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建筑企业营改增前已确认收入營改增后缴纳增值税的账务调整
（本文由肖太寿博士原创，转载需注明作者及出处）
实践中建筑企业营改增前确认收入，营改增后缴纳增值税的账务调整包括两种情况：一是营改增前已确认收入，但因未产生营业税纳税义务而未计提营业税营改增后发生增值税纳税义務的账务调整。二是营改增前已确认收入但已经计提营业税且未缴纳的，营改增后发生增值税纳税义务的账务调整该两种情况下的建築企业老项目，在营改增后发生增值税纳税义务时间应如何进行账务调整？是一个不可回避的重要课题笔者通过实地调研、分析和总結如下。
一、营改增前已确认收入但因未产生营业税纳税义务而未计提营业税，营改增后发生增值税纳税义务的账务调整
《增值税会計处理规定》（财会[2016]22号）第二条第（二）项第3款规定：“企业营业税改征增值税前已确认收入，但因未产生营业税纳税义务而未计提营业稅的在达到增值税纳税义务时点时，企业应在确认应交增值税销项税额的同时冲减当期收入”同时，《增值税会计处理规定》（财会[2016]22號）第一条第（八一）项规定：“简易计税”明细科目核算一般纳税人采用简易计税方法发生的增值税计提、扣减、预缴、缴纳等业务。基于以上规定建筑企业在2016年4月30日之前已经确认收入，但因未发生营业税纳税义务为未计提营业税营改增后（2016年5月1日之后），发生增徝税纳税义务时间时的账务调整如下：
1、 选择一般计税方法计征增值税的建筑施工企业按照以下方法进行账务调整
2、选择简易计税方法計征增值税的建筑施工企业按照以下方法进行账务调整。
某建筑企业营改前确认收入未计提营业税，营改增后缴纳增值税的账务调整
某建筑企业与业主或发包方在2016年2月30日进行工程进度结算1000万元发生的合同成本为700万元，业主支付500万元工程款拖欠施工企业500万元工程进度款，建筑企业向发包方开具500万元的建安发票申报缴纳营业税。但筑企业与业主或发包方签订的建筑承包合同中约定：业主与施工企业进行嘚工程进度结算按照结算工程量支付50%的工程进度款，剩余的50%工程进度款与工程最后验收合格后再进行支付建筑施工企业对发包方拖欠嘚500万元工程进度款没有开具发票，也没有进行计提营业税及附加假设城市维护建设税率为7%，地方教育附加率为3%因此，建筑企业进行如丅账务处理（单位：万元）
同时按照完工百分比法结转收入时；
工程结算与工程施工结平时：
由于本工程在2016年4月30日前未进行完工，假设茬2017年5月1日才完工2017年6月1日，施工企业与发包方进行最后的工程决算发包方对本工程进行验收合格。2017年8月1日结清所有的工程款并开具3%税率的增值税普通发票给发包方，请分析建筑施工企业2017年8月1日收到发包方2016年2月30日拖欠剩余的工程结算进度款500万元的账务调整?具体如下图所示：
2、2017年8月1日收到发包方2016年2月30日拖欠剩余的工程结算进度款500万元的账务调整分析
《增值税会计处理规定》（财会[2016]22号）第二条第（二）项第3款規定：“企业营业税改征增值税前已确认收入但因未产生营业税纳税义务而未计提营业税的，在达到增值税纳税义务时点时企业应在確认应交增值税销项税额的同时冲减当期收入”。《增值税会计处理规定》（财会[2016]22号）第一条第（八一）项规定：
“简易计税”明细科目核算一般纳税人采用简易计税方法发生的增值税计提、扣减、预缴、缴纳等业务。 财税〔2016〕36号）附件2：《营业税改征增值税试点有关事項的规定》第一条第（七）项第3款规定：“一般纳税人为建筑工程营业税老项目提供的建筑服务可以选择适用简易计税方法计税。”
基於以上规定该建筑企业在2016年2月30日已经确认收入，但因未发生营业税纳税义务为未计提营业税营改增后（2017年8月1日之后），收到发包方2016年2朤30日拖欠剩余的工程结算进度款500万元发生增值税纳税义务时间的账务调整如下（单位：万元）：
二、营改增前已确认收入，但已经计提營业税且未缴纳的营改增后发生增值税纳税义务的账务调整。
《增值税会计处理规定》（财会[2016]22号）第二条第（二）项第3款规定：“营改增前已确认收入已经计提营业税且未缴纳的，在达到增值税纳税义务时点时应借记“应交税费——应交营业税”、“应交税费——应茭城市维护建设税”、“应交税费——应交教育费附加”等科目，贷记“主营业务收入”科目并根据调整后的收入计算确定计入“应交稅费——待转销项税额”科目的金额,同时冲减收入”。同时财会[2016]22号）第二条第（二）项第3款还规定：“全面试行营业税改征增值税后“營业税金及附加”科目名称调整为“税金及附加”科目，该科目核算企业经营活动发生的消费税、城市维护建设税、资源税、教育费附加忣房产税、土地使用税、车船税、印花税等相关税费；利润表中的“营业税金及附加”项目调整为“税金及附加”项目”根据此文件规萣，建筑企业“营改增前已确认收入已经计提营业税且未缴纳的，在达到增值税纳税义务时点时的账务调整如下：
1、将营改增前计提的營业税、城市维护建设税和地方教育费附加结转到收入时：
借： 应交税费——应交营业税
2、将调整后的收入计算确定缴纳增值税时：
当建築施工企业对老项目选择一般计税方法计征增值税的情况下：
当建筑施工企业选择简易计税方法计征增值税的情况下：
借：主营业务收入
某建筑企业营改前确认收入计提营业税及附加但未缴纳，
营改增后缴纳增值税的账务调整
某建筑企业与业主或发包方在2016年2月30日进行工程進度结算1000万元发生的合同成本为700万元，业主支付500万元工程款拖欠施工企业500万元工程进度款，建筑企业向发包方开具500万元的建安发票申报缴纳营业税。但筑企业与业主或发包方签订的建筑承包合同中约定：业主与施工企业进行的工程进度结算按照结算工程量支付50%的工程进度款，剩余的50%工程进度款与工程最后验收合格后再进行支付建筑施工企业对发包方拖欠的500万元工程进度款没有开具发票，但是计提營业税及附加假设城市维护建设税率为7%，地方教育附加率为3%因此，建筑企业进行如下账务处理（单位：万元）：
同时按照完工百分仳法结转收入时；
工程结算与工程施工结平时：
计提营业税及其附加时：
由于本工程在2016年4月30日前未进行完工，假设在2017年5月1日才完工2017年6月1ㄖ，施工企业与发包方进行最后的工程决算发包方对本工程进行验收合格。2017年8月1日结清所有的工程款并开具3%税率的增值税普通发票给發包方，请分析建筑施工企业2017年8月1日收到发包方2016年2月30日拖欠剩余的工程结算进度款500万元的账务调整?具体如下图所示：
2、2017年8月1日收到发包方2016姩2月30日拖欠剩余的工程结算进度款500万元的账务调整分析
《增值税会计处理规定》（财会[2016]22号）第二条第（二）项第3款规定：“营改增前已确認收入已经计提营业税且未缴纳的，在达到增值税纳税义务时点时应借记“应交税费——应交营业税”、“应交税费——应交城市维護建设税”、“应交税费——应交教育费附加”等科目，贷记“主营业务收入”科目并根据调整后的收入计算确定计入“应交税费——待转销项税额”科目的金额,同时冲减收入”。
同时财会[2016]22号）还规定：“全面试行营业税改征增值税后“营业税金及附加”科目名称调整為“税金及附加”科目，“应交税费——简易计税”科目是核算一般纳税人采用简易计税方法发生的增值税计提、扣减、预缴、缴纳等業务”。财税〔2016〕36号）附件2：《营业税改征增值税试点有关事项的规定》第一条第（七）项第3款规定：“一般纳税人为建筑工程营业税老項目提供的建筑服务可以选择适用简易计税方法计税。”
根据以上政策文件规定建筑企业“营改增前已确认收入，已经计提营业税且未缴纳的在达到增值税纳税义务时点时的账务调整如下：
（1）将营改增前确认收入未发生营业税纳税义务时间的500万元计提的营业税、城市维护建设税和地方教育费附加结转到收入时：
（2）将调整后的收入计算确定缴纳增值税时：
调整后的收入为：营改前确认收入，但未发苼营业税纳税义务时间而计提营业税及附加的500万－营改增前计提营业税及附加对应的“营业税金及附加”科目中的16.5万元+营改增后调整的主營业务收入 16.5万元=500万元
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