的职 工福利费，已在税前扣除，属于职工权益，如果改变用途的， 应调整增加企业应纳税所得额。（国税函[2009]98号）69? （二）关注职工福利费的归集范围。 ? 《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的 通知 》（国税函〔2009〕3号）明确了职工福利费列支范 围。要逐一对照范围，可能和具体的行业财务会计规定有差 异。尤其是”职工卫生保健、生活、住房、交通等所发放的 各项补贴和非货币性福利，包括企业向职工发放的因公外地 就医费用、未实行医疗统筹企业职工医疗费用、职工供养直 系亲属医疗补贴、供暖费补贴、职工防暑降温费、职工困难 补贴、救济费、职工食堂经费补贴、职工交通补贴等。按照 其他规定发生的其他职工福利费，包括丧葬补助费、抚恤费、 安家费、探亲假路费等。”企业一般在管理费用其他科目中 列支。 需要在汇算清缴中找出这些项目，归入职工福利费范围， 按职工工资额的14%进行纳税调整。70职工福利费职工福利费? （三）关注是否发放。 各类与此有关的项目2008年起不是计提就 可以扣除，而是必须实际发生才能扣除。 在账务列支的基础上还应当查验实际发生 的原始凭据，如汇算清缴申报时尚挂应付 项目则不能扣除。71工会经费? 企业拨缴的工会经费，不超过工资薪金总额2%的部分，准予扣除。 关注项目（1）必须是已“拨缴”以工会拨款 单为准，只提取未没有单据不能扣除。 ? （2）考虑权责发生制，看票据所属期，今年 缴去年的也不能在当年扣除。 ? （3）关注工资薪金总额2%的比例。72《条例》四十二条规定：除国务院财政、 税务主管部门另有规定外，企业发生的 职工教育经费支出，不超过工资薪金总 额2.5%的部分，准予扣除；超过部分， 准予在以后纳税年度结转扣除。“国务院财政、税务主管部门另有规定”是指： （1）软件生产企业的职工培训费用，可按实际发生 额在计算应纳税所得额时扣除。集成电路设计企业 视同软件企业，享受上述软件企业的有关企业所得 税政策。（财政部 国家税务总局《关于企业所得 税若干优惠政策的通知》财税[2008]1号）73职工教育经费职工教育经费“国务院财政、税务主管部门另有规定”是指：（1）软件生产企业的职工培训费用，可按实际发生额在计算应纳税所得额 时扣除。集成电路设计企业视同软件企业，享受上述软件企业的有关企 业所得税政策。（财政部 国家税务总局《关于企业所得税若干优惠政 策的通知》财税[2008]1号） 软件生产企业发生的职工教育经费中的职工培训费用，根据《财政 部 国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知》（财税[2008]1 号）规定，可以全额在企业所得税前扣除。软件生产企业应准确划分职 工教育经费中的职工培训费支出，对于不能准确划分的，以及准确划分 后职工教育经费中扣除职工培训费用的余额，一律按照《实施条例》第 四十二条规定的比例扣除。（国税函[号） （2）自2009 年1 月1 日起至2013 年12 月31 日止，对经认定的技术先进 型服务企业，其发生的职工教育经费按不超过企业工资总额8%的比例据 实在企业所得税税前扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。 （财政部 国家税务总局 商务部 科学技术部 国家发改委《关于技术先 进型服务企业有关税收政策问题的通知》财税[2009]63号）74职工教育经费关注部分（一）注意相关费用交叉同时发生的问题、如：培 训过程发生的餐费问题等。 （二）关注培训费的列支范围。《关于企业职工教育经费提 取与使用管理的意见》财建[号 企业职工教育培训经费列支范围包括：1、上岗和转岗培训； 2、各类岗位适应性培训； 3、岗位培训、职业技术等级培训、高技能人才培训； 4、专业技术人员继续教育； 5、特种作业人员培训； 6、企业组织的职工外送培训的经费支出； 7、职工参加的职业技能鉴定、职业资格认证等经费支出； 8、购置教学设备与设施； 9、职工岗位自学成才奖励费用； 10、职工教育培训管理费用； 11、有关职工教育的其他开支。75职工教育经费（六）经单位批准或按国家和省、市规定必须到本单位之外接受培 训的职工，与培训有关的费用由职工所在单位按规定承担。 （七）经单位批准参加继续教育以及政府有关部门集中举办的专业技 术、岗位培训、职业技术等级培训、高技能人才培训所需经费， 可从职工所在企业职工教育培训经费中列支。 （八）为保障企业职工的学习权利和提高他们的基本技能，职工教 育培训经费的60%以上应用于企业一线职工的教育和培训。当前 和今后一个时期，要将职工教育培训经费的重点投向技能型人才 特别是高技能人才的培养以及在岗人员的技术培训和继续学习。 （九）企业职工参加社会上的学历教育以及个人为取得学位而参加 的在职教育，所需费用应由个人承担，不能挤占企业的职工教育 培训经费。 （十）对于企业高层管理人员的境外培训和考察，其一次性单项支 出较高的费用应从其他管理费用中支出，避免挤占日常的职工教 育培训经费开支。 （十一）矿山和建筑企业等聘用外来农民工较多的企业，以及在城 市化进程中接受农村转移劳动力较多的企业，对农民工和农村转 移劳动力培训所需的费用，可从职工教育培训经费中支出。76职工教育经费? 关注范围的意义：在职工教育经费超支的情况下，企业有可 能将本应列入职工教育经费的项目列支到 管理费用的其他明细科目，造成多扣除职 工教育经费。 关注：必须是实际发生，不是计提，计提而 未发生的不行。77职工教育经费对于在2008年以前已经计提但尚未使用的职工教育 经费余额，2008年及以后新发生的职工教育经费应 先从余额中冲减。仍有余额的，留在以后年度继续 使用。（国税函[2009]98号）例：2009年初已经计提但尚未使用的职工教育经费 余额为10万元，2009年计提并使用30万元，合理的 工资薪金支出为1000万元。78职工教育经费? 关注范围的意义：在职工教育经费超支的情况下，企业有可 能将本应列入职工教育经费的项目列支到 管理费用的其他明细科目，造成多扣除职 工教育经费。 关注：必须是实际发生，不是计提，计提而 未发生的不行。79纳税调整项目明细表行 次 项 目 账载金额 1 税收金额 2 调增金额 3 调减金额 424 职工教育经 费支出30201080业务招待费企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业） 收入的5‰。销售收入合计=主营业务收入+其他业务收入+视同销售收入? ?是计算广告费、宣传费、招待费扣除限额的计算基数。 企业在计算业务招待费、广告费和业务宣传费等费用扣除 限额时，其销售（营业）收入额应包括《实施条例》第二 十五条规定的视同销售（营业）收入额。（国税函 【号 ）81业务招待费?对从事股权投资业务的企业（包括集团 公司总部、创业投资企业等），其从被投资 企业所分配的股息、红利以及股权转让收入， 可以按规定的比例计算业务招待费扣除限额。 （国税函[2010]79号）82业务招待费?注意：相关证据的收集，必须为申报的业务招待费准备足够有效的证明材料，尽管这些材料税务机关可能并不要求 提供，但一旦要求提供而纳税人无法提供的，将失去扣除 权。需要说明的是，此条款的实质在于保证业务招待费用 的真实性，有关凭证资料只要对证明业务招待费的真实性 是足够的和有效的即可，这也为纳税人的经营管理留有一 定的余地。凭证资料可以包括发票、被取消的支票、收据、 销售账单、会计账目、纳税人或其他方面的证词，越客观 的证词越有效。83业务招待费比如，给客户业务员的礼品，大多数情况下并不能取得发票等 特定凭证，但只要有接受礼品者的证明，并且接受礼品者与 企业确实存在商业业务关系，即可承认该项支出的真实 性。一般情况下，税法并不强迫企业在送给客户 业务人员礼品时要求有关人员签字，但是，如 果税务机关要求证明真实性，企业也可以事后追补证据。(应特别注意这里涉及的企业有关职能部门的商业贿 赂的问题，灵活掌握。）84业务招待费? ? ? ? ? ??? ? ? ? ? ? ? ??招待费的列支范围 A．餐费 B．接待用品，如香烟、茶叶、食品、饮料等 C．赠送的礼品 赠送 的礼品应当根据增值税细则第4条第8款：缴纳增值税。 还应当缴纳企业所得税。 D．正常的娱乐活动 F．旅游门票、土特产品等 G．高尔夫会员卡： 如果属于本企业老板个人消费： 借：应付职工薪酬——应付工资 贷：银行存款 并应当计入老板的工资薪金扣缴个人所得税。 如果属于与本企业没有关系的人员消费： 借：管理费用——招待费或营业外支出 贷：银行存款85?????问：我们房地产公司2008年1月开发建设电梯公寓10万平方米，预 计2009年6月竣工交付使用。2008年我们销售未完工开发产品取得收入 2亿元，当年实际开支业务招待费120万元。请问2008年开支的业务招 待费是否可以税前扣除？ 答：《企业所得税法实施条例》第四十三条规定：企业发生的与生 产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不 得超过当年销售(营业)收入的5‰。 “国税发〔2009〕31号文” 第六条规定： 企业通过正式签订《房 地产销售合同》或《房地产预售合同》所取得的收入，应确认为销售收 入的实现。 “国税发〔2009〕31号文”第九条 规定：企业销售未完工开发产 品取得的收入,应先按预计计税毛利率分季(或月)计算出预计毛利额，计 入当期应纳税所得额。 从“国税发〔2009〕31号文”的第六条、第九条的规定可以看出， 房地产企业通过签订《房地产预售合同》所取得的收入，在税务处理上 也应确认为销售收入的实现。这一部分收入，实质上是企业销售未完工 开发产品取得的收入。86?? ? ? ? ?也就是说，新31号文改变了旧31号文关于“预售收入 不得作为广告费、业务招待费税前扣除基数”的规定。在新 31号文中，已经没有了“预售收入”的表述，而是被“销售 未完工开发产品取得的收入”所代替。 由此可见，对贵公司2008取得销售未完工开发产品的 收入，是可以作为业务招待费税前扣除的计税依据的。 因此，贵公司应该按照《企业所得税法实施条例》第四 十三条规定计算2008年应该税前扣除的业务招待费。 （1）最多可以税前扣除的业务招待费：120万元×60 ％＝72（万元） （2）按照销售收入计算可以税前扣除的业务招待费：2 亿元×0.5％＝100（万元） 因此，贵公司2008可以税前扣除的业务招待费为72万 元，应该调增应纳税所得额48万元（120万元－72万元）。87业务招待费? ?? ?? ?上述处理的依据还有以下两个可供参考： 其一，日国家税务总局所得税司副司长缪慧频在线访 谈有了明确答复。 房地产当年预售收入是否可以作为招待费、广告费的依据？ 按照国税发[2009]31号文件规定，企业与客户签订房地产销售合同 （包括预售合同），应为企业销售收入的实现。企业取得销售收入前所 发生的招待费、广告费应该累计，待企业取得销售收入年度起，按照税 法规定计算招待费、广告费扣除比例。 其二，“苏国税发[2009]第079号 ”明确规定： 房地产开发企业在日以后销售未完工开发产品取得的收 入，可以作为计提业务招待费、广告费和业务宣传费的基数，但开发产 品完工会计核算转销售收入时，已作为计提基数的未完工开发产品的销 售收入不得重复计提业务招待费、广告费和业务宣传费。88广告费和业务宣传费???《条例》第四十四条 企业发生的符合条件的 广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主 管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入 15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳 税年度结转扣除。 “国务院财政、税务主管部门另有规定”是指：自日起至日止，对化妆品制造、医药制造和 饮料制造（不含酒类制造）企业发生的广告费和业务宣传费支出，不超 过当年销售（营业）收入30%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以 后纳税年度结转扣除。（财政部 国家税务总局《关于部分行业广告费和 业务宣传费税前扣除政策的通知》财税[2009]72号）89准备金除企业依照法律、行政法规有关规定提取的用 于环境保护、生态恢复等方面的专项资金， 准予扣除外，企业计提的其他准备金不得扣 除。?坏账准备不再允许扣除。90关于固定资产标准和折旧年限固定资产，是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、使用时间超过12个月的非货币性资产。关注；固定资产的判定很关键。特别是企业 列入低值易耗的部分。也是检查中的重点。 如果是所得税法规定的固定资产，则不能 在当期全额扣除。91关于固定资产标准和折旧年限某企业购买的与生产经营有关的办公桌椅、 计算器和模具，单位价值在2000元以下，使 用年限1年以上，请问是否属于固定资产。 ? 应该属于。?92固定资产折旧年限和预计净残值的衔 接问题?基于实体法从旧的原则，为减轻纳税调整的 工作量，日前已购置的固定资产 预计净残值及折旧年限的确定按老税法执行， 在税务处理上不再调整。?关注：新法实施后企业不得自行调整以往账 面固定资产的使用年限及残值。93利息项目的扣除?? ? ??利息支出：企业为购置、建造固定资产、无形资产 和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态 的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发 生的合理的借款费用，应当作为资本性支出计入有 关资产的成本。 向金融机构贷款支付的利息可以扣除； 向非金融机构贷款支付的利息不得高于金融机构同 期同类利率。 税务检查关注重点：（一）必须有发票才能扣除， 无论是金融机构和非金融机构，非金融机构关注是 否为高息。 （二）关注权责发生制，当年的利息支出部分才能 在当年扣除，支付往年欠息不行。94关于企业向自然人借款的利息支出 企业所得税税前扣除问题的通知 ? 国税函[号?现就企业向自然人借款的利息支出企业所得税税前扣 除问题，通知如下：一、企业向股东或其他与企业有关联关系的自然人借 款的利息支出，应根据《中华人民共和国企业所得税法》 （以下简称税法）第四十六条及《财政部、国家税务总局 关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题 的通知》（财税[号）规定的条件，计算企业所 得税扣除额。??95关于企业向自然人借款的利息支出 企业所得税税前扣除问题的通知 ? 国税函[号? ?一、…… 二、企业向除第一条规定以外的内部职工或其他人员 借款的利息支出，其借款情况同时符合以下条件的，其利 息支出在不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数 额的部分，根据税法第八条和税法实施条例第二十七条规 定，准予扣除。 （一）企业与个人之间的借贷是真实、合法、有效的， 并且不具有非法集资目的或其他违反法律、法规的行为； （二）企业与个人之间签订了借款合同。96? ?养老保险费等的扣除?企业依照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围 和标准为职工缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、失 业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费和住 房公积金，准予扣除。 企业为投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医疗保 险费，在国务院财政、税务主管部门规定的范围和标准内， 准予扣除。自日起，企业根据国家有关政策规定，为在本企业任职或者受 雇的全体员工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，分别在不超过职 工工资总额5%标准内的部分，在计算应纳税所得额时准予扣除；超过的部 分，不予扣除。（财政部 国家税务总局《关于补充养老保险费 补充医疗保 险费有关企业所得税政策问题的通知》财税[2009]27号）?关注：企业承担部分，企业替个人负担的不行。97养老保险费等的扣除除企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身 安全保险费和国务院财政、税务主管部门规定可以 扣除的其他商业保险费外，企业为投资者或者职工 支付的商业保险费，不得扣除。（注意特殊工种所 涉及的 强制性、法定性）〔即一般而言商业保险是不能扣除的〕财产保险除外 〔第四十六条 企业参加财产保险，按照规定缴纳的 保险费，准予扣除 〕企业为职工缴纳的住房公积金不得超过本人平 均工资的12%，超过部分不得扣除。98保险费用的扣除原则第一，只要具有强制性和基本保障性的保险费用都 可以据实扣除 ? 第二，企业在商业保险机构为本企业的财产购买的 财产险可以扣除，但为投资者个人或其职工个人购 买的财产险和人寿险一律不得扣除。 ? 但：人身意外伤害保险属于人寿险，原则上不得扣 除，属于随同交通票一并购买的人身意外伤害保险， 可以作为差旅费的杂费税前扣除。?99注意问题 ? （1）扣除对象包括基本医疗保险费、基本养老保 险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等基 本社会保险费和住房公积金，除此之外的保险费支 出，都不能纳入本项范围予以税前扣除。 ? （2）基本社会保险费和住房公积金的扣除范围和 标准。 ? 扣除的范围和标准以国务院有关主管部门或省级人 民政府的规定为依据，超出这个范围和标准的部分， 不得在税前扣除。? ?100? ???（3）只有实际缴纳的金额方可扣除。 对于提而未缴的“五险一金”不得在税前扣除，本期实际缴 纳数超过了提取数的部分，允许在实际缴纳的年度扣除，即 前期调增的金额，允许在本年作纳税调减。 《企业所得税法实施条例》第三十五条第二款规定：“企业 为投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费， 在国务院财政、税务主管部门规定的范围和标准内，准予扣 除。”超过标准的部分本期及以后年度均不得扣除，本期提 而未缴的不得扣除，提取数未超过税法规定的标准，允许在 实际缴纳的年度扣除。 （4）在应付福利费中列支的基本医疗保险、在应付福利费中 列支的补充医疗保险（可税前扣除的部分）应作“调减金 额”。101?公益性捐赠? 所称公益事业，是指《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的下列事项： ? （一）救助灾害、救济贫困、扶助残疾 人等困难的社会群体和个人的活动； ? （二）教育、科学、文化、卫生、体育 事业； ? （三）环境保护、社会公共设施建设； ? （四）促进社会发展和进步的其他社会 公共和福利事业。102? 公益性捐赠 ? 企业当期实际发生的公益性捐赠支出在年度利润总额12%以内(含)的，准予在计算应 纳税所得额时扣除。年度利润总额，是指企业按照国家统一会计制度的规定计 算的年度会计利润。 企业通过公益性群众团体用于公益事业的捐赠支出，在年 度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时 扣除。年度利润总额，是指企业依照国家统一会计制度的 规定计算的大于零的数额。（财税[号 ） 企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门， 用于公益事业的捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部 分，准予在计算应纳税所得额时扣除。年度利润总额，是 指企业依照国家统一会计制度的规定计算的大于零的数额。 （财税[号） 注意：原计算公益救济性捐赠的基数“纳税调整后所得” （国税发[2006]56号） 103? ???? ? ? ? ? ? ? ? ? ???公益性捐赠 所称公益性社会团体，是指同时符合下列条件的基金会、 慈善组织等社会团体： (1)依法成立，具有社团法人资格； (2)以发展公益事业为宗旨，并不以营利为目的； (3)全部资产及其增值为公益法人所有； (4)收益和营运节余主要用于所创设目的的事业； (5)终止或解散时，剩余财产不能归属任何个人或营利组 织； (6)不经营与其设立公益目的无关的业务； (7)有健全的财务会计制度； (8)具有不为私人谋利的组织机构； (9)捐赠者不以任何形式参与公益性社会团体的分配，也 没有对该组织财产的所有权； (10)国务院财政、税务主管部门规定的其他条件。 104公益性捐赠习题某企业2008年全年取得收入总额为3000 万元，取得租金收入50万元；销售成本、 销售费用、管理费用共计2800万元；“营 业外支出”中列支35万元，其中，通过希 望工程基金委员会向某灾区捐款10万元， 直接向某困难地区捐赠5万元，非广告性赞 助20万元。 ? 计算：该企业全年应缴纳多少企业所得 税？?105公益性捐赠习题答案： ? （1）会计利润=0-35=215（万元） ? （2）公益性捐赠扣除限额=215×12%=25.8（万 元）大于10万元，公益性捐赠的部分可以据实扣 除。 ? （3）直接捐赠不得扣除，纳税调增5万元； ? （4）非广告性赞助支出20万元需要做纳税调增。 ? （5）应纳税所得额=215+5+20=240（万元） ? （6）应纳所得税额=240×25%=60（万元）?106公益性捐赠? ?注意： 企业发生为汶川地震灾后重建、举办北京奥运会和上海世博 会等特定事项的捐赠，按照《财政部 海关总署 国家税务总局 关于支持汶川地震灾后恢复重建有关税收政策问题的通知》 （财税〔号）、《财政部 国家税务总局 海关总署 关于29届奥运会税收政策问题的通知》（财税〔2003〕10 号）、《财政部 国家税务总局关于2010年上海世博会有关税 收政策问题的通知》（财税〔号）等相关规定， 可以据实全额扣除。企业发生的其他捐赠，应按《企业所得 税法》第九条及《实施条例》第五十一、五十二、五十三条 的规定计算扣除。（国家税务总局《关于企业所得税执行中 若干税务处理问题的通知》国税函[号）107公益性捐赠?2008年，某企业向汶川地震灾区捐赠一批成本价格8万元的库存商品， 公允价值10万元，按税法有关规定，其捐赠行为视同销售，应该计提销 项税1万7千元，地方各税0.17万元，那么计算企业捐赠额是8万元，还 是10万元，还是11.87万元，还是11.7万元，还是9.7万元，还是9.87万 元?答：这个问题涉及内容较多。 一、营业外支出是9.7万元 借：营业外支出——捐赠支出 9.7 贷：库存商品 8 贷：应交税费——应交增值税（销项税额）1.7 “营业外支出”为什么不是9.87万元，因为城建税等要视实际缴纳的增 值税才能确定，且依据了重要性原则。? ???108公益性捐赠?? ? ??? ? ?2008年，某企业向汶川地震灾区捐赠一批成本价格8万元的库存商品， 公允价值10万元，按税法有关规定，其捐赠行为视同销售，应该计提销 项税1万7千元，地方各税0.17万元，那么计算企业捐赠额是8万元，还 是10万元，还是11.87万元，还是11.7万元，还是9.7万元，还是9.87万 元? 二、视同销售 1．增值税的视同销售上面已解决了 2．所得税的视同销售 一是视同商品销售收入10万元，调增应纳税所得额10万元 二是视同商品销售成本万8元，调减应纳税所得额8万元 相应地产生：2万元应纳税所得额 3．视同商品销售收入10万元可以作为计算业务招待费、广告宣传费的 基数。109公益性捐赠? ? ? ???三、捐赠扣除 根据财税[号文，对于企业为汶川地震灾害的捐赠允许全额扣 除。 企业为汶川地震灾害的捐赠，不论企业是否盈亏，均可以全额扣除，不 受税法规定的比例限制。 这里，涉及允许扣除的公益性捐赠额的确定问题：依据财税[ 号、财税[号：接受捐赠的非货币性资产，应当以其公允价值 计算。因此，企业只要提供了公益性社会团体和县级以上人民政府及其 组成部门和直属机构、公益性群众团体在接受捐赠时开具的公益性捐赠 票据或者《非税收入一般缴款书》收据联，均可全额税前扣除，扣除额 是11.7万元，即： 企业所得税年度纳税申报表附表三《纳税调整项目明细表》第28行“捐 赠支出”的第1列“账载金额”是9.7万元，第2列“税收金额” 是11.7 万元，第4列“调减金额”是2万元。 综上，该捐赠业务对应纳税所得额的影响是0。110公益性捐赠公益性社会团体和县级以上人民政府及其组成部门 和直属机构在接受捐赠时，捐赠资产的价值，按以 下原则确认： ? （一）接受捐赠的货币性资产，应当按照实际 收到的金额计算； ? （二）接受捐赠的非货币性资产，应当以其公 允价值计算。捐赠方在向公益性社会团体和县级以 上人民政府及其组成部门和直属机构捐赠时，应当 提供注明捐赠非货币性资产公允价值的证明，如果 不能提供上述证明，公益性社会团体和县级以上人 民政府及其组成部门和直属机构不得向其开具公益 性捐赠票据。（财税[号）?111纳税调整项目明细表行 次 项 目 账载金额 1 税收金额 2 调增金额 3 调减金额 42 1．视同销售 收入（填写 附表一） 24 1．视同销售 成本（填写 附表二） 28 8．捐赠支出* * 9.7* * 11.710 ** 8 2112如何界定固定资产和低值易耗品的问题?新法取消了固定资产的价值标准，实务操作中比较难以掌握，如有些工 具价值较低（二三百元左右），使用期限超过一年，究竟是计入“固定 资产”还是计入“低值易耗品”？建议从价值标准上适当规定界线，将 “固定资产”和“低值易耗品”予以明确区分，以规范和强化财务会计 核算。 按照《实施条例》第五十七条的规定，新法第十一条所称固定资产，是 指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、使用时间 超过12个月的非货币性资产，包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工 具以及其他与生产经营活动有关的设备、器具、工具等。判定固定资产 的主要标准一是使用年限，二是是否与生产经营活动有关。在实际工作 中，如企业能够预计某项非货币资产使用时限超过12个月，且与生产经 营有关，无论其价值多少，均应作为固定资产进行税务处理。113违约金、开办费、租入固定资产改良支出?违反经济合同支付的违约金、开办费、租入固定资产改良支出的扣除问题 问：新法未对违反经济合同支付的违约金、开办费、租入固定资产改良支出（如 租入房屋装修费）的扣除问题做出明确，目前应如何掌握？ 答复意见如下： 1、违反经济合同支付违约金的扣除问题。企业签订经济合同一般是由于经济业 务给其带来经济利益的流入或者可预期经济利益的流入，企业违反买卖合同、借 款合同等而支付的违约金、罚款、诉讼费也是与取得应税收入相关的支出，因此 可以从税前扣除。 2、开办费的扣除问题。目前新法未将开办费作为长期待摊费用，参照会计准则 与会计制度对开办费的规定，允许企业在开办费发生年度一次性扣除。对新法实 施以前年度企业未摊销完的开办费，2008年度可以一次性扣除。 3、租入固定资产改良支出（如房屋装修费）的扣除问题。按照会计准则与会计 制度的规定，租入固定资产改良支出作为企业的长期待摊费用。参照新法第十三 条和《实施条例》第六十八条的规定，租入固定资产的改建支出作为长期待摊费 用，按照合同约定的剩余租赁期限分期摊销。因此对符合经营常规的租入固定资 产改良支出（如房屋装修费）在合同约定的剩余租赁期限分期摊销。114与车辆有关的费用扣除?? ? ?股东自己使用的车辆所有费用都不能扣除。 但如果股东与本企业签订租赁协议，其使用费用可以扣除： 如：燃油费、路桥费、修理费、美容费、财产险等 但其他费用不得扣除：折旧，车船税、强制性保险、道口费、 养路费等 租赁费凭地税局代开的发票才能税前扣除。 属于本单位固定资产车辆油费扣除是否合乎逻辑，数额巨大 有疑问可查验车辆累计行车里程，考虑百公里耗。有无虚列 多支情况。115?开（筹）办费的扣除其他应当作为长期待摊费用的支出?对其他应当作为长期待摊费用的支出，自支出发 生月份的次月起，分期摊销，摊销年限不得低于 3年。新税法中开（筹）办费未明确列作长期待摊费用，企业 可以在开始经营之日的当年一次性扣除，也可以按照新 税法有关长期待摊费用的处理规定处理，但一经选定， 不得改变。? 企业在新税法实施以前年度的未摊销完的开办费，也可 根据上述规定处理。 （国家税务总局《关于企业所得税若干税务事项衔接问 题的通知》国税函[2009]98号）?? ?116开（筹）办费的扣除?注意：会计上的开办费支出，除购建固定资产以 外，所有筹建期间所发生的费用，包括筹建人员 工资、办公费、培训费、差旅费、交际应酬费、 咨询费、印刷费、注册登记费、开业典礼费等， 以及不计入固定资产和无形资产成本的汇兑损益 和利息等支出，先在长期待摊费用中归集，应当 在开始生产经营的当月起一次计入开始生产经营 当月的损益。117损失扣除?资产损失，是指企业在生产经营活动中 实际发生的、与取得应税收入有关的资 产损失，包括现金损失，存款损失，坏 账损失，贷款损失，股权投资损失，固 定资产和存货的盘亏、毁损、报废、被 盗损失，自然灾害等不可抗力因素造成 的损失以及其他损失。财政部、国家税务总局发布的《关于企业资产损失税 前扣除政策的通知》（财税[2009]57号） 国家税务总局发布的《企业资产损失税前扣除管理办 法》（国税发[2009]88号）118??资产损失的扣除?? ?如何理解新的“资产”概念？有4个条方面值得注意。一是 “企业拥有的”，二是“企业控制的”，三是“用于经营管 理活动”，四是“与取得应税收入有关”。 “企业拥有的”，也就是法律上的所有权属于企业。 “企业控制的”，这是《企业所得税法》明确的实质重 于形式原则的具体应用。即从法律上看某项资产的所有权虽 然不属于企业，但是企业能通过各种手段实际控制该资产， 并能获取经济利益，那么这个资产也属于税法确认的资产。 这个规定主要是为了防止企业利用假租赁等手段实行非商业 目的避税。而且，这一规定也是具有排他性的。例如，某资 产被1个以上纳税主体所共同控制，就不能把该资产确认为 某一个企业的资产。119资产损失的扣除???如何理解新的“资产”概念？有4个条方面值得注意。一是 “企业拥有的”，二是“企业控制的”，三是“用于经营管 理活动”，四是“与取得应税收入有关”。 “用于经营管理活动”的规定排除了企业用于职工食堂、 医疗等各方面的资产。这些资产既然不属于税法确认的资产， 其折旧也就不能作为正常费用在税前扣除，只能作为福利费 进行限额扣除。 “与取得应税收入有关”这一规定要求形成资产的支出 必须与取得应税收入有关系，与取得收入无关的支出不能构 成税法意义上的资产。例如：企业购入免费用于公益事业的 房屋就不能构成税法确认的资产。120资产损失的扣除? ? ? ? ??企业实际发生的资产损失按税务管理方式可分为自行计算扣 除的资产损失和须经税务机关审批后才能扣除的资产损失。 下列资产损失，属于由企业自行计算扣除的资产损失： （1）企业在正常经营管理活动中因销售、转让、变卖固定 资产、生产性生物资产、存货发生的资产损失； （2）企业各项存货发生的正常损耗； （3）企业固定资产达到或超过使用年限而正常报废清理的 损失； （4）企业生产性生物资产达到或超过使用年限而正常死亡 发生的资产损失；121资产损失的扣除? ? ? ? ?（5）企业按照有关规定通过证券交易场所、银行间市场买 卖债券、股票、基金以及金融衍生产品等发生的损失； （6）其他经国家税务总局确认不需经税务机关审批的其他 资产损失。 上述以外的资产损失，属于需经税务机关审批后才能扣除的 资产损失。 企业发生的资产损失，凡无法准确辨别是否属于自行计算扣 除的资产损失，可向税务机关提出审批申请。 （国家税务总局《关于印发〈企业资产损失税前扣除管理办 法〉的通知》国税发[2009]88号）122损失扣除?规范财产损失税前扣除，落实好总局财产损失税前 扣除管理办法，严格按规定的扣除条件、标准、需 报送的证据材料和办理程序审核审批。对企业自行 申报扣除的财产转让损失、合理损耗、清理报废等 损失，要严格依据证据材料，实行事后跟踪管理， 并加强实地核查。123关于企业以前年度未扣除资产损失企业所得税处理问题的通知 ? 国税函[号? ? 现将企业以前年度未能扣除的资产损失企业所得税处理 问题通知如下：? 一、根据《国家税务总局关于印发〈企业资产损失税前 扣除管理办法〉的通知》（国税发[2009]88号）第三条规定 的精神，企业以前年度（包括2008年度新企业所得税法实 施以前年度）发生，按当时企业所得税有关规定符合资产损 失确认条件的损失，在当年因为各种原因未能扣除的，不能 结转在以后年度扣除；可以按照《中华人民共和国企业所得 税法》和《中华人民共和国税收征收管理法》的有关规定， 追补确认在该项资产损失发生的年度扣除，而不能改变该项 资产损失发生的所属年度。?124关于企业以前年度未扣除资产损失企业所得税处理问题的通知 ? 国税函[号? 现将企业以前年度未能扣除的资产损失企业所得税处理问 题通知如下： 一、………… 二、企业因以前年度资产损失未在税前扣除而多缴纳的企 业所得税税款，可在审批确认年度企业所得税应纳税款中予以 抵缴，抵缴不足的，可以在以后年度递延抵缴。 三、企业资产损失发生年度扣除追补确认的损失后如出现 亏损，首先应调整资产损失发生年度的亏损额，然后按弥补亏 损的原则计算以后年度多缴的企业所得税税款，并按前款办法 进行税务处理。? ? ??125关于账载金额 小于 税收金额126关于账载金额小于税收金额1.利息支出 2.社会保险费 3.住房公积金? 账载金额小于税收金额的差额，即会计核算中未 列入当期费用，按税收规定允许当期扣除的金额。 新填报说明将此修改为账载金额小于税收金额时调 增、调减金额均不填。这就意味着，当账载金额 大于税收金额时大于部分要调增，但当账载金额 小于税收金额时按账载金额扣除不允许作纳税调 减。127在以后纳税年度结转扣除或抵扣的情形128129不得扣除的范围?? ? ? ? ??? ?《企业所得税法》第十条 在计算应纳税所得额时，下列支 出不得扣除： （一）向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项； （二）企业所得税税款； （三）税收滞纳金； （四）罚金、罚款和被没收财物的损失； （五）本法第九条规定以外的捐赠支出； （六）赞助支出； （七）未经核定的准备金支出； （八）与取得收入无关的其他支出。130与取得收入无关的支出??? ? ?（1）企业代替他人负担的税款不得扣除。 （2）企业承担的担保连带责任支出不得扣除，但符合国税 函【号文件规定的条件的，在规定的限额内可 以扣除。“签订贷款互保合同的一方（担保企业）为另一方 （被担保企业）提供的贷款担保，在被担保企业为担保企业 所提供的贷款担保总额之内（含）的部分，应认为与其本身 应纳税收入有关。 ”（互保协议） （3）为股东或其他个人购买的车辆等消费支出一律不得扣 除。 （4）回扣、贿赂等非法支出不得扣除。 （5）因个人原因支付的诉讼费不得扣除。（国税函[号）131不得扣除的有关规定不征税收入用于支出所形成的费用或者财产不得扣 除 ? 《企业所得税法实施条例》第二十八条规定：“企 业的不征税收入用于支出所形成的费用或者财产， 不得扣除或者计算对应的折旧、摊销扣除。??根据《实施条例》第二十七条、第二十八条的规定， 企业取得的各项免税收入所对应的各项成本费用， 除另有规定者外，可以在计算企业应纳税所得额时 扣除。（国税函[2010]79号）132不得扣除的有关规定? ?特别纳税调整加收的利息 税务机关根据税收法律、行政法规的规定，对企业作出特别 纳税调整的，应当对补征的税款，自税款所属纳税年度的次 年6月1日起至补缴税款之日止的期间，按日加收利息。这种 特别纳税调整加收的利息，不得在计算应纳税所得额时扣除。注意：纳税人逾期归还银行贷款，银行按规定加收的罚息，不属于行政性罚款， 允许在税前扣除。（国家税务总局《关于企业所得税若干业务问题的通知》国 税发[号） 纳税人按照经济合同规定支付的违约金(包括银行罚息)、罚款和诉讼费可以扣除。 （《企业所得税税前扣除办法》国税发[2000]84号第五十六条）??133134ABC公司系增值税一般纳税人，增值税税率 17％，执行企业会计准则。2008年企业会计报表 利润为300000元，未作任何纳税调整，已按25% 的所得税率计算缴纳所得税75000元。在2008年底 结账前税务人员对该企业进行所得税纳税辅导时， 经查阅有关账证资料，发现如下问题： （1）企业2008年度有正式职工100人，实际列支 工资、津贴、补贴、奖金为1200000元； （2）企业“长期借款”账户中记载：年初向中国 银行借款100000元，年利率为5%；向其他企业借 周转金200000元，年利率10%，上述借款均用于 生产经营；135（3）全年销售收入元，列支业务招待费 250000元； （4）该企业2008年在税前共计提取并发生职工福 利费168000元；计提了工会经费24000元，未上 交；计提了职工教育经费38000元，未发生职工教 育经费。 （5）日“管理费用”科目列支厂部办 公室使用的空调器一台，价款6000元（折旧年限 按6年计算，不考虑残值）； （6）按应收账款年末余额900000元的5‰计提了 坏账准备4500元；136（7）“投资收益”两笔，一笔是自深圳特区某高 新技术企业（适用企业所得税率15%）分来利润 100000元；另一笔是国债利息收入2000元。 （8）经核实12月25日有一笔意外事故损失材料实 际成本为10万元，未作任何账务处理，已有证据 表明可获得保险公司赔款9.7万元。 问题：1．作出有关调整账务的会计分录； 2．计算ABC公司2008年度调整后的利润总额； 3．计算ABC公司2008年度应补（退）企业所得税额； 4．填列年度企业所得税年度纳税申报表（附后）。1371．作出有关调整账务的会计分录 （1）将厂部办公室使用的空调器一台转入固定资产 2008年应提折旧/12＝500（元），应调减管理 费用0（元） 借：固定资产6000 贷：累计折旧 500 贷：管理费用 5500 （2）意外事故损失材料入账，调增非常损失10× （1+17%）-9.7=20000（元）。 借：待处理财产损溢 117000 贷：材料 100000 应交税费——应交增值税（进项税额转出）17000 借：营业外支出——非常损失 20000 其他应收款——保险公司 97000 贷：待处理财产损溢 1170001382．计算ABC公司2008年度调整后的利润总额； 调整后的利润总额=0-（元） 3．计算ABC公司2008年度应补（退）企业所得税额； （1）借款费用：200000×（10%-5%）＝10000，应调增 10000 （2）业务招待费：%＝00000×5‰＝300000， 应调增000=100000 （3）准予税前扣除的职工福利费 =%=168000，实际发生168000，不需纳税调 整； 只计提未发生的工会经费、教育经费不得扣除，应调增 ＝62000 （4）计提坏账准备不得扣除，应调增4500元139（5）自深圳特区某高新技术企业分来利润、国债利息收入 为免税收入，应调减0=102000（元）应补企业所得税= （00+00+-2000） ×25%-7（元）140141142某中外合资服装生产企业，为增值税一般纳税 人，2008年1月在浙江成立。2009年企业有关经营情 况如下： （1）取得产品销售收入2300万元（不含税）， 从境内投资公司分回税后利润180万元（被投资企业适 用企业所得税25%），接受捐赠收入120万元。 （2）产品销售成本1000万元，发生销售费用 430万元（含广告费200万元），财务费用220万元， 其中1月1日以集资方式筹集生产资金300万元，期限1 年，支付利息费用30万元（同期银行贷款年利率6%）， 管理费用260万元，其中含业务招待费130万元。143（3）营业外支出账户中记载金额44万元，其中工商部门罚款4万元，通过民政部门向灾区捐赠自 产货物一批，账面成本40万元（当期同类货物不含 税售价56万元）。 计算：（1）2009年利润额？（2）2009年准予扣除的营业外支出？ （3）2009年应纳税所得额？（4）2009年应纳税额？144145企业所得税是我国现行税制的主体税种之一。 加强企业所得税管理的总体要求是：分类管理，优化服务，核实税基，完善汇缴，强化评估，防范避税。税基是课税基础的简称，指据以计算应纳税额 的基数。具体到企业所得税来说，税基是指应纳税所得额。应纳税所得额的计算公式为：应纳税所得额=收入总额-不征税收入-免税收入-各项扣除-允许弥补以前年度亏损。146本讲主要对税前扣除原则、税前扣除项目和不 得税前扣除项目进行剖析，结合税前扣除项目的纳税调整实务进行案例分析，采用问题讨论与答疑等形式进行互动交流，特别是强调了工资薪金支出、 借款费用、业务招待费、广告费、捐赠支出等重要税前扣除项目，并通过大家的参与讨论，对扣除的政策规定动作有了较深入的认识和理解，达到了此次培训的目的和效果。147从“应纳税所得额=收入总额-不征税收入-免税收入-各项扣除-允许弥补以前年度亏损”计算公式上看，要加强企业所得税管理工作，仅注重各项扣除的政策还是远远不够的，要加强税基管理，还要对 收入总额、不征税收入、免税收入、允许弥补以前年度亏损这四类项目给予同等关注。正如在导入本课程中指出的：不论是税收管理 员还是企业办税人员，要做好企业所得税管理工作 必须继续扎牢把握税收政策和精通财务会计两个平 台，才能分析出会计核算与税务处理的差异，正确计算应纳税所得额和应纳税额。148谢谢大家Page ?149
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