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企业清算时所得税应如何处理
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　　财政部、国家税务总局下发了《关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]60号）随后，国家税务总局又出台了《关于印发〈中华人民共和国企业清算所得税申报表〉的通知》（国税函[号）现结合企业清算的相关规定，对清算业务的所得税处理及申报表的填报进行解析。
　　企业所得税清算的主体
　　根据财税[2009]60号文件，下列企业应进行清算所得税处理：
　　一是按《》、《企业》等规定需要进行清算的企业；
　　二是企业重组中需要按清算处理的企业。
　　《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59号）规定，企业由法人转变为个人独资企业、合伙企业等非法人组织，或将登记注册地转移至中华人民共和国境外（包括港澳台地区），应视同企业进行清算、分配，股东重新投资成立新企业；企业发生合并、分立业务不符合特殊处理条件的，被合并、分立企业及其股东都应按清算进行所得税处理。
　　企业清算程序及涉税分析
　　（一）关于清算程序依据《公司法》的规定，清算期间，公司存续，但不得开展与清算无关的经营活动。
　　进行清算的企业应按照以下7个步骤履行清算程序。
　　一是成立清算组，开始清算。
　　二是通知或公告债权人并进行债权登记，债权人向清算组申报其债权。
　　三是清算组清理公司财产、编制资产负债表和财产清单，并制定清算方案。
　　四是处置资产，包括收回应收账款、变卖非货币资产等，其中无法收回的应收账款应作坏账处理，报经税务机关批准后才能扣除损失。
　　五是清偿债务，公司财产（不包括担保财产）在支付清算费用后，应按照法定顺序清偿债务，即支付职工工资、社会保险费用和法定补偿金，缴纳所欠税款，清偿公司债务。
　　六是分配剩余财产，公司财产在支付清算费用、清偿债务后有余额的，按照出资或持股比例向各投资者分配剩余财产，分配剩余财产应视同对外销售，并确认隐含的所得或损失。公司财产在未依照前款规定清偿前，不得分配给股东。
　　七是制作清算报告，申请注销公司登记。
　　（二）清算所得的计算从清算程序看，清算过程就是在企业出现解散事由后对清算资产进行处置、分配，最终了结企业的一切债权、债务的过程。计算清算所得，主要就是计算全部资产处置过程中产生的所得以及了结一切债权、债务所产生的所得或损失。此外，企业进行清算，即表明已终止持续经营，是企业存在的最后一个过程。因此在计算清算所得时，还要考虑清算前企业尚未确认的递延收益、尚未在税前扣除的待摊费用、已在税前扣除而不再实际支付的预提性质的费用、商誉的扣除以及尚未超过弥补期限的亏损等问题。清算所得可用下面计算公式表示：清算所得=全部资产处置所得-清算费用确实无法偿还的债务-无法收回的债权损失尚未确认的递延收益-尚未扣除的税前允许扣除的待摊支出已在税前扣除而不再实际支付的预提性质的支出-商誉-以前年度发生的亏损。
　　其中，全部资产处置所得=资产交易价格或可变现价值-资产计税基础-税前允许的税金及附加。税前允许的税金及附加，是指处置资产过程中缴纳的营业税、城建税、教育费附加、印花税、土地增值税等，不包括可以抵扣的增值税和企业所得税。
　　计算清算所得时应注意以下3个问题。
　　一是企业终止持续经营，应把清算期间作为独立的一个纳税年度；
　　二是计算清算所得时应视同资产隐含的所得或损失已实现；
　　三是计算清算所得时允许弥补以前年度发生的亏损。
　　（三）清算所得税的计算清算所得税等于清算所得额乘以25%税率。由于清算期间不属于正常的生产经营期间，在计算清算所得税时应注意以下与优惠政策有关的问题。
　　第一，清算过程中处置一切资产产生的所得均不能享受税收优惠政策，比如技术转让所得，税定转让所得500万元以下的免征企业所得税，500万元以上的部分减半征税，如果在清算过程中涉及技术转让转让业务是不能享受上述优惠政策的。但在清算过程中取得的国债利息收入，符合免税条件的股息、红利等免税收入，仍应按税法规定享受免税待遇，取得的不征税收入也不计入清算所得，因为这两项收入不属于与资产处置有关的所得。
　　第二，清算企业在定期减免税期间发生清算业务也不能享受减免税待遇，即使是国家重点扶持的高新技术企业、小型微利企业以及适用过渡优惠税率的纳税人发生清算业务，计算清算所得税时也不能适用15%、20%或其他优惠税率，而应一律适用25%的企业所得税税率。
　　第三，清算企业在清算前，因购买国产设备应享受的抵免税额或购买环保、节能节水、安全生产专用设备抵免税额尚未执行到期的，应允许纳税人从清算所得税额中减去上述应享受的抵免税额。因为投资抵免税额不是在清算过程中产生的，而属于纳税人正常生产经营期间应享受但尚未享受完的税收优惠，因此应允许其在清算过程中享受。
　　第四，创业投资企业在清算前，投资于未上市的中小高新技术企业且符合抵扣应纳税所得额相关规定的，其投资额70%尚未完全享受抵扣应纳税所得额的，应允许创业投资企业将其余额抵扣清算所得。
　　可供分配剩余财产的税务处理
　　可供分配剩余财产，是指企业全部资产的可变现价值或交易价格减除清算费用、职工的工资、社会保险费用和法定补偿金，结清清算所得税、以前年度欠税等税款并清偿企业债务后的余额。可供分配剩余财产的税务处理，主要涉及清算企业股东分回剩余财产计税基础的确定及所得税处理两个问题。由于清算企业已按税法规定确认了可供分配剩余财产的转让所得，因此依据财税[2009]60号文件规定，被清算企业的股东从被清算企业分得的资产应按可变现价值或实际交易价格确定计税基础；因股东身份不同（居民企业、非居民企业、中国公民、外籍个人）分回剩余财产的所得税处理不同。财税[2009]60号文件规定，清算企业股东为居民企业的，其分得剩余资产的金额，相当于被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中按该股东所占股份比例计算的部分，应确认为股息所得；剩余资产减除股息所得后的余额，超过或低于股东投资成本的部分，应确认为股东的投资转让所得或损失。需要说明的是，如属于股东投资转让损失，只有经过税务机关批准后才能税前扣除。
　　清算所得税申报表重点项目的填写
　　（一）资产处置损益。本项目依据附表一填写，填写附表一时，要把握两个重点。一是要正确确认可变现价值或交易价格。由于清算结束后，清算企业将不存在任何资产，应确认全部清算财产的处置损益。因此，资产真正变卖的应填写交易价格，作为剩余财产分配给股东的应填写可变现价值。二是应正确确认资产的计税基础。资产的计税基础是指企业计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应纳税所得额中抵扣的金额，资产的计税基础不一定等于账面价值，比如交易性金融资产期末应以公允价值计量反映其账面价值，而其计税基础却保持不变，即按取得时实际支付的历史成本确定。
　　（二）负债清偿损益。本项目依据附表二填写。所谓&负债清偿损益&，即在偿还负债时，实际支付金额小于负债计税基础的金额，也就是税法上所说的确实无法偿还的债务。负债的计税基础是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。一般情况下，负债的账面价值与计税基础是相同的。
　　（三）其他所得或支出。本项目主要包括无法收回的债权损失、清算前尚未确认的递延收益、尚未在税前扣除的待摊费用或已在税前扣除不再实际支付的预提性质的支出等，其中无法收回的债权损失，经过税务机关批准后才能计算扣除。
　　（四）弥补以前年度亏损。本项目填写金额应包括清算当年正常生产经营期间发生的亏损额，并且弥补的年限应从当年算起，向前推算4年，共计允许弥补5年发生的亏损。
　　（五）减（免）企业所得税额。如前所述，本项目只能填写尚未抵免完的&购置国产设备&或&安全生产、环境保护、节能节水&专用设备按税法规定应享受的抵免税额。
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公司清算的税务会计处理
公司清算的处理一、公司清算的概念公司清算是指公司解散后，为最终了结现存的资产和其他法律关系，依照法定程序，对公司的资产和债权债务关系，进行清理、处分和分配，以了结其债权债务关系，从而消灭公司法人资格的法律行为。公司清算必须结清其作为独立纳税人的所有税务事项。公司除因合并或分立而解散外，其余原因引起的解散，均须经过清算程序。公司因下列原因解散：（一）公司章程规定的营业期限届满或者公司章程规定的其他解散事由出现；（二）股东会或者股东大会决议解散；（三）因公司合并或者分立需要解散；（四）依法被吊销营业执照、责令关闭或者被撤销；（五）公司经营管理发生严重困难，继续存续会使股东利益受到重大损失，通过其他途径不能解决的，持有公司全部股东表决权百分之十以上的股东，可以请求人民法院解散公司。二、清算程序企业清算一般应履行下列程序：1.在解散事由出现之日起十五日内成立清算组，开始清算。有限责任公司的清算组由股东组成，股份有限公司的清算组由董事或者股东大会确定的人员组成。逾期不成立清算组进行清算的，债权人可以申请人民法院指定有关人员组成清算组进行清算。人民法院应当受理该申请，并及时组织清算组进行清算。清算期间，公司存续，但不得开展与清算无关的经营活动。2. 清算组应当自成立之日起十日内通知债权人，并于六十日内在报纸上公告。债权人应当自接到通知书之日起三十日内，未接到通知书的自公告之日起四十五日内，向清算组申报其债权。债权人申报债权，应当说明债权的有关事项，并提供证明材料。清算组应当对债权进行登记。在申报债权期间，清算组不得对债权人(含税务机关)进行清偿。3.清理公司财产，分别编制资产负债表和财产清单。清算企业的财产包括宣布终止时企业的全部财产以及企业在清算期间取得的资产。已经作为担保物的财产相当于担保债务的部分，不属于清算财产，担保物的价款超过所担保的债务数额的部分，属于清算财产。企业清算中发生的财产盘盈或盘亏、变价净收入、无力归还的债务或无法收回的债权，以及清算期间的经营收益或损失等，计入清算损益。企业在宣布终止前六个月至终止之日的期间内，下列行为无效，清算机构有权追回其财产作为清算财产入账：（1）隐匿私分或无偿转让财产；（2）非正常压价处理财产；（3）对原来没有财产担保的债务提供财产担保；（4）对未到期的债务提前清偿；（5）放弃自己的债权。4.资产处置，包括收回应收款项、非现金资产转让等。非现金资产转让给股东的，按照公允价值确定转让价格。无法收回的应收款项作坏账处理。5.清偿债务。由于清算企业有财产担保的财产不属于清算财产，因此除非法律、法规有特别规定，即便是在清算财产不足以支付清算费用的情况下，也不得从担保财产中拨付，债权人的权利不受影响。因此，担保财产的变现价值必须优先用于偿还担保债务，担保物的价款超过所担保的债务数额，属于清算财产的一部分，按下列顺序清偿债务：（1）支付清算费用。企业办理清算发生的费用从现有财产中优先支付。清算费用包括法定清算机构成员的工资、差旅费、办公费、公告费、诉讼费及清算过程中所必须的其他支出。清算过程中处置资产需要缴纳各项税费（含清算所得税）也作为清算费用处理。（2）应付未付的职工工资、社会保险费用、法定补偿金等。（3）应缴未缴的各项税费，是指生产经营过程中应交未交的各项税费，清算过程的产生的税费按清算费用处理。（4）尚未偿付的债务。不足清偿的同一顺序债务，按比例清偿。既有欠税又欠交滞纳金和罚款的，《国家税务总局关于税收优先权包括滞纳金问题的批复》（国税函[号）明确规定，按照《中华人民共和国税收征收管理法》的立法精神，税款滞纳金与罚款两者在征收和缴纳时顺序不同，税款滞纳金在征缴时视同税款管理。因此，税收及滞纳金的清偿应优先于罚款。6.剩余财产分配。有限责任公司，除公司章程另有规定者外，应当按投资各方出资比例分配；股份有限公司，按优先股股份面值对优先股股东分配。优先股股东分配后的剩余部分，按普通股股东的股份比例进行分配。如果剩余财产不足全额偿还优先股金时，按各优先股股东所持比例分配。7. 制作清算报告，申请注销登记。公司清算结束后，清算组应当制作清算报告，报股东会、股东大会或者人民法院确认，并报送公司登记机关，申请注销公司税务登记、工商登记，公告公司终止。三、计算清算所得税的相关问题（一）需要进行清算所得税处理的企业范围根据《财政部、国家税务总局关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]60号）规定，下列企业应进行清算的所得税处理：1.清算。根据公司法规定，除公司合并或分立外，其他解散情形必须进行清算。2.视同清算。不符合《财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59号）规定的适用特殊税务处理原则的重组业务，按一般重组税务处理原则进行。改组企业不需要履行上述清算程序，但需要视同清算进行所得税处理。视同清算的企业其作为独立纳税人的全部税务事项（包括尚未弥补的亏损、正在享受的税收优惠等）均应终止，不得结转到接受资产的企业继续享有或承继。　　（1）企业由法人转变为个人独资企业、合伙企业等非法人组织，或将登记注册地转移至中华人民共和国境外（包括港澳台地区），应视同企业进行清算、分配，股东重新投资成立新企业。相应地，企业的全部资产的计税基础均应以公允价值为基础确定。　　（2）被合并企业应视同清算进行所得税处理，相应地，合并企业应按公允价值确定接受被合并企业各项资产和负债的计税基础。（3）被分立企业不再继续存在时，被分立企业应按清算进行所得税处理，相应地，分立企业应按公允价值确认接受资产的计税基础。（二）关于清算所得的税法表述企业应将整个清算期作为一个独立的纳税年度，按年度计算清算所得。《企业所得税法实施条例》第十一条规定，清算所得，是指企业的全部资产可变现价值或者交易价格减除资产净值、清算费用以及相关税费等后的余额。原《企业所得税暂行条例实施细则》第四十四条规定，清算所得，是指纳税人清算时的全部资产或者财产扣除各项清算费用、损失、负债、企业未分配利润、公益金和公积金后的余额，超过实缴资本的部分。由于“资产=负债+净资产”，因此《企业所得税法实施条例》对清算所得的计算方法与原《企业所得税暂行条例实施细则》的规定实际是一致的，只是表述不同而已。不过新税法表述更严谨，考虑了会计与税法差异项目的纳税调整问题。其中的资产净值不是指账面价值而是指资产的计税成本（计税基础净值）。（三）清算期间资产盘盈、盘亏的税务处理清算期间资产盘盈、盘亏应当计入清算所得。清算期间不能收回的应收款项应作为坏账损失处理。根据《国家税务总局关于印发&企业资产损失税前扣除管理办法&的通知》（国税发 [2009]88号）规定，资产损失必须报经主管税务机关审批，未经审批的资产损失不得在计算清算所得时扣除。（四）关于应付未付款项是否并入所得征税问题企业清算前已确定不需支付的应付款项，应并入生产经营所得征税。企业清算期间确定的不需支付的应付款项，需并入清算所得征税。企业清算期间应支付但由于清算资产不足以偿还的未付款项，无需并入清算所得征税。盈余公积和资本公积属于股东权益，不计入清算所得。（五）对递延所得、商誉、递延所得税资产、预提和待摊费用的处理应当分期确认所得的项目（如符合条件的企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上等业务），剩余未确认所得的金额，必须一次性并入清算所得；对于生产经营期间预提的各项费用（不含递延所得税负债）不再支付的，必须并入清算所得；其他待摊费用（如按三年平均扣除的企业筹办费、房屋装修费等）按照剩余计税基础扣除；非同一控制下的企业合并形成的商誉，在生产经营期间不得摊销扣除，在计算清算所得时一次性扣除。递延所得税资产与应纳税所得额无关，其计税基础为零。对于以收入为基础确定扣除限额的广告宣传费，不得结转到清算期间扣除。在清算期间发生的业务招待费属于与清算所得有关的费用，因其与生产经营无关，所以不受比例限制，全额扣除。（六）清算所得能否弥补以前年度亏损《企业所得税法》第五十三条规定，企业依法清算时，应当以清算期间作为一个纳税年度。《企业所得税法》第十八条规定，企业每一纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过五年。根据上述规定，由于清算期间也是一个独立的纳税年度，因此以前年度的亏损可以用以后纳税年度（包括清算期间）的所得弥补。也可以这样理解，企业的清算所得可以看作是企业资产潜在的、尚未征收过企业所得税的增值部分。如果企业在关闭清算前，将全部资产出售，或者将无需支付的负债确认为所得，那么在总应纳税所得不变的前提下，清算所得就会转变为经营所得。因此，清算所得与经营所得应当都可以用于弥补以前年度亏损。七）清算所得的适用税率清算期间不属于正常的生产经营期间，不能享受法定减免税优惠（包括定期减免优惠、小型微利企业优惠税率、高新技术企业优惠税率、“5+1”地区过渡税率等），一律适用基本税率25%。（八）清算所得税的计算公式应纳所得税额=清算所得×25%清算所得=资产（含盘盈资产）变现收入-清算费用（包括相关税费）-资产计税基础净值±纳税调整额-弥补以前年度亏损其中，资产变现收入是指处置资产不含增值税的收入。资产过户给股东的，按照公允价值作为变现收入处理。纳税调整事项包括递延所得、因债权人的缘故无需或无法支付的款项等。四、被清算企业股东的处理企业股东从被清算企业分得的剩余资产的金额，其中相当于被清算方累计未分配利润和累计盈余公积中按该股东所占股份比例计算的部分，应确认为股息所得；剩余资产扣除股息所得后的余额，超过或低于企业投资成本的部分，应确认为企业的投资转让所得或损失。清算企业的累计未分配利润和累计盈余公积是指清算前的留存收益与清算期间实现的税后留存收益（或损失）之和。被清算企业的股东取得的股息所得和投资转让所得应区别情况处理：1.居民纳税人。居民纳税人从境内直接投资的另一居民纳税人（被清算企业）取得的股息所得，免征企业所得税。依据《财政部、国家税务总局关于企业资产损失税前扣除政策的通知》（财税[2009]57号）规定，因被投资企业清算导致投资方发生的股权处置损失，可以在计算应纳税所得额时直接扣除。股权转让所得或损失=清算分配额-股息所得-投资计税基础投资计税基础是指为取得该项投资资产支付的对价，包括现金、非现金资产公允价、权益工具的公允价、承担债务金额、相关税费等。相关税费是指投资方以非现金资产对外投资视同销售计算增值税销项税额，以不动产、无形资产作为对价，取得被投资方持有第三方的股权，应纳的营业税及附加、土地增值税，由于投资时已获得税前扣除，因此不得计入投资资产的计税基础，否则会导致转让股权时重复扣除。被投资方用资本溢价（或股本溢价）转增资本（或股本）不得计入投资资产的计税基础。被投资方用留存收益或者其余的资本公积转增资本，视同追加投资，应当计入投资资产的计税基础。国税函[2010]79号规定，被投资企业将股权（票）溢价所形成的资本公积转为股本的，不作为投资方企业的股息、红利收入，投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础。2.非居民纳税人。非居民纳税人取得的股息所得或投资转让所得需要缴纳的预提所得税由清算企业负责代扣代缴。依据《财政部、国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知》（财税[号）规定，日之前外商投资企业形成的累积未分配利润，在2008年以后分配给外国投资者的，免征企业所得税；2008年及以后年度外商投资企业新增利润分配给外国投资者的，依法缴纳企业所得税。非居民纳税人取得的股息所得应纳预提所得税=股息所得×10%（公式一）非居民纳税人取得的投资转让所得应纳预提所得税=（清算分配额-股息所得-投资计税基础）×适用税率（公式二）公式一中的股息所得仅指外商投资企业2008年及以后年度实现的留存收益归属于外国投资者的部分。公式二中的股息所得是指外商投资企业实现的全部留存收益归属于外国投资者的部分。非居民纳税人应纳的预提所得税由清算企业负责代扣代缴。3.外籍个人。依据《财政部、国家税务总局关于个人所得税若干政策问题的通知》（财税[1994]20号）文件规定，外籍个人从外商投资企业取得的股息所得免征个人所得税。外籍个人从外商投资企业取得的投资转让所得依法征收个人所得税。4.境内个人。自然人股东从被清算企业分得的剩余资产的金额，不再区分股息所得和股权转让所得，一律按照“财产转让所得”计算个人所得税，允许扣除的计税基础包括留存收益转增实收资本的金额。依据《国家税务总局关于非货币性资产增值暂不征收个人所得税的批复》（国税函[号）规定，个人以非现金资产出资的，股权计税基础按非现金资产未评估前的价值确定。自然人股东应纳税额由清算企业负责代扣代缴。五、其他税收问题企业向职工清偿欠发工资，以及与职工解除劳动合同而支付的一次性补偿金应当按照工资薪金所得扣缴个人所得税。依据《财政部、国家税务总局关于个人与用人单位解除劳动关系取得的一次性补偿收入征免个人所得税问题的通知》（财税[号）、《国家税务总局关于个人因解除劳动合同取得经济补偿金征收个人所得税问题的通知》（国税发[号）规定，个人因与用人单位解除劳动关系而取得的一次性补偿收入(包括用人单位发放的经济补偿金、生活补助费和其他补助费用)，按照国家和地方政府规定的比例实际缴纳的住房公积金、医疗保险费、基本养老保险费、失业保险费，可以在计征其一次性补偿收入的个人所得税时予以扣除。其余部分在当地上年职工平均工资3倍数额以内的部分，免征个人所得税；超过的部分除以个人在本企业的工作年限数，以其商数作为个人的月工资、薪金收入，按照税法规定计算缴纳个人所得税。个人在本企业的工作年限数按实际工作年限数计算，超过12年的按12年计算。此外，企业依照国家有关法律规定宣告破产，企业职工从该破产企业取得的一次性安置费收入，免征个人所得税。六、案例分析红谷保健品有限公司（以下简称红谷公司）于2004年3月成立，注册资本1 000万元（其中北旺集团出资600万元，占60%；自然人张某出资400万元，占40%），截至日，累计留存收益8 000万元。由于夸大宣传，涉嫌违反广告法，被媒体曝光，股东会于日决定解散并注销红谷公司。日，红谷公司资产负债表如下：& && && && && && && && && && && && & 单位：万元资产& && &&&金额& && &&&负债& && &&&金额货币资金& && &&&550& && &&&短期借款& && &&&100应收账款& && &&&350& && &&&应付账款& && &&&200其他应收款& && &&&100& && &&&应付职工薪酬& && &&&50存货& && &&&2 600& && &&&应交税费& && &&&150固定资产& && &&&6 000& && &&&其他应付款& && &&&100& && && && && & 负债总额& && &&&600& && && && && & 所有者权益& && &&&& && && && && & 实收资本& && &&&1 000& && && && && & 留存收益& && &&&8 000资产总额& && &&&9 600& && &&&负债及所有者权益& && &&&9 600公司于日，成立清算组，并对外公告，同时向税务机关书面报告。10月15日，公司向主管税务机关提交2009年度所得税汇算清缴申报表，补交所得税20万元。主管国、地税分局于10月18日到红谷公司进行税务检查，检查期限为2004年3月至2009年9月。10月20日检查结束，国税查补税款200万元（其中偷税额80万元）、加收滞纳金20万元、罚款40万元；地税查补税款300万元（其中偷税额60万元）、加收滞纳金30万元、罚款30万元。红谷公司作如下分录：借：利润分配——未分配利润& && && && &&&6 200 000贷：应交税费——应交增值税& && && && && &2 000 000& && && && && & ——应交营业税等& && && && & 3 000 000& && &&&其他应交款——滞纳金、罚款& && && &&&1 200 000截至日，共申报债权1 200万元（600+260+360-20），其中新增税款620万元，应付账款20万元因债权人注销无需支付。清算期间共发生清算费用（不含相关税费）80万元。资产账面价值、计税基础、处置收入、应纳税费如下表列示：单位：万元资产& && &&&账面价值& && &&&计税基础& && &&&处置收入& && &&&应纳税费& && &&&备注货币资金& && &&&550& && &&&550& && &&&550& && &&&0& && &&&应收账款& && &&&350& && &&&320& && &&&300& && &&&0& && &&&发生坏账损失50万元，符合税前扣除条件。其他应收款& && &&&100& && &&&100& && &&&0& && &&&0& && &&&不符合坏账损失税前扣除条件存货& && &&&2 600& && &&&2 590& && &&&3 200& && &&&598.4& && &&&国税544万元，地税54.4万元。固定资产& && &&&6 000& && &&&5 950& && &&&9 000& && &&&600& && &&&国税30万元，地税570万元。合计& && &&&9 600& && &&&9 510& && &&&13 050& && &&&1 198.4& && &&&注：表中存货及固定资产处置收入为不含增值税收入。除上述资料外，无其他纳税调整项目。要求：（1）计算红谷公司应纳清算所得税；（2）分别计算北旺集团应得清算分配额、股息红利所得、股权转让所得；（3）计算张某应纳个人所得税；（4）编制清算所得税申报表；（5）出具清算报告审核确认书。解答：（1）清算所得税计算过程如下：清算所得=资产处置收入-清算费用-资产计税基础+其他纳税调整-弥补以前年度亏损=13 050-（80+54.4+570）-9 510+（20+100）-0=2 955.6（万元）清算所得税=%=738.9（万元）（2）清算期新增税后利润=清算损益-清算所得税=[13 050-9 600-（80+54.4+570）+20]-738.9=2 026.7（万元）累计留存收益=8 000-620+2 026.7=9 406.7（万元）按顺序偿债后，剩余财产=（13 050+544+30）-（80+54.4+570+738.9+544+30）-50-(150+620)-(100+200+100-20)=10 406.7（万元）其中，北旺集团应得清算分配额：%=6 244.02(万元)北旺集团应确认股息所得=9 406.7×60%=5 644.02（万元）北旺集团应确认股权转让所得=6 244.02-5 644.02-600=0（万元）（3）张某应得清算分配额=10 406.7×40%=4 162.68（万元）张某应纳个人所得税=（4 162.68-400）×20%=752.54（万元），税款由清算组负责代扣代缴。张某实际收回投资应得金额：4 162.68-752.54=3 410.14（万元）（4）编制清算所得税申报表中华人民共和国企业清算所得税申报表清算期间：& &日至日纳税人名称：红谷保健品有限公司纳税人识别号：□□□□□□□□□□□□□□□& &金额单位：&&万元& &&类别& && &&&行次& && &&&项目& && &&&金额应纳税所得额计算& && &&&1& && &&&资产处置损益（填附表一）& && &&&3540& && &&&2& && &&&负债清偿损益（填附表二）& && &&&20& && &&&3& && &&&清算费用& && &&&80& && &&&4& && &&&清算税金及附加& && &&&624.4& && &&&5& && &&&其他所得或支出& && &&&100& && &&&6& && &&&清算所得（1+2-3-4+5）& && &&&& && &&&7& && &&&免税收入& && &&&& && &&&8& && &&&不征税收入& && &&&& && &&&9& && &&&其他免税所得& && &&&& && &&&10& && &&&弥补以前年度亏损& && &&&& && &&&11& && &&&应纳税所得额（6-7-8-9-10）& && &&&2955.6应纳所得税额计算& && &&&12& && &&&税率（25%）& && &&&25%& && &&&13& && &&&应纳所得税额（11×12）& && &&&738.9应补（退）所得税额计算& && &&&14& && &&&减（免）企业所得税额& && &&&& && &&&15& && &&&境外应补所得税额& && &&&& && &&&16& && &&&境内外实际应纳所得税额（13-14+15）& && &&&& && &&&17& && &&&以前纳税年度应补（退）所得税额& && &&&& && &&&18& && &&&实际应补（退）所得税额（16+17）& && &&&738.9纳税人盖章：清算组盖章：经办人签字：申报日期：&& && &&&年&&月&&日& && &&&代理申报中介机构盖章：经办人签字及执业证件号码：代理申报日期：&&年&&月&&日& && &&&主管机关受理专用章：受理人签字：受理日期：& & 年&&月&&日附表一：资产处置损益明细表填报时间：2009 年12 月25 日& && && && && && && &金额单位：& && &万元行次& && &&&项目& && &&&账面价值（1）& && &&&计税基础（2）& && &&&可变现价值或交易价格（3）& && &&&资产处置损益（4）=（3）-（2）1& && &&&货币资金& && &&&550& && &&&550& && &&&550& && &&&02& && &&&短期投资*& && && && && && && && && && &&&3& && &&&交易性金融资产#& && && && && && && && && && &&&4& && &&&应收票据& && && && && && && && && && &&&5& && &&&应收账款& && &&&350& && &&&320& && &&&300& && &&&-206& && &&&预付账款& && && && && && && && && && &&&7& && &&&应收利息& && && && && && && && && && &&&8& && &&&应收股利& && && && && && && && && && &&&9& && &&&应收补贴款*& && && && && && && && && && &&&10& && &&&其他应收款& && &&&100& && &&&100& && &&&0& && &&&-10011& && &&&存货& && &&&2 600& && &&&2 590& && &&&3 200& && &&&61012& && &&&待摊费用*& && && && && && && && && && &&&13& && &&&一年内到期的非流动资产& && && && && && && && && && &&&14& && &&&其他流动资产& && && && && && && && && && &&&15& && &&&可供出售金融资产#& && && && && && && && && && &&&16& && &&&持有至到期投资#& && && && && && && && && && &&&17& && &&&长期应收款#& && && && && && && && && && &&&18& && &&&长期股权投资& && && && && && && && && && &&&19& && &&&长期债权投资*& && && && && && && && && && &&&20& && &&&投资性房地产#& && && && && && && && && && &&&21& && &&&固定资产& && &&&6 000& && &&&5 950& && &&&9 000& && &&&3 05022& && &&&在建工程& && && && && && && && && && &&&23& && &&&工程物资& && && && && && && && && && &&&24& && &&&固定资产清理& && && && && && && && && && &&&25& && &&&生物资产#& && && && && && && && && && &&&26& && &&&油气资产#& && && && && && && && && && &&&27& && &&&无形资产& && && && && && && && && && &&&28& && &&&开发支出#& && && && && && && && && && &&&29& && &&&商誉#& && && && && && && && && && &&&30& && &&&长期待摊费用& && && && && && && && && && &&&31& && &&&其他非流动资产& && && && && && && && && && &&&32& && &&&总计& && &&&9 600& && &&&9 510& && &&&13 050& && &&&3 540经办人签字：& && && && && && && && && && &纳税人盖章：附表二：负债清偿损益明细表填报时间：&&2009 年12 月25日& && && && && && &&&金额单位：& & 元（列至角分）行次& && &&&项目& && &&&账面价值（1）& && &&&计税基础（2）& && &&&清偿金额（3）& && &&&负债清偿损益（4）=（2）-（3）1& && &&&短期借款& && &&&100& && &&&100& && &&&100& && &&&2& && &&&交易性金融负债#& && && && && && && && && && &&&3& && &&&应付票据& && && && && && && && && && &&&4& && &&&应付账款& && &&&200& && &&&200& && &&&180& && &&&205& && &&&预收账款& && && && && && && && && && &&&6& && &&&应付职工薪酬#& && &&&50& && &&&50& && &&&50& && &&&7& && &&&应付工资*& && && && && && && && && && &&&8& && &&&应付福利费*& && && && && && && && && && &&&9& && &&&应交税费& && &&&150& && &&&150& && &&&150& && &&&10& && &&&应付利息& && && && && && && && && && &&&11& && &&&应付股利& && && && && && && && && && &&&12& && &&&其他应交款*& && && && && && && && && && &&&13& && &&&其他应付款& && &&&100& && &&&100& && &&&100& && &&&14& && &&&预提费用*& && && && && && && && && && &&&15& && &&&一年内到期的非流动负债& && && && && && && && && && &&&16& && &&&其他流动负债& && && && && && && && && && &&&17& && &&&长期借款& && && && && && && && && && &&&18& && &&&应付债券& && && && && && && && && && &&&19& && &&&长期应付款& && && && && && && && && && &&&20& && &&&专项应付款& && && && && && && && && && &&&21& && &&&预计负债#& && && && && && && && && && &&&22& && &&&其他非流动负债& && && && && && && && && && &&&23& && &&&总计& && &&&600& && &&&600& && &&&580& && &&&20经办人签字：& && && && && && && && && && &纳税人盖章：附表三：剩余财产计算和分配明细表填报时间：日& && && && && && && && &&&金额单位：万元& &&类别& && &&&行次& && &&&项目& && &&&金额剩余财产计算& && &&&1& && &&&资产可变现价值或交易价格& && &&&13 050& && &&&2& && &&&清算费用& && &&&80& && &&&3& && &&&职工工资& && &&&50& && &&&4& && &&&社会保险费用& && &&&& && &&&5& && &&&法定补偿金& && &&&& && &&&6& && &&&清算税金及附加& && &&&624.4& && &&&7& && &&&清算所得税额& && &&&738.9& && &&&8& && &&&以前年度欠税额& && &&&770& && &&&9& && &&&其他债务& && &&&380& && &&&10& && &&&剩余财产（1－2－…－9）& && &&&10 406.70& && &&&11& && && &&&其中：累计盈余公积& && &&&940.67&&& && &&&12& && && && && &&&累计未分配利润& && &&&8 466.03&剩余财产分配& && && && && & 股东名称& && &&&持有清算企业权益性投资比例（%）& && &&&投资额& && &&&分配的财产金额& && &&&其中：确认为股息金额& && &&&13& && &&&北旺集团& && &&&60%& && &&&600& && &&&6 244.02& && &&&5 644.02& && &&&14& && &&&张某& && &&&40%& && &&&400& && &&&4 162.68& && &&&3 762.68& && &&&15& && && && && && && && && && && && && &&& && &&&16& && &&&…& && && && && && && && && && &&&& && &&&17& && &&&…& && && && && && && && && && &&&经办人签字：& && && && && && && && && && &纳税人盖章：（5）清算报告审核确认书红谷保健品有限公司清算组：清算报告收悉，经审核，现对有关数据确认如下：红谷保健品有限公司（以下简称贵公司）于2004年3月成立，注册资本1 000万元，其中，北旺集团出资600万元，占股本总额的60%，张某出资400万元，占股本总额的40%。截至日，贵公司资产总额9 600万元，负债总额1 220万元，申报债权1 200万元。资产处置金额13 624万元（13 050+544+30）万元，发生清算费用2 017.3万元（80+54.4+570+738.9+544+30），已偿还应付职工薪酬50万元，支付欠交税费、滞纳金、罚款770万元，偿还其他负债380万元（100+200+100-20)，剩余财产10 406.7万元。按照股权比例，北旺集团应得清算分配额6 244.02万元，其中股息所得5 644.02万元，剩余600万元为投资成本回收，投资处置所得额为零。张某应得清算分配额4 162.68万元，应扣缴个人所得税752.54万元，剩余税后分配额为3 410.14万元。贵公司税务登记将于本月注销，并请于30日内办理工商登记注销手续。特此证明。& && && && && && && && && && && && && && && && && && && &主管国税机关（章）& && && && && && && && && && && && && && && && && && && &主管地税机关（章）&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&x&&年x月x日& 财政部、国家总局《关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]60号）就企业清算的范围、内容、清算所得的计算等做了规定；随后，国家税务总局出台了《关于印发（企业清算所得税申报表&的通知》（国税函[号），该文是实体性文件，包括一个主表：企业清算所得税申报表，3个附表：附表1（资产处置损益明细表）、附表2（负债清偿损益明细表）、附表3（剩余财产计算和分配明细表）。从而形成完整的清算涉税处理体系。　　一、清算的条件　　财税[2009]60号文第二条规定：（1）按《公司法》、《企业破产法》等规定需要进行清算的企业；（2）企业重组中需要按清算处理的企业。　　对于第一点按《公司法》、《企业破产法》等规定需要进行清算的主要包括以下几种类型：（1）企业解散。合资、合作、联营企业在经营期满后，不再继续经营而解散；合作企业的一方或多方违反合同、章程而提前终止合作关系解散。（2）企业破产。企业不能清偿到期债务，或者企业法人已解散但未清算或者未清算完毕，资产不足以清偿债务的，债权人或者依法负有清算责任的人向人民法院申请破产清算。因不能清偿到期债务，并且资产不足以清偿全部债务或者明显缺乏清偿能力的，企业也可以主动向人民法院申请破产清算。（3）其他原因清算。企业因自然灾害、战争等不可抗力遭受损失，无法经营下去，应进行清算；企业因违法经营，造成环境污染或危害社会公众利益。被停业、撤销，应当进行清算。　　对于第二点企业重组中需要按清算处理的，根据财政部、国家税务总局《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59号）的规定，主要包括以下三种情况：（1）企业由法人转变为个人独资企业、合伙企业等非法人组织，或将登记注册地转移至境外（包括港澳台地区），应进行企业所得税清算。（2）不适用特殊性税务处理的企业合并中，被合并企业及其股东都应按清算进行所得税处理。（3）不适用特殊性税务处理的企业分立中，被分立企业不再继续存在时，被分立企业及其股东都应按清算进行所得税处理。　　二、清算期间的确定　　企业只要进入清算，持续经营的假设将不复存在。企业清算期间已经不是企业正常的生产经营期间，正常的核算原则将不再适用，因而核算及应纳税所得额的计算也应终止持续经营假设。与告别持续经营前提相对应，企业清算时应以清算期间作为独立纳税年度。财税[2009]60号文件规定，企业应将整个清算期作为一个独立的纳税年度计算清算所得。无论清算期间实际是长于12个月还是短于12个月都要视为一个纳税年度，以该期间为基准计算确定企业应纳税所得额。企业如果在年度中间终止经营，该年度终止经营前属于正常生产经营年度，此后则属于清算年度。　　三、清算所得的确定《企业所得税法实施条例》明确，清算所得是指企业的全部资产可变现价值或者交易价格减去资产净值、清算费用以及相关税费等后的余额。企业清算的所得税处理包括：（1）全部资产均应按可变现价值或交易价格，确认资产转让所得或损失；（2）确认债权清理、债务清偿的所得或损失；（3）改变持续经营核算原则，对预提或待摊性质的费用进行处理；（4）依法弥补亏损，确定清算所得；（5）计算并缴纳清算所得税；（6）确定可向股东分配的剩余财产、应付股息等。对照财税[2009]60号文，清算所得的计算公式如下：清算所得=企业的全部资产可变现价值或交易价格一资产的计税基础一清算费用一相关税费+债务清偿损益一弥补以前年度亏损。其中债务清偿损益=债务的计税基础一债务的实际偿还金额。正数为收益，负数为损失。公式中的相关税费为企业在清算过程中发生的相关税费，不包含企业以前年度欠税。&　　四、清算所得应纳所得税额的确定　　（1）公司层面。企业应就其清算期间形成的清算所得按企业所得税的基本税率计算缴纳企业所得税，计算公式为：清算所得应纳所得税额=清算所得×基本税率（25％）。企业在计算出清算所得应纳所得税额后，应当按照税法的规定。以清算期间为一个纳税年度，在办理工商注销登记之前，向税务机关办理所得税申报。　　（2）股东层面。企业全部资产的可变现价值或交易价格减去清算费用，职工的工资、社会保险费用和法定补偿金，结清清算所得税、以前年度欠税等税款，清偿企业债务后的余额为可以向企业所有者分配的剩余财产。被清算企业的股东分得的剩余资产的金额，其中相当于被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中按该股东所占股份比例计算的部分，应确认为股息所得；剩余资产减去股息所得后的余额，超过或低于股东投资成本的部分，应确认为股东的投资转让所得或损失。被清算企业的股东从被清算企业分得的资产应按可变现价值或实际交易价格确定计税基础。　　五、清算的注意事项　　其一，企业重组清算时税务处理按照新规定。财税[2009]59号规定，企业重组的税务处理区分不同条件分别适用一般性税务处理和特殊性税务处理。（1）企业债务重组一般性税务处理：以非货币资产清偿债务，应当分解为转让相关非货币性资产、按非货币性资产公允价值清偿债务两项业务，确认相关资产的所得或损失。发生债权转股权的，应当分解为债务清偿和股权投资两项业务，确认有关债务清偿所得或损失。债务人应当按照支付的债务清偿额低于债务计税基础的差额，确认债务重组所得；债权人应当按照收到的债务清偿额低于债权计税基础的差额，确认债务重组损失。债务人的相关所得税纳税事项原则上保持不变。（2）符合条件的特殊性税务处理。企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50％以上。可以在5个纳税年度的期间内，均匀计入各年度的应纳税所得额。企业发生债权转股权业务，对债务清偿和股权投资两项业务暂不确认有关债务清偿所得或损失，股权投资的计税基础以原债权的计税基础确定。企业的其他相关所得税事项保持不变。　　其二，按时申报。纳税人在纳税年度中间破产或终止生产经营活动的。应自停止生产经营活动之日起30日内向主管税务办理企业所得税申报，60日内办理企业所得税汇算清缴，并依法计算清算期间的企业所得税，结清应交税款。纳税人在纳税年度中间发生合并、分立的，依据税法的规定合并、分立后其纳税人地位发生变化的，应在办理变更税务登记之前办理企业所得税申报，及时进行汇算清缴，并结清税款；其纳税人地位不变的，纳税年度可以连续计算。　　其三，清算业务不适用优惠税率。纳税人清算期间不属正常生产经营，其清算所得不能享受法定减免税照顾。按照《企业所得税法》，国家对重点扶持和鼓励发展的产业项目给予的15％优惠税率、对小型微利企业给予的20％优惠税率，在清算完税时要依照25％的税率计算企业所得税。　　[例]某省振兴有限公司成立于1999年9月，实收资本3900000元，截至日，企业账面未分配利润为元。日根据公司章程期满，企业准备清算。日的资产负债情况如下：流动资产元，非流动资产元，流动负债元，非流动负债为0，所有者权益元（其中实收资本3900000元，本年利润元，未分配利润元）。一是经营期企业所得税的计算及申报。股东同意企业提前解散的股东会决议签署日期是日，并在当日成立清算组，则日～日为经营期未满12个月的一个纳税年度。按规定进行经营期企业所得税汇算清缴，月企业会计利润总额为元（假设没有其他纳税调整事项，企业所得税率为25％），企业应按规定进行该经营期的企业所得税汇算清缴，并缴纳企业所得税54629.13元。&　　二是清算期企业所得税的计算及申报。日为清算期开始之日，日申请税务注销，即清算期为日一日，截止日期为12月20日。　　（1）资产可收回金额（或称可变现金额）为元。　　（2）资产计税基础为元（假设计税基础与账面价值一致）。　　（3）债务偿还金额为元；假设负债计税基础与负债账面价值一致，则：处理债务损益=-=（元）。　　（4）清算费用合计50000元，清算过程中发生的相关税费为17000元。　　（5）清算所得=--00.00+=59344。53（元）　　需要缴纳企业所得税=％=14836.13（元）　　三是股东取得剩余资产的涉税事宜。企业全部资产的可变现价值或交易价格减去清算费用，职工的工资、社会保险费用和法定补偿金，结清清算所得税、以前年度欠税等税款，清偿企业债务．按规定计算可以向所有者分配的剩余资产。　　剩余资产=资产可收回金额一清算费用一相关税费一债务偿还金额=—000.00—8030.30（元）　　累计未分配利润和累计盈余公积（即股息所得）=++（36.13）=（元）　　剩余资产减去股息所得后的余额=—=3960207（元）　　股东投资成本=3900000（元）　　投资损失=207（元）　　从以上计算可知，累计未分配利润和累计盈余公积余额为元，故股东应确认的股息所得为元；剩余资产减去股息所得后的余额小于股东投资成本，故该股东应确认投资转让损失。条款时需慎重考虑该条件对股份稀释的影响。　　（五）所有权的连续性 该条件规定在重组后连续12个月内。取得股权支付的原主要股东不得转让所取得的股权。目前尚不清楚该条款的意图，相反上述股东如提前处置股权，或许会构成对税务机关有利的情形。另外，如果重组收购中的目标实体为上市公司，该条件在具体操作和监管中也可能会面临一定的困难。　　二、一般性与特殊性税务处理规定比较　　新重组及清算税务条例对每种重组形式（除企业法律形式改变）均分为一般性和特殊性两种税务处理规定，其区别的关键在于重组交易中有关资产处置所得或损失（即公允价值与计税基础之差）的确认时点不同。　　（一）计税基础的确定计税基础是指企业资产所有者在出售该资产时允许扣除的金额，这有别于用于报告目的的资产会计账面价值。对于各类重组活动，新重组及清算税务条例为转让方和受让方明确了计税基础的计算方法。　　（二）一般性税务处理规定在一般性税务处理下，重组后受让方取得的资产需要按公允价值确认计税基础。因此，该资产在税务上的折旧、摊销、减值等也应在该计税基础上进行。同样在将来处置这些资产时，上述计税基础可以从处置收入中减去。（三）特殊性税务处理规定在特殊性税务处理下，除与非股权支付对应的资产转让所得或损失外，受让方取得的资产的计税基础按重组前该资产由转让方持有时的计税基础计算（即历史计税基础）。相应地，税务上的折旧、摊销、减值以及将来的处置所得或损失也都依据该历史计税基础计算。即如果选择适用特殊性税务处理规定，则重组后受让方对该资产的税务折旧、摊销或减值的税前抵减额可能会小于按一般性税务处理的结果；而未来处置该资产的应税所得可能会比按一般性税务处理的结果高。&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&& 四）应税所得或损失的确认时点及计算一般性处理规定．应税所得或损失需在交易时即予以确认。特殊性税务处理规定，在特殊重组下，除了非股权支付金额对应的资产转让所得或损失以外。转让方的应税所得或损失的确认可以递延。相应地，投资者在决定交易的股权支付或非股权支付金额时需要考虑上述因素的影响。　　（1）货币性补价（即非股权支付额）的税务处理。新重组及清算税务条例中的非股权支付额包括了现金、银行存款、应收账款、有价证券、存货、固定资产、其他资产以及承担债务等支付形式。特殊性税务处理规定中，非股权支付额对应的资产转让所得或损失仍在重组交易日即按下列公式予以确认：[被转让资产的公允价值－被转让资产的计税基础]×（非股权支付金额÷被转让资产的公允价值）。　　（2）可弥补的亏损及税收事项的继承。一般性税务处理规定，对于合并或分立，可弥补的亏损不具有继承性。特殊性税务处理规定．被合并企业的可弥补亏损可由合并企业继承，但受到金额限制。与某些国家按年计算限额的方法不同，其总体限额的计算公式如下：被合并企业净资产公允价值×截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率。被分立企业的可弥补亏损额可按转让资产的比例分配到分立企业中，由其继续弥补，分配比例按“每家企业取得的资产价值÷原总资产价值”确定。被分立企业已分立出去资产相应的所得税事项由分立企业承继。一般性和特殊性税务处理规定的区别。　　三、可适用特殊性税务处理规定的跨境重组　　新重组及清算税务条例允许下列跨境重组交易采用特殊性税务处理规定：　　（一）“境外一境外”模式非居民企业（境外企业A）向其100％直接控股的另一非居民企业（境外企业B）转让其拥有的居民企业（境内企业）股权，如符合下列条件，可以选择特殊性税务处理：（1）交易后境外企业B与交易前境外企业A的资本利得预提所得税率相同。该规定是出于防止税收协定滥用的考虑。（2）境外企业A在重组后的3年（含3年）内不得转让境外企业B的股权。如果上述交易中的境内企业系上市公司，则在实际监管操作中可能存在一定困难，因此有待税务机关就这一方面作出进一步的明确或解释。　　（二）“境外一境内”模式非居民企业向与其具有100％直接控股关系的居民企业转让其拥有的另一居民企业股权。　　（三）以资产或股权境外投资允许居民企业以其拥有的资产或股权向其100％直接控股的非居民子公司进行投资（如按照境外上市的要求），该居民企业实现的资产或股权转让收益可以在10个纳税年度内均匀计人各年度应纳税所得额。　　此外，还有财政部、国家税务总局核准的其他情形。　四、债务重组　　新重组及清算税务条例同时涵盖了改变法律形式及债务重组的税务处理。债务重组的一般性及特殊性税务处理规定亦有所不同。　　（一）一般性税务处理规定以非货币性资产清偿债务的，应当分解为转让相关非货币性资产和债务清偿两项业务；发生债权转股权的，应当分解为债务清偿和股权投资两项业务，并确认有关债务清偿应税所得，损失：债务人确认的债务重组所得=资产公允价值一债务计税基础；债权人确认的债务重组损失=资产公允价值，收取的现金一债务计税基础。　　（二）特殊性税务处理规定企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50％以上的，可以在5个纳税年度的期间平均计人各年度的应纳税所得额。发生债权转股权的，暂不确认有关债务清偿所得或损失，股权投资的计税基础按原债权的计税基础确定。　　企业发生重组交易并选择适用特殊性税务处理规定的，当事各方应在该重组业务完成当年企业所得税年度申报时，向税务机关提交书面备案资料。如果未提交书面备案资料的，一律不得按特殊重组业务进行税务处理。　
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