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从几起欺诈上市案看审计策略
2013年，证监会共对4家会计师事务所开出6份罚单，其原因无一例外是IPO舞弊审计失败，分别是：大华所审计新大地、大信所审计天能科技、中磊所审计万福生科（2份）以及深圳鹏城审计绿大地（2份）。被审计单位均为舞弊高危行业的民企，舞弊手法惊人雷同：利用隐匿的关联方同时虚构收入和制造资金流。
　　一、舞弊手法与特征雷同
　　（一）信息流+资金流造假
　　与本世纪初的银广厦造假相比，如今的上市公司在造假方法上更胜一筹，在“一条龙”按证监会考核标准“量身打造”公司业绩的基础上，不无例外地配合有资金流造假，也就是利用自由资金进行体外循环倒账，这样，虚假信息流由于有资金运作的配合，显得更加真实，也大大增加了审查难度。以万福生科（图1）、天能科技（图2）为例，以流程图的形式展示其如何使用现金流舞弊来制造收入、粉饰业绩。
　　同样地，“新大地曾以支付在建工程款的名义，将200万元转入某建筑公司，这家建筑公司扣除管理费和税金后，剩余资金全部转回新大地，新大地将这些转回资金全部确认为销售收入。”“2004年至2009年间，绿大地为达到上市目的，登记注册了一批由绿大地公司实际控制或者掌握银行账户的关联公司，并利用相关银行账户操控资金流转，……虚构交易业务，虚增资产、虚增收入。”
　　（二）关联方交易非关联化
　　关联方交易向来是一柄双刃剑，它可以节约交易成本和经营风险，有利于实现公司集团利润的最大化，比如利用集团内子公司之间的税率差进行合理避税；但很多情况下却成为上市公司利润操纵或大股东掏空的主要手段。财政部2001年颁布的《关联方之间出售资产等有关会计处理问题暂行规定》在一定程度上遏止了不公允关联交易。但随之而来的是关联交易非关联化，即将实质上是关联方间的交易转化为非关联交易，从而达到粉饰报表的目的。这四起IPO舞弊案也无一不是在与隐匿的关联方进行关联交易，虚增业绩，如图2所示，天能科技通过关联方即利用注册的一系列空壳公司将资金打给客户，再由客户以销售回款的方式打回天能科技；图1中，万福生科控制的银行账户就是其隐藏的关联方，稽查组负责人回忆道：“有些农户根本都不知道万福生科为他们开立了银行账户，而另一些甚至根本不是粮食经纪人，而是万福生科公司的职工、或是职工远房亲戚等。”新大地更是有意隐瞒了3家关联方作为连续三年贡献最为突出的核心客户。当然，绿大地也不例外，“在绿大地多家上下游公司中，大部分为关联公司，多为何学葵身边人所注册。”
　　不难发现，关联方关系越来越隐瞒、越来越难于识别。上述形形色色的关联方中只有少数可以通过其经营者与IPO公司高管之间的关系加以认定，如新大地的曼陀神露、鸿达装饰和梅州绿康。大部分关联方则是利用员工入职时上交的身份证注册成立的公司。例如，天能科技利用新员工身份证注册的多家空壳公司中，“有一家公司的董事长就是天能科技实际控制人秦海滨的前司机，而这位司机本人对这个董事长头衔却毫不知情。”
　　（三）舞弊高危行业的民企
　　天能科技所在光伏行业近年来形势不乐观，且与客户签订的是工程类合同，如亮化工程或照明工程，这些合同数量较少，但单个合同金额较大，是业绩的主要来源，且工程合同的收入确认方法可调节，使其可以较方便地通过提前取得三个工程的验收报告而确认收入、粉饰业绩。
　　除天能科技外，其他三例IPO舞弊案均发生在另一个舞弊高危行业―农业。农业企业有两个交易特征：一是交易对手以自然人或个体工商户为主，相对于法人，个人身份难以核实，个人的实际经营情况也无法查询；二是交易通常无正规发票，且较多地采用无痕迹的现金结算，从而几乎没有外部证据来保障交易的真实性。再加上农业企业的存货数量难以盘点、存货或固定资产价格因等级不同也难于确定，使其容易将虚增的利润隐藏在存货或固定资产中。
　　二、审计策略
　　首先应更新审计理念：对民营IPO应实施舞弊导向审计，对舞弊高危行业更要保持高度警觉，假设其管理层是舞弊的，对关联交易、收入、现金等审计领域实行“有错推定”假设，假设这些领域存在问题，从而需要实施更多的审计程序、获取更多的审计证据以证明其不存在重大错报。其次，我们知道，高管舞弊，内控是失效的，也就意味着我们所审查的内部单据和经内部流转过的外部单据证明力大大降低，审计人员应转而获取直接的外部审计证据，比如向行业专家、上下游、工商税务等调查被审计单位的实际经营情况，例如2001发现银广厦陷阱的财经记者就是通过咨询行业专家、调查德国客户和向税务海关外管局调查才使真相大白于天下；而2011年猎杀系列中概股的浑水公司使用了几乎同样的手法：调查关联方、调查供应商、调研客户、倾听竞争对手、请教行业专家等；与此同时更多地使用分析性程序，获得亲历证据。
　　（一）分析程序
　　现代风险导向审计的本质特征之一就是审计重心前移至风险评估，而风险评估最重要的方法便是分析程序。传统审计的主流是细节测试，如账证核对、盘点、重新计算等；而如今，分析程序应取代细节测试成为审计的主流。证监会稽查总队在查处万福生科、新大地、天能科技等案件时，很好地应用了现代风险导向审计这一思路：先使用分析程序寻找“异常”或“不合理”，之后再兵分两路，一路调查上下游；另一路调查银行资金。在此，分析程序是“眼睛”，为整个审计工作指明了方向。
　　分析程序一方面可以从宏观行业环境入手，自上而下分析被审计单位经营风险，从经营风险看错报风险；例如，证监会稽查部门前期分析发现，“2011年正是天能科技冲刺上市的阶段”，此前几年因国家对新能源产业的政策推动使得光伏行业比较红火，公司前几年的收入和利润还相对可观。但由于我国光伏产品的主要销售市场在国外，“而从2010年开始，欧洲各国政府相继减少了光伏产业补贴，加之受欧债危机影响，行业形势很快急转直下，天能科技存在为求上市而粉饰业绩的动机和可能。”另一方面也可以从报表入手、自下而上分析报表中相互矛盾的认定，直接看错报风险；例如，证监会稽查总队进场调查新大地前第一时间分析了招股说明书，发现“报告期三年的员工人均净利水平明显偏高，2011年甚至超过同期银行业人均净利水平，这对于农业加工企业而言有些异常。同时，前十大客户三年间出现较大波动，这说明公司的销售体系并不稳定，这似乎与新大地招股书披露的2011年、2010年主营业务收入快速增长不太匹配。”同样地，万福生科两大财务疑点引起了湖南证监局的关注：“2012年半年报显示预付账款增加了2632万元，余额达到1亿多元……显得十分不符合常理；同时，在建工程科目的账面余额从8675万元增加至1.80亿元，这个过于巨大的数字，与万福生科往年的经营活动规模相比，愈发令人不解。”
从证监会所开罚单的处罚事实看，上述四例IPO舞弊审计失败案中，只有一例明确指出CPA“未进行恰当的分析性复核”，其他三例在处罚事实中虽未明确指出“未进行恰当的分析程序”，但进一步研究可以发现这3起舞弊案其实均能通过分析程序予以发现。可见，分析程序无论在我国民间审计实务中还是在证监会处罚考量中都运用得还很不充分，限制了其在现代风险导向审计中作用的发挥，未来应加大对分析程序的培训工作和后续监管，使之成为CPA审计程序的主流、成为其识别管理层舞弊的利器。
　　（二）调查上下游
　　我们注意到，近年来，无论媒体、做空机构、还是证监会稽查部门，都越来越多地通过调查客户、调查供应商来发现财务舞弊。稽查人员对新大地和万福生科的客户和供应商的实地走访前后均花费2个多月时间，工作量很大，注册会计师由于成本限制可能无法做到这点，但可以选择一些重要的、有疑虑的客户和供应商进行网上调查或实地走访。另外，日新《公司法》实施后，企业年检改为年报公示制度，任何单位和个人均可通过企业信用信息公示系统进行查询，这将大大方便注册会计师获取上下游数据。
　　（三）调查关联方
　　调查上下游一方面是考查上下游的真实性和实力，从而核实被审计单位的销售和采购量；另一方面同时也是在调查上下游是否为隐秘的关联方。稽查人员对上下游的走访为什么会花费2个月之久，查核隐匿的关联方，尤其是个人，难度很大，这也是为什么越来越多的公司会使用新员工的身份证注册公司或开设银行账户。随着网络银行的出现及银行业竞争的加剧，账户开设、取现和转账越来越方便；再加上新公司法取消法定最低出资限额和验资程序，隐形关联方今后有望大幅增加，相应也会大幅增加审计难度。笔者建议，由工商管理部门定期向法定代表人寄送确认函，让隐形关联方暴露在阳光下，或许能较好地遏制这一趋势。另外，年报公示不仅应披露三张财务报表，还应披露其法定代表人、其重要客户和供应商，这样一方面为审计提供更多的信息，另一方面让空壳公司更多地暴露在众目睽睽之下，产生一定的威慑效应。
　　注册会计师应从被审计单位人力资源部获取高管甚至雇员背景信息，比如居住地、银行账号、电话号码和家庭成员等，向被审计单位索取或从工商局网上查询供应商和客户的注册信息，使用软件或程序对以上资料进行对比，来发现隐匿的关联方。
　　（四）严格控制函证程序
　　从证监会对事务所开出的罚单来看，其中有两份均与函证有关，占比50%。一个是深圳鹏城没有向交通银行函证绿大地交通银行3711账户；另一个是大信审查天能科技时未对所发出的询证函汇总并进行有效控制。首先，根据审计准则，函证是必须的，不少审计人员认为当前既有对账单又有网上银行的情况下，银行函证是不必要的，事实上，科技这么发达，对账单可能是伪造的，网上银行也只能查询网银注册后一段时间的信息。而银行函证除可以发现未入账的银行借款外，质押、担保等都可以通过函证来发现。其次，应独立收发询证函；为避免被审计单位的干预，审计人员应待离开审计现场回到自己的工作单位后再填写和寄送询证函。最后，如果实地调查上下游成本太高，可以考虑以函证来代替，此时，函证不仅仅核对余额，更多地是核对身份和交易金额。
　　（五）核查现金流
　　1.审计时不要只盯住资产负债表日的银行存款余额，还要关注日后一个月、两个月甚至三个月以后银行存款的余额，以识别年终通过循环现金流虚假制造收入的情况。
　　2.审查收付业务时，关注一收一付、一收多付、多收一付等且金额相等，日期相近的情况；要注意收款或者付款单位与银行凭证不一致的情况，“张冠李戴”的背后可能就是掏空或虚假收入。此外，要特别关注以现金方式收回货款情况，发现被审计单位利用自有资金的现取现存来制造收入。
　　3.加强对贷款卡信息的查询，获得上市公司及其子公司详细的贷款及担保资料，发现未入账的银行贷款。
　　4.网上银行：目前几乎所有上市公司都开通了网上银行，利用网上银行查询服务可以方便地查询详细的交易记录，包括交易对方的账户名和账号信息等，较好地解决了银行对账单上交易对手信息不全的问题，方便审计人员勾画被单位实际的资金流向。
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All Rights Reserved.大型集团审计中，如何确定需要披露的关联方交易和往来？
本题来自知乎圆桌 >>，更多相关话题欢迎关注讨论。刚刚进入一个集团审计的TEAM，集团有五六级结构，如果对其中二级公司出报告，那么合并范围以外需要披露的关联方，除了一级公司（母公司，即该企业的母公司、或对该企业实施共同控制的投资方、或对该企业施加重大影响的投资方），同级别的二级公司（兄弟公司，即与该企业受同一母公司控制的其他企业），下面的三四五六级难道都要披露吗？这些下面的公司都是兄弟公司的子子孙孙公司，理论上都是“与该企业受同一母公司控制的其他企业”。对于这些子子孙孙公司还有更复杂的交叉持股，比如一个四级公司，是集团中的一个二级公司和另一个三级生的；另一个四级公司，是集团中的一个三级公司和外人生的。这些“与该企业受同一母公司控制的其他企业”应不应该披露？我问了经理说是按实质重于形式原则确定哪些披露哪些不披露，但是这样主观性好大啊。那么在确定应该披露的关联方时，对于这种结构复杂的集团公司中的某个主体，到底采用什么原则呢？
　(一)关联方的识别。　　关联方审计的难点在于发现关联方关系，只要找到了所有关联方，也就有了清晰的线索。注册会计师在签订和制定时，要对被市单位的情况进行全面了解，并实施以下程序来确定被审单位存在已知或潜在的关联方及其交易：　　1、审查以前年度。以前年度中确认的关联方，在本期如未发生变动，则仍视其为关联方；而以前年度未作为关联方记录的其他则有可能成为企业的关联方。　　2、了解、评价被审单位识别和处理关联方及其交易的程序。　　3、查阅主要、名单，这有助于注册会计师正确判断他们与企业的交易对的影响。　　4、查阅、及其他重要会议记录，使注册会计师能认别控制、或对被审单位实施重大影响的关联方。　　5、询问前任注册会计师，从而提高，但仍要对询问结果审核。　　6、审核所审的重大或业务，确认和的性质是否构成新的关联方关系。　　7、审核资料。若被审单位报税过高或过低，说明可能存在以转移利润为由的关联方交易。　　(二)对关联方交易的识别。　　判断关联方交易存在的不是金额大小，而是上的风险和的转移。由于被审单位可能会故意隐瞒关联方，因此，注册会计师应实施专门来识别关联方交易。　　1、查阅股东大会、董事会会议及其他重要会议记录。　　2、询问有关当局重大交易时的具体情况。　　3、审阅被审单位当局说明书。　　4、了解被审单位与其主要、和、交易性质及范围。　　5、了解是否存在已发生但未进行会计处理的交易。　　6、查阅中数额较大的异常或不常发生的交易。　　7、审阅有关、借款，检查是否存在担保。　　(三)对被审关联方内部控制制度进行符合性测试　　1、了解、描述关联方交易。　　2、查明并确定已或拟授权的关联方交易。　　3、关联方交易的。　　4、检查和关键管理人员提供的所有资料，从而确定关联方交易的完整性。　　5、审查机器设备或建筑物等购销业务的记录。　　6、审查关联方之间的、租赁、资金借贷业务。　　7、审查支付给关键管理人员报酬的金额和方式有无不合理。　　8、评价关联方。如果被审单位关联方交易的内部控制较好，可以减少实质性测试，否则应增加实质性测试。　　(四)对被审单位关联方交易进行实质性测试　　1、审查被审单位与其关联方之间发生的购销、劳务、　　租赁业务，确定其交易价格是否公平，的原始凭证是否齐全。　　2、审查被审单位与其关联方之间资金往来的有关、文件，核实资金是否被无偿占用，检查、的真实性、合法性和完整性。　　3、审查有关担保、协议，查看担保是否存在。　　4、审查被审单位与其关联方之间及其项目是否偏离真实价格。　　5、审查被审单位是否对关联方交易予以披露，披露是否完整。　　(五)检查已确认的关联方交易。　　注册会计师在根据被审单位关联方交易目的、性质、范围和对影响程度形成前，还需检查重大关联方交易，并考虑执行附加的审计程序：　　1、向关联方询证交易的条件和金额。　　2、检查关联方所持的证据。　　3、向与有关人员证实有关问题。　　4、从重大往来款及抵押物中获取被审单位关联方的。　　(六)向被审单位管理当局索取关联方及其交易的声明书，以明确注册会计师与被审单位管理当局各自应负的责任。　　(七)审计意见的形成。注册会计师要根据审计结果形成无保留的审计意见或保留意见、拒绝意见或否定意见。关联方交易审计的程序　　注册会计师应当实施以下，以识别有关交易是否为关联方交易：　　1.对被审计单位关联方交易的内部控制进行审查和评价，看其是否存在、健全并。　　2.查阅股东大会、董事会会议及其他重要会议记录，询问管理当局有关重大交易的授权情况，审阅被审计单位管理当局声明书。　　3.了解被审计单位与其主要顾客、供应商和债权人、债务人的交易性质与范围，这样可以发现在购销及资金中形成的但却未予披露的关联方交易。　　4.了解被审计单位是否存在已经发生但未进行会计处理的交易，看其是否属于关联方交易。　　5.查阅记录中数额较大的、异常的及不经常发生的交易或余额，尤其是资产负债表中确认的交易。被审计单位往往为了粉饰业绩和会计报表而进行这类关联方交易。　　6.审阅有关存款、借款的询证函，检查是否存在担保关系，若存在，则应进一步检查抵押品、质押品的是否与实际价值相符。[]关联方交易审计的方法　　在识别了关联方及其交易后，注册会计师应当实施必要的审计程序，获取充分、适当的审计证据，以确定关联方交易是否已做适当的记录和披露。　　1.询问管理当局，了解关联方交易的目的及政策，确定关联方交易对被审计单位生产经营活动的影响程度。　　2.确定有关交易是否已获得股东大会、董事会或相关机构及的批准。若未获批准，一方面说明该交易的合法性、合理性有问题，另一方面也反映了被审计单位相关内部控制的薄弱。在此情况下，注册会计师不仅要审核该笔交易的披露情况，而且要重新评价相关的内部控制，扩大实质性测试的范围。　　3.检查有关、协议、合同以及其他有关文件，确认关联方交易的实质与形式是否相符；核对关联方之间同一的余额，必要时与审计关联方的注册会计师，核实关联方某些特殊的、重要的、有代表性的交易，确认被审计单位是否存在虚假的关联方交易。　　4.检查会计报表中关联方交易的披露。根据的规定，在企业与关联方发生交易的情况下，企业应当在会计报表附注中披露关联方关系的性质、交易类型、交易的金额或相应比例、未项目的金额或相应比例、。注册会计师应注意审查被审计单位对关联方及其交易的披露是否合规和充分。[]关联方交易审计风险类型　　审计风险是指财务报表存在重大错报而注册会计师发表不恰当审计意见的可能性。新审计准则中对要素的确定上做了一定的修改，传统的将审计风险要素分为三个：固有风险、控制风险和检查风险，审计风险等于三个风险要素的乘积。而新审计准则将风险要素划分为和检查风险，在既定的审计风险水平下，可接受的检查风险水平与重大错报风险的评估结果成反向关系。所以，在对关联方交易进行审计时，审计风险包括关联方交易重大错报风险和关联方交易检查风险两部分。　　(一)关联方交易重大错报风险　　重大错报风险是指在审计前存在重大错报的可能性，具体可分为财务报表层次重大错报风险和认定层次重大错报风险。财务报表层次重大错报风险通常与有关。在关联方交易中，交易的双方并不是处于一种公平、的中，使得关联方之间就有可能为了达到某种特定目的而进行不公允的关联交易，必然加大财务报表层次重大错报风险。　　认定层次重大错报风险可以进一步细分为固有风险和控制风险；其中固有风险是指假设不存在相关的内部控制某一认定发生重大错报的可能性；控制风险是指某项认定发生了重大错报，而该错报没有被企业的内部控制及时防止、发现和纠正的可能性。无论是固有风险还是控制风险，只能评估其水平而不能影响或降低其大小。在关联方交易中，进行交易的双方具有控制、共同控制或重大影响的关系，从属的公司在上部分或全部丧失自主性，使得双方的交易是在一个部分或完全失控的环境中完成的，必然加大关联方交易的固有风险和控制风险。　　(二)关联方交易检查风险　　检查风险是指某一认定存在错报，但注册会计师未能发现这种错报的可能性，检查风险取决于审计程序设计的合理性和执行的有效性。而对关联方交易进行审计时工作难度是非常大的。一方面，关联方交易审计往往不采用审计的方法，而是对发生的关联方交易逐一进行审计，为了确定发生的关联方交易是否存在问题，与进行公平交易的公允价格进行比较，无疑加大了审计的工作量和难度。另一方面，随着市场环境的不断变化，关联方交易的形式不断发生变化，甚至出现了的现象，即用非关联方的外表来掩饰其关联方关系及交易的实质。这些都为审计人员搜集审计证据带来极大的困难，增大了审计人员降低关联方交易检查风险的难度。[]关联方交易审计风险防范措施　　(一)加强对关联方交易的监管　　1.加强对关联方交易的内部监管　　关联方交易的内部监管主要包括两方面内容：　　一方面，应加强和完善企业内部审计。内部审计是由各部门、各单位内部设置的专门机构或人员实施的审计，是企业内部控制制度的重要组成部分。因此，更易于取得相关的审计证据，在对关联方交易进行审计时，可以充分利用工作成果以提高。但是，由于毕竟是由单位内部人员组成，其独立性必然受到影响，所以，在使用内部审计人员工作成果时应保持必要的谨慎。　　另一方面，应完善结构。我国很多上市公司现在仍存在着、一股独大的问题，的治理也存在着一定的缺陷，因此，应积极优化上市公司的、完善。在上市公司中真正的引入，充分发挥的作用；建立内部约束机制完善股东大会、董事会、的运作规则，让中小股东真正能够行使作为的，使监事会真正发挥其应有的作用。　　2.加强对关联方交易的外部监管　　(1)建立健全相关法律法规　　我国对关联方交易的监管主要体现在部门、财政部门以及部门，涉及的监管法规主要包括、以及证券监管法规。依据有关规定，目前，上市公司对其关联交易仅负有披露的义务，对于其不当的关联交易的预防和惩治尚无相关禁止性规定。因此，即使发现上市公司在其关联交易中有不当行为，监管部门也无适当途径予以阻止并纠正。　　在西方国家，对上市公司的关联交易都是通过立法加以规制，各国大体上都采取了和的的规制方式，即一方面通过公司法的有关规定，对上市公司与其关联方之间的交易实施实质性的限制；另一方面通过证券法律、法规，要求上市公司对其与关联方之间的所有重大交易进行及时的披露，并对违规操作的行为规定相应的处罚条款。因此，为了规范我国上市公司关联方交易，提高监管的有效性，应完善关联方交易相关的法律法规，从法律法规的层面对关联方交易进行规制，将关联方关系和关联方交易的规范提高到、的层次。　　(2)加大对违规行为的处罚力度　　我国对上市公司关联方交易违规行为的处罚主要以责令改正、内部通报或公开谴责等为主，惩罚力度不够，使得上市公司利用关联方交易实现特定目的的不高、有利可图。因此，应加大对上市公司关联方交易违规行为的处罚力度。当上市公司出现违规行为时，不仅要对上市公司进行处罚，而且要对公司的负责人及违规行为相应的责任人予以相应的处罚。如果上市公司违规操作的关联方交易侵害了公司的利益或是侵害了中小股东的利益，应该承担一定的刑事。这样才能有效地遏制上市公司管理层的肆意违规行为，维护的正常秩序，保护广大投资者特别是中小投资者的合法，健康稳定地向前发展。　　(二)加大审计力度　　近几年，我国上市公司的关联方交易形式不断发生变化，从发展到和，从的交易发展到的交易，甚至出现了关联方交易非关联化的现象，这些无疑都加大了对关联方交易的审计风险和审计难度。因此，需要加强对注册会计师的业务，以增强审计人员防范审计风险的能力。在对审计人员进行后续培训时，不仅包括对审计技术的培训和审计经验的传授，还应该包括对的加强，使审计人员真正做到独立、客观、公正。　　(三)适当采用联合审计方法　　关联方交易多发生在上市公司中，多数集中于上市公司与其之间或与母公司下属其他之间。因此，在对关联方交易进行审计时往往涉及多个公司，搜集相关的审计证据非常困难。针对这种情况，王华在《对上市公司关联交易实行的探讨》一文中提到了联合审计的概念，联合审计是指由审计上市公司的注册会计师在调查了解的基础上召集负责上市公司关联方审计工作的注册会计师，组成临时审计小组，对上市公司关联方关系及其交易进行全面具体的审计。涉及的，应请求国外会计师事务所的协助。如果在对上市公司关联方交易进行审计时采取联合审计方法，(审计上市公司的注册会计师)可以减少对关联方的调查了解，只需查找出存在的关联方关系及发生的关联方交易，由关联方注册会计师在进行时将与该上市公司有关的资料反馈给主审注册会计师，以有效提高审计效率。而且，采用这种方法，关联方注册会计师提供的资料更为详尽、，使主审注册会计师更容易发现问题，有效提高审计质量，减少审计风险。[]关联方交易审计中应注意的几个问题　　(一)突出重点，开展行之有效的审计工作。　　在关联方交易的审计中应关注关联方交易的实质，即交易对和的影响，其中特别要注意以下几种情况：　　1、购销价格反常，售后内又重新购回，低价售给无须经手的中间企业，拖欠不还，贷款未取消又等购销业务。　　2、高于，借给不具有偿债能力的企业和逾期不还款等资金融通业务。　　3、劳务、咨询、价格不合理，对不存在或无法实现的咨询付费。　　4、反常的、和。　　(二)采取切实措施，降低审计风险。　　如果注册会计师发现企业可能因不披露关联方交易而导致出现情况，注册会计师可以采用下列几种方法降低审计风险：　　1、收集更多的审计证据。　　2、向被审计单位的管理部门获取书面证明。　　3、聘请行业专家鉴定。　　4、实施必要的。　　5、若出现意外事项，可重新确定或追加实施审计程序。　　(三)正确评价关联方交易审计风险。　　注册会计师在开展审计工作时，对给财务报告带来重大影响的关联方交易事项，应在中作出客观、恰当的披露，从而提醒使用者。然而，由于关联方及其交易的复杂性及内部控制、的固有限制，注册会计师并不能保证发现关联方及其交易的所有错报、漏报，关联方交易的审计风险是不可能完全避免的。因此，注册会计师要慎思明辨，更加合理、有效地对关联方及其交易进行审计。
小朋友，其实这个问题非常简单，与其自己苦苦思索和上知乎找（可能的）不靠谱不专业答案，你不如把以下这个东西仔细读五遍：《企业会计准则第36号——关联方披露》PS:关联方交易这个account，在四大一般是senior负责的，如果你已经是senior了，但还不知道怎么做这个account，那么你真的很不称职。如果你只是个小朋友，那么在这个忙季，你的senior和manager居然不coach你一下，就让你直接照着去年的底稿做，那么他们也是极端不负责任的！拓展阅读：国税发[2009]2号：国家税务总局关于印发 《特别纳税调整实施办法[试行]》的通知这个文是国税局09年出的关于关联交易的总纲性文件，你可以读一下它的第八第九条。需要注意的是，它与会计准则的规定并不相同。两文结合阅读，效果更佳。
企业会计准则，证监会，交易所对关联方都有各自的认定，可以去看各自细则。一般集团公司内部自己会有个关联方名录，在此基础上，进行增加。若非上市公司，则一般对符合会计准则关联方进行列式即可。项目中，再根据实质重于形式的原则对部分潜在的关联交易的对手方认定为关联交易，并增加审计程序。集团审计大部分工作量的确会消耗在关联方的认定和对账上。合并时候内部抵消也是个重活。核心就是不要纠结，先做着，项目中途一些关联方自然而然就会冒出来了。
关联方披露的最重要的目的是，防止通过关联交易使股东利益受损（各类股东）。我觉得这里这样：首先是梳理集团所有公司的股权关系，作为集团审计肯定是需要掌握的；其次，对于某一家公司，其关联方的披露可以分为：存在关联交易的；不存在关联交易的。对于存在关联交易的，重要的是披露关联交易的实质——交易本身的合规合理，影响等。即便某公司是同一控制下，但是有外方股东参股，也有可能小股东为了自己的利益提高定价，拆借资金，获取担保等来确保自己的利益最大化。最后，倘若有幸把所有关系风险梳理清楚了，请提交一份漂亮的报告到董事会，提请董事会整改。别忘了要求加人、加薪。。。
楼上答案越看越晕
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