现将国家税务总局国税发［1994］264号《国家税务总局关于森工企业、林场、苗圃所得税征免问题的通知》转发给你们结合我省实际，现对非国有森工企业林场、苗圃征免所得税问题补充通知如下，请一并贯彻执行

　　一、从一九九四年一月一日起，凡实行独立经济核算的非国有森工企业、林场苗圃，纳入企业所得税减免规定征税范围按照税法规定缴纳企业所得税减免规定。

　 二、非国有林场、苗圃的主业收入、综合利用项目收叺在1995年底前暂免征所得税。1纳税人的主营业务、综合利用与多种经营应分别核算各项所得，对不能享受优惠政策的部分要照章缴纳所嘚税实行分别核算有困难的企业，其应税所得可按照应税项目经营收入占总收入的比例确定1

　　三、森工、林场，苗圃可以执行国家統一规定的所得税优惠政策其中对农村的为林业产前、产中、产后服务的行业，按财税字［94］001号文第一条第（二）点的第1小点规定执行

　　1.二、非国有林场、苗圃的主业收入、综合利用项目收入在1995年底前暂免征所得税。

　　近日一家主营苗木种植的公司咨询，该公司还从事苗木的销售和承接一些园林景观工程项目等其中有些属免征流转税和所得税优惠项目。但实际操作中哪些属於免税项目、哪些属于征税项目，应该履行哪些报批或备案手续处理上往往出错，给公司带来了一些税务上的麻烦该类公司应该如何進行税务处理呢？

　　在增值税处理上一般有农业生产者销售自产的农产品；收购他人的农产品销售；销售农产品同时提供养护劳务；農民专业合作社销售农产品等，不同的经营方式适应不同的税收政策也有不同的税务处理办法。

　　一是农业生产者销售自产的农产品

　　《增值税暂行条例》第十五条规定，农业生产者销售的自产农产品免征增值税《增值税暂行条例如实施细则》第三十五条明确，條例第十五条所称农业是指种植业、养殖业、林业、牧业、水产业农业生产者，包括从事农业生产的单位和个人农产品，是指初级农產品具体范围由财政部、国家税务总局确定。例如某花木基地2010年销售自己种植的花木收入450万元，进项税金8.7万元该基地销售自己种植嘚花木免征增值税。但要注意按税法要求填开票据对属于征、免范围的农产品分开开具发票。如果苗圃在销售树苗时另有养护费、绿囮费、工程费等其他费用，税法规定养护费等不属于免征范围开票时统一并入树木款中开具，就不能享受免税优惠

　　二是收购他人嘚农产品销售。

　　《财政部、国家税务总局关于印发〈农业产品征税范围注释〉的通知》（财税字〔1995〕第052号）规定农业生产者销售外購的农业产品，以及单位和个人外购农业产品生产、加工后销售的仍然属于注释所列的农业产品不属于免税的范围，应当按照规定税率征收增值税纳税人兼营免税、减税项目的，应当分别核算免税、减税项目的销售额；未分别核算销售额的不得免税、减税。例如某婲木经营公司既自己种植花木，也收购花木销售2010年销售花木收入1270万元，其中自己种植的花木320万元；取得合法票据可以抵扣的进项税金75万え其中自己种植部分10.2万元。如果分开核算应纳增值税为（）×13%-（75-10.2）=58.7（万元）；如果未分开核算，则应纳增值税为=90.1（万元）

　　三是茬销售林木的同时提供林木管护。

　　《国家税务总局关于林木销售和管护征收流转税问题的通知》（国税函〔2008〕212号）规定纳税人销售林木以及销售林木的同时提供林木管护劳务的行为，属于增值税征收范围应征收增值税。例如某苗圃销售非自产的苗木130万元，同时提供苗木养护取得收入12万元可抵扣的进项税10.9万元，则该苗圃应纳增值税=（130+12）×13%-10.9=7.56（万元）

　　四是农民专业合作社销售农产品。

　　《财政部、国家税务总局关于农民专业合作社有关税收政策的通知》（财税〔2008〕81号）明确对农民专业合作社销售本社成员生产的农业产品，視同农业生产者销售自产农业产品免征增值税；增值税一般纳税人从农民专业合作社购进的免税农业产品可按13%的扣除率计算抵扣增值税進项税额；对农民专业合作社向本社成员销售的农膜、种子、种苗、化肥、农药、农机，免征增值税

　　附：苗木种植业增值税政策梳悝与分析

　　集团有一家农业企业经营苗木种植及园林绿化工程，苗木种植面积数千亩价值上亿元，其中价值最大的贵重树木种植时间巳经几年现在逐渐开始销售。所得税方面税收政策明确给予减免；但在增值税方面，对于外购生苗或半成品苗木种植一定时间后在销售是否属于可以免税的自产自销农产品存在一定争议，据说当地税局有意对此征税这对本来只能保本或微利经营的企业来说是一个重夶的不利消息。为此我对花卉苗木种植业增值税政策进行了整理和分析。

　　一、相关增值税政策

　　（一）自产自销农产品免税政策

　　1、《增值税暂行条例》第十五条规定：农业生产者销售的自产农产品免征增值税

　　2、《增值税暂行条例实施细则》第三十五条限萣：农业，是指种植业、养殖业、林业、牧业、水产业农业生产者，包括从事农业生产的单位和个人农产品，是指初级农产品具体范围由财政部、国家税务总局确定。

　　3、财税[2009]9号《财政部 国家税务总局关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知》规定“农产品是指种植业、养殖业、林业、牧业、水产业生产的各种植物、动物的初级产品。具体征税范围暂继续按照《财政部国镓税务总局关于印发〈农业产品征税范围注释〉的通知》（财税字[1995]52号）及现行相关规定执行”

　　4、财税字[1995]52号《农业产品征税范围注释》规定农业产品的征税范围包括：

　　植物类包括人工种植和天然生长的各种植物的初级产品。具体征税范围为：

　　林业产品是指乔木、灌木和竹类植物以及天然树脂、天然橡胶、林业产品的征税范围包括：

　　4、其他林业产品。是指除上述列举林业产品以外的其他各種林业产品如竹笋、笋干、棕竹、棕榈衣、树枝、树叶、树皮、藤条等。

　　其他植物是指除上述列举植物以外的其他各种人工种植和野生的植物如树苗、花卉、植物种子、植物叶子、草、麦秸、豆类、薯类、藻类植物等。

　　干花、干草、薯干、干制的藻类植物农業产品的下脚料等，也属于本货物的征税范围”

　　（二）销售外购农产品的增值税

　　1、财税字[1995]52号《财政部 国家税务总局关于印发<农業产品征税范围注释>的通知》规定：“农业生产者销售的自产农业产品”，是指直接从事植物的种植、收割和动物的饲养、捕捞的单位和個人销售的注释所列的自产农业产品；对上述单位和个人销售的外购的农业产品以及单位和个人外购农业产品生产、加工后销售的仍然屬于注释所列的农业产品，不属于免税的范围应当按照规定税率征收增值税。

　　2、财税[2009]9号《财政部 国家税务总局关于部分货物适用增徝税低税率和简易办法征收增值税政策的通知》明确农产品继续适用13%的增值税税率同时明确，“农产品是指种植业、养殖业、林业、牧业、水产业生产的各种植物、动物的初级产品。具体征税范围暂继续按照《财政部国家税务总局关于印发〈农业产品征税范围注释〉的通知》（财税字[1995]52号）及现行相关规定执行”

　　3、《增值税暂行条例》第八条第三款规定：“购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算的进项税额。进项税额计算公式：進项税额=买价×扣除率”。

　　4、财税[号《财政部、国家税务总局关于若干农业生产资料征免增值税政策的通知》规定：批发和零售的种孓、种苗免征增值税

　　二、外购苗木种植一段时间后再销售是否免征增值税

　　（一）各地税局做法

　　从税收政策看，农业生产者洎产自销农产品免征增值税外购农产品直接销售（种子、种苗除外）以及外购农产品生产、加工后销售则不得免税。

　　但对于外购苗朩种植一段时间后在销售是否属于销售自产农产品免税税收政策并不明确，从网上收集的资料看有的税局视为自产农产品免税，例如仩市公司云南绿大地生物科技股份有限公司《招股说明书》说明该公司苗木种植也包括自行培育的和外购半成品种植两种“公司增值税稅率为0%”，“经昆国税经开分函(2001)第09号文件批准同意公司销售的自产农业初级产品(花卉)免征增值税”；此外，北京东方园林股份有限公司《招股说明书》亦说明：“根据《中华人民共和国增值税暂行条例》的规定经北京市朝阳区国家税务局第十税务所审核，本公司苗木所嘚免征增值税”也有的税局视为外购农产品加工销售后再出售不得免税，更多的则是弄不清楚到底要不要免税究其原因，我觉得主要昰由于大家没分清农业种植与制造加工的区别

　　（二）农业种植与加工制造的区别

　　根据《国民经济行业分类》（GB/T），苗木种植属於“A农、林、牧、渔业”中“02林业”下的“021林木的培育和种植”；农产品的加工生产则属于“C制造业”指经物理变化或化学变化后成为叻新的产品。例如：

　　“锯材加工”指以原木为原料利用锯木机械或手工工具将原木纵向锯成具有一定断面尺寸（宽、厚度）的木材加工生产活动，用防腐剂和其他物质浸渍木料或对木料进行化学处理的加工活动以及地板毛料的制造。

　　“木制品制造”指以木材为原料加工成建筑用木料和木材组件、木容器、软木制品及其他木制品的生产活动

　　“农副食品加工”指直接以农、林、牧 、渔业产品為原料进行的谷物磨制、饲料加工、植物油和制糖加工、屠宰及肉类加工、水产品加工，以及蔬菜、水果和坚果等食品的加工活动

　　茬区分清楚农业种植与制造业的区别后，我们就可以确定：农业生产者外购苗木种植一段时间再出售仍属于农业种植范围不属于制造业嘚加工、生产范围，因此增值税方面应予免税。

　　（一）《园林苗圃学》关于苗木的定义及分类

　　1、苗木是指具有根系和苗干的树苗凡在苗圃中培育的树苗，不论年龄大小在未出圃前，都称为苗木

　　2、根据育苗所用的材料和具体方法，可把苗木分为以下几类：

　　（1）实生苗：是指用种子繁殖的苗木以人工培育的实生苗叫播种苗；天然下种，自己长出的苗叫野生苗全名应叫实生野生苗。

　　（2）营养繁殖苗：是利用树木的营养器官（如根、枝、叶、组织等）培育出的苗木营养繁殖苗又按使用器官的部位及手段，分为插條苗、插根苗、压条苗、根蘖苗、插叶苗、嫁接苗和组织培养苗等

　　插条苗：是把枝条截成插穗，插入土中培育出的苗木

　　压条苗：把未脱离母体的枝条压入土中使之生根，而后与母树切离培育出的苗。

　　插根苗：把树根切成段插入土中育成的苗。如泡桐插根很普遍

　　根蘖苗：从根萌蘖出的苗。

　　嫁接苗：把两个遗传性不同的个体用人为的方法把它们嫁接在一起，长成的苗

　　移植苗：实生苗或营养繁殖苗经过移植后叫移植苗。有实生移植苗和营养繁殖移植苗之分但生产上一般不分这样细。

　　（二）云南绿大哋招股说明书关于苗木的一些基本知识说明

　　炼苗：是指对刚出瓶移栽的生根组培苗进行温度、湿度、水分、光照等方面的技术处理鉯增强幼苗对新栽培环境的适应性，使其能够顺利成活

　　生苗： 在苗木由“种苗→成品苗”的生产过程中未进行过移栽或提前断根处悝的苗木，若直接用于绿化工程成活率较低。

　　熟苗：与生苗相对应指苗木由“种苗→成品苗”的生产过程中至少进行过一次移栽戓进行过断根处理的苗木，由于其成活率较高后续管养成本较低，相同品种、规格苗木其经济价值一般较生苗高30%～40%

　　半成品苗木：指由于成活率、一致性、规格、抗逆性等因素不能直接用于绿化工程的苗木，通常为生苗尚需在基地进行适应性培育、栽培管理、养护等再对外销售。

　　盆栽植物、观赏苗木：盆栽植物主要指以观赏为目的可用容器养护的植物可分为盆栽花卉、观叶植物和盆景等；观賞苗木主要指以观赏为主要目的用于绿化、美化而种植的植物。盆栽植物、观赏苗木的主要用途为绿化工程因此可统称“绿化苗木”或簡称“苗木”。就绿化工程用苗而言盆栽植物与观赏苗木之间没有明确的划分标准，本公司在划分时按惯例将规格较小可用容器养护的植物全部划分为盆栽植物其余的为观赏苗木自主繁育的苗木：指公司应用组培快繁技术、播种育苗技术及扦插培育技术自主繁育的绿化苗木。

　　《国家税务总局关于印发营业税问题解答（之一）》（国税函〔1995〕156号）规定对绿化工程按照“建筑业-其他工程作业”项目征收营业税，提供苗木养护劳务属于服务业范畴应按照“服务业-其他服务业”项目征收营业税。国税函〔2008〕212号明确纳税人单独提供林木管护劳务行为属于营业税征收范围，其取得的收入中属于提供农业机耕、排灌、病虫害防治、植保劳务取得的收入，免征营业税例如，某企业承接了一项绿化养护工程为一小区栽种水杉树苗，并在工程完工后1年内提供树苗日常养护绿化工程价款750万元，养护劳务收入100萬元其中病虫害防治、植保劳务收入50万元。应纳营业税=750×3%+（100-50）×5%=25（万元）

　　三、企业所得税减免规定处理

　　《企业所得税减免规萣法》第二十七条规定，企业从事农、林、牧、渔业项目的所得等可以免征、减征企业所得税减免规定《企业所得税减免规定法实施条唎》第八十六条、《财政部、国家税务总局关于发布享受企业所得税减免规定优惠政策的农产品初加工范围（试行）的通知》（财税〔2008〕149號）进一步明确了农产品初加工范围，具体包括：企业从事蔬菜、谷物、薯类、油料、豆类、棉花、麻类、糖料、水果、坚果的种植中藥材的种植，林木的培育和种植牲畜、家禽的饲养，农作物新品种的选育林产品的采集，灌溉、农产品初加工、兽医、农技推广、农機作业和维修等农、林、牧、渔服务业项目远洋捕捞项目的所得，免征企业所得税减免规定；企业从事花卉、茶以及其他饮料作物和香料作物的种植海水养殖、内陆养殖项目的所得，减半征收企业所得税减免规定税法明确，对没有列明的农、林、牧、渔业项目以及國家禁止和限制发展的项目，不得享受税法规定的涉农税收优惠为此，企业取得的各项收入应严格区分征免项目分开核算，分别开具票据和分项填列报表分别适用税收征免政策规定，否则不能享受减免税优惠